臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第四四二○號
原 告 中國鋼鐵股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 葉永芳律師
顏鳳君律師被 告 經濟部工業局代 表 人 陳昭義（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因有關核發證明事務事件，原告不服經濟部中華民國九十一年八月二十二日經訴字第○九一○六一二○一一○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告前於民國（以下同）九十一年一月八日向被告申請核發進口設備國內無產製證明，案經被告審查，認海關進口稅則業已刪除本申請案之法源依據（第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二），本申請案文件申請日期已逾被告公告之收件截止日期（九十年十二月三十一日），乃於九十一年一月十四日以工證金字第○九一○二○○一五五○號函為不予受理之處分。原告不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、命被告應就原告九十一年一月八日以89CTG-4003申請書所申請進口機器設備，核發國內無產製證明。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
叁、兩造爭點：
本件原告有無信賴保護原則之適用？被告有無違反行政程序法第六條規定之「禁止差別待遇原則」？原告得否改依促進產業升級條例第九條之一規定向被告申請核發國內無產製證明？被告以核發進口貨品國內無產製證明之法源「海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二」等規定，於九十年十二月二十一日修正公布之海關進口稅則中業已刪除為由，不受理原告之申請，有無理由？
一、原告陳述：
１、行政訴訟法第五條規定：「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」原告爰追加如請求聲明第二項。
２、原告計畫採購往復式冷軋機乙套（包含於非方向性高品級電磁鋼片生產線投資計劃）係經陳報國營會及經濟部同意，列入八十九年八月二十八日召開之第十屆第十一次董事會議程，於董事會通過後，經招標、決標而與得標供應商簽約，再向財政部高雄關稅局申請依關稅法第十九條核准按整套設備歸列統一稅則，經該局以九十年九月二十日高普進字第九○○○一九四五號函准予歸列統一稅則第八四
七九、八九、九九號在案。原告為申請免徵進口關稅，乃依據該核准函於九十一年一月八日以89CTG-4003申請書向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，經被告以九十一年一月十四日工證金字第○九一○二○○一五五○號函，以000年0月0日生效之海關進口稅則修正案已將原告申請案之法源依據刪除，且原告申請案之送件（郵遞）日期已逾被告九十年十二月二十五日所公告收件截止日期（九十年十二月三十一日）為由，而為不予受理之處分，致原告受有二千五百餘萬元之鉅額關稅之損失。原告不服，提起訴願，遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。
３、被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢送之國內無產製證明核發實施期滿注意事項（以下簡稱期滿注意事項），公告得申請免稅進口國內無產製機儀設備者，須同時兼具：⑴貨物須於海關進口稅則修正案生效日之前已進口；及⑵申請國內無產製證明之收件截止日期，須於海關進口稅則修正案生效日前一日交件，方得享有免稅之優惠。惟查，司法院釋字第五二五號解釋所揭示：「其因公益之必要廢止法規或修改內容致人民客觀上具體表現其因信賴而生之實體法上利益受損害，應採取合理之補救措施，或訂定過渡期間之條款，俾減輕損害，方符憲法保障人民權利之意旨。」適用之於本件，政府機關固為因應我國加入世界貿易組織而擬廢止海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及九十章增註二等進口國內無產製之機儀設備得享免稅規定，從而被告制訂期滿注意事項，惟被告就上開廢止海關進口稅則若干免稅規定，並未依上開大法官會議解釋，事先採取合理之措施或訂定過渡期間條款，致原告依期滿注意事項自忖無法將已歸列統一稅則之貨物於九十年十一月之當時之近期內進口，如貨物無法於海關進口稅則修正案生效前一日進口，即使已向被告申請國內無產製證明，亦無任何實益，故原告未及時就本件當時擬進口之往復式冷軋機設備向被告申請國內無產製證明，此並非可歸責於原告之事由。
４、俟九十年十二月二十四日財政部以台財關字第○九○○五五○七八六號函提醒被告「為維護廠商權益，依行政程序法揭示之信賴保護原則，擬具過渡期間之權宜措施」，被告方據該函而以九十年十二月二十五日工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告：「一、．．．有關機儀器國內無產製證明核發實施屆滿注意事項廢止適用；二、依財政部前函意旨，為維護廠商權益，依行政程序法揭示之信賴保護原則擬具過渡期間之權宜措施如下：．．．。」惟所謂過渡期間之權宜措施乃被告放棄原先公告之「貨物進口日」及「國內無產製證明之申請日」均須於海關進口稅則修正案生效之前一日（即九十年十二月三十一日）兩者須同時具備才得免稅之規定。換言之，放寬免稅貨物之進口日可長達國內無產製證明證書之原本效期二年之久，但申請國內無產製證明之截止日期則仍維持在海關進口稅則修正案生效之前一日。似此苛酷之先前公告及九十年十二月二十五日匆促公佈不具多大實益過渡期間之權宜措施之公告，均不合理，致未能減輕人民客觀上具體表現其因信賴依修正前海關進口稅則得享受免稅利益之損害。
５、被告之過渡期間權宜措施之公告違反行政程序法第一百五十四條規定，未將內容廣泛周知，亦未舉行聽證及讓任何人有充分陳述意見之機會，其僅給予四個工作天之申請期限，顯不合理：
⑴、我國加入WTO之時程，及海關進口稅則將配合加入WTO而刪除第八十四章增註九等
免關稅規定，均係被告早已知悉之事，被告依上揭大法官會議解釋，應事先採取合理之措施或訂定過渡期間條款，儘早辦理公告，並儘早以通知相關產業公會轉知所有會員廠商知悉等適當方法，將公告內容廣泛周知，以符合行政程序法第一百五十四條第一項：「行政機關擬訂法規命令時，除情況急迫，顯然無法事先公告周知外，應於政府公報或新聞紙公告，載明下列事項：一、訂定機關之名稱，其依法應由數機關會同訂定者，各該機關名稱。二、訂定之依據。三、草案全文或其主要內容。四、任何人得於所定期間內向指定機關陳述意見之意旨」及第二項：「行政機關除為前項之公告外，並得以適當之方法，將公告內容廣泛周知」之規定。
⑵、詎被告於九十年十二月二十五日倉促公告，廢止九十年十一月二十三日工（九○
）策字第○九○○三六一二一五三號函檢送之期滿注意事項，並聲稱依行政程序法揭示信賴保護原則擬具過渡期間之權宜措施，並訂定即將屆至之九十年十二月三十一日為廠商申請有關機儀器國內無產製證明案件之最後收件截止日。查被告就此等對人民權利義務有重大影響之新規定，既未酌訂適當、充裕之提出申請之緩衝期間，復未以通知相關產業公會轉知所有會員廠商知悉等適當之方法，將公告內容廣泛周知，更未預設期間，辦理聽證會或讓任何人有充分陳述意見之機會，致使原告無法立即知悉此一另作截然不同規定之新公告內容，致未能在短短四個工作日之申請期限內（自九十年十二月二十五日公告日起至九十年十二月三十一日截止收件日止，其間僅有四個工作日）及時向被告申請核發國內無產製證明，致原告損失高達新台幣二千五百二十三萬一千一百二十三元之免關稅權益（關稅金額等於進口設備總價 USD$180,222,231 ×匯率 35 ×關稅稅率 4%），被告之前後二個公告，顯有違前開行政程序法第一百五十四條之規定。
⑶、被告於九十年十二月二十五日之公告違背過渡期間為廠商利益之維護而擬具權宜措施之本旨：
前開公告所依據之財政部九十年十二月二十四日台財關字第○九○○五五○七八六號函，對尚未進口，但被告已於九十年十二月三十一日以前發證之案件，訂有仍可於證明書之效期內分批辦理進口之長達兩年之過渡期間，廢止被告於九十年十一月二十三日公告所要求之貨物進口日須於九十年十二月三十一日以前，固稱妥善，惟獨對廠商向被告申請核發國內無產製證明之收件截止日，卻顧及本身之作業便利性，反僅給予短短四個工作日之緩衝期間，並未考量人民權益因受九十年十一月二十三日公告誤導所可能遭受之損害，而酌留充裕之收件截止期間，根本忽略其制訂該公告之本旨（過渡期間為廠商利益之維護而擬具權宜措施之本旨）。
⑷、有關於免稅證明之申請期限之合理性，司法院釋字第四八○號著有解釋：「．．
．上開施行細則有關六個月申請期間之規定，對於納稅義務人而言，雖屬較短之期限，惟原計劃已准其有一定完成之期限，茲復有四年延展期間之設，如無一定申請期間之限制，稅捐核課之目的即難以落實。而此等期間之規定，除已斟酌適用本條例之公司之實際需要外，並係兼顧稅捐稽徵法第二十一條租稅核課期間．．．」，適用之於本件六個月申請期間之限制，大法官會議解釋尚認為對納稅義務人屬較短之期限，則本件僅四個工作天之申請國內無產製證明之申請（收件）期限，確屬過短之期限，彰彰明甚。
６、被告於九十年十一月二十三日以工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函：「配合 WTO入會關稅減讓海關進口稅則修正案刪除第八十四章增註九、八十五章增註五及九十章增註二，本局有關機、儀器國內無產製證明核發實施期滿注意事項」，將國內無產製證明之有效期限限縮為海關進口稅則修正案生效日進口者，如運輸工具進口日在海關進口稅則修正之後，不再適用免關稅規定。上開期滿注意事項未遵照司法院釋字第五二五號解釋所揭示授益行政處分須酌定過渡緩衝期間，為違法之行政處分，故被告據財政部九十年十二月二十四日函將上開期滿注意事項之違法行政處分廢止，另為維護廠商權益，依行政程序法揭示之信賴保護原則擬具過渡期間之權宜措施，惟該過渡期間之權宜措施之期間僅短短數個工作天，過渡期間過短，不具實益有背誠實信用原則，而使被告所擬具之過渡期間之權宜措施美意盡失，存有瑕疵，違反行政程序法第八條所揭示之誠實信用原則及第四條所揭示之行政機關應受一般法律原則拘束之公平合理原則。
７、本件期滿注意事項固因違法（違反司法院釋字第五二五號解釋）而為被告（以過渡期間之權宜措施）自行廢止，惟過渡期間之權宜措施亦存有收件（收受申請核發國內無產製證明）期間過短之瑕疵，致過渡期間之權宜措施存有瑕疵，有如上述，依行政程序法第一百十四條第一項第一款規定：「違反程序或方式規定之行政處分除依第一百十一條規定而無效者外，因下列情形而補正：一、須經申請始得作成之行政處分，當事人已於事後提出者。」該條之立法由第二項明白指出：「行政處分違反程序或方式之規定者，固為有瑕疵之行政處分，惟程序及方式之規定，旨在促使行政機關能作成內容正確之決定，其本身尚非目的，故如其違反之情節未達於無效之程度，且事後補正仍無害其規定之目的者，自非不許行政機關為事後補正，以維持行政處分之存續，並促進行政效率，爰設第一項規定得事後補正程序或方式之瑕疵，以為遵循。」準用之於本件，因過渡期間之權宜措施之收件期間過短，致存有程序上之瑕疵，則原告於九十一年一月八日提出申請書，被告本得依或準用行政程序法第一百十四條第一項第一款而為補正之處分，而非於斯時以已無法源依據為藉口而駁回原告之申請，被告能補正而怠於補正，原告自得依行政訴訟法第五條規定，除請求撤銷原處分外，亦得請求被告為特定（補正）之處分。
８、原告於九十一年一月八日以89CTG-4003申請書申請核發國內無產製證明，適用之法令為海關進口稅則第八十四章增註九或海關進口稅則第八十五章增註五或海關進口稅則九十章增註二，此由該申請書表格第（四）欄已有明載，惟被告於九十一年一月十四日工證金字第○九一○二○○一五五○號函不受理原告首揭之申請之理由為：依000年0月0日生效之海關進口稅則修正案已將原告申請案之法源依據刪除，且原告申請案之送件（郵遞）日期已逾被告九十年十二月二十五日所公告收件截止日期云云。惟查，如被告九十一年一月十四日工證金字第○九一○二○○一五五○號函所稱「自九十一年一月一日起法源依據已遭刪除」屬實，則為何原告於九十一年一月八日同日另申請三批貨物之國內無產製證明，卻於訴願後，獲得被告核發進口貨品國內無產製證明在案？被告何能在無法源依據下於九十一年一月一日以後核發進口貨品國內無產製證明？足見「無法源依據」並非重點，重點應在被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢送之期滿注意事項，至九十年十二月二十四日財政部以公函提醒被告，為維護廠商權益，依行政程序法揭示信賴保護原則，擬具過渡期間之權宜措施後，被告始於九十年十二月二十五日公告廢止，放寬國內無產製證明之有效期限為二年，但收件截止日為九十年十二月三十一日。上述被告一連串行政行為，存有重大瑕疵，不合乎行政程序法第六條所揭示之：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」暨同法第八條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」
９、被告原處分採用財政部九十一年四月十八日台財關字第○九一○○一五一一九號函，以貨物進口日是否在期滿注意事項有效期間，作為認定是否構成「行政程序法第八條可資信賴之事實」之認定標準而為行政處分。查原處分係依據無效之法規（期滿注意事項違反司法院釋字五二五號解釋，未訂定過渡期間之權宜措施，俾減輕人民損害而係屬無效之法規，且經被告自行公告廢止）所為之行政處分，依行政程序法第一百十一條第七款規定，為無效之處分。申言之，財政部九十一年四月十八日致函被告，該函主旨為「有關中國鋼鐵股份有限公司進口設備申請國內無產製證明書向貴部提起訴願案，復如說明，請 查照」，茲分別就原告所提四件訴願案件表示意見如下：
⑴、九十年十二月十三日及二十四日進口之粉磨機及小鋼胚磁粉探傷機：
依被告九十年十一月二十三日公布之期滿注意事項第三項規定，本兩件涉案貨物係可向被告申請無產製證明，雖被告復於九十年十二月二十五日將該注意事項公告廢止，並表示申請無產製證明期限九十年十二月三十一日止，然本兩批貨物之進口時點係在該注意事項有效期間內，應可認為於客觀上已構成行政程序法第八條可資信賴之事實表現。
⑵、去年十二月二十三日進口減徑成型精軋機整套設備之部分組件：
本批整套機器設備雖尚有部分設備仍未進口，惟原告已於九十年十一月二十九日向財政部高雄關稅局申請核准按整套機器設備歸列統一稅則，並已於被告九十年十二月二十三日公布之期滿注意事項有效期間內進口部分設備，應已構成行政程序法第八條可資信賴之事實。
⑶、已向海關申請按整套機器設備歸列統一稅則，惟全部設備尚未進口者：
依海關進口稅則增註規定得申請免稅者，係以貨物進口事實作為其要件，本件訴願貨物僅有申請按整套機器設備歸列統一稅則之行為，尚未有進口機器設備之事實，準此，應無構成行政程序法第八條信賴要件之事實。」
⑷、綜上，財政部就有無構成行政程序法第八條信賴要件之事實之認定標準，係以於
系爭貨物之進口時點是否在被告已廢止之九十年十一月二十三日之注意事項之有效期限內為標準。
、被告之原處分採用財政部九十一年四月十八日函以「貨物進口日」為認定是否構成行政程序法第八條可資信賴之事實，有違行政法「禁止恣意」之一般法律原則而為無效之處分。查「所謂『恣意』，即與『欠缺合理的、充分的實質上的理由』同義。也就是並未依照『事物的本質』及『實質正義』所為之行為。禁止恣意之審查標準：關於國家行為是否構成恣意，德國聯邦憲法法院原則上係以『事物本質』以及『正義』為其審查之準則。」此一禁止恣意之原則係屬於行政程序法第四條所規定之一般之法律原則而具有拘束被告之效力。查「禁止恣意」之審查標準，係以「事物本質」以及「正義」為其審查原則。就事物之本質而言，進口商洽談整套機器設備之交易，因標的物龐大、金額甚高，是相當繁雜之作業過程，其中牽涉者，不僅出口國輸出許可之申請，尚包括進出口融資、供應商設計、備料、製造設備所需之冗長前置時間、尋覓具有載運超長超大超重貨物之船舶及船舶安排、船舶貨物積載計劃、運費協商、如有甲板裝載情事尚須事先獲得保險公司同意，安排裝卸兩港之駁船及其他輔助裝卸設備之使用，此等事宜常是曠日費時，光是輸出許可之申請因涉及各國對高科技貨品之輸出管制，常遇出口國政府有意無意延發出口許可，且設備供應商向來就出口國核發輸出許可之准否及運送時程等風險，不負責任，故愈是精密設備及至整套設備，整廠設備之實際進口日期，進口商無從掌握，進口商得以掌握者乃事先向財政部申請歸列統一稅則。而依期滿注意事項係以貨物進口日及申請發證日須於海關進口稅則修正案生效日前一日同時具備，才得享受免稅。有鑑於此，縱使原告於九十年十二月二十五日以期滿注意事項有效期間申請發證，亦無實益，蓋貨物尚未能及時進口，仍不得享受免稅，而貨物未能及時進口，乃非進口商所得有效掌控，理由已如前述，從而原處分以本件系爭貨物全部並未於九十年十二月三十一日以前進口，作為認定原告並無行政程序法第八條可資信賴之事實，不免未究事物之本旨（未究進口商對貨物進口時程無法充分控制），亦有背正義而違反首揭「禁止恣意」之原則。
、原告已有具體表現信賴行為，應有信賴保護原則之適用：
⑴、訴願決定駁回原告申請之理由，乃「依財政部九十一年四月十八日台財關字第○
九一○○一五一一九號函所表示之見解，依海關進口稅則增註得免稅者，係以貨物進口事實作為其要件，本件訴願貨物僅有申請按整套設備規列統一稅則之行為，尚未有進口機器設備之事實，準此，應無構成行政程序法第八條信賴要件之事實。換言之，訴願人並未有客觀上具體表現信賴之行為，不符合信賴保護原則之構成要件。」惟被告九十年十二月二十五日之公告，允許九十年十二月三十一日前已發證之案件，仍可於其後二年內分批辦理進口，亦即雖逾九十年十二月三十一日始進口，亦得享有免稅；如未進口，則無法免稅。而本件機器設備已經進口，並未逾越二年之期限。
⑵、司法院釋字第五二五號解釋所示，受規範對象須已在因法規施行而產生信賴基礎
之存續期間，對構成信賴要件之事實，有客觀具體之表現行為，始受信賴利益之保護。系爭往復式冷軋機設備雖未於九十年十二月三十一日以前進口，但原告既早已於九十年九月二十日之前，已將分批進口整套機器設備之計畫，陳報國營會及經濟部同意，列入八十九年八月二十八日召開之第十屆第十一次董事會議程，於董事會通過後，於九十年八月十日與製造商簽訂設備供應合約，嗣於九十年八月二十七日及九十年九月十一日檢附機器設備採購合約及設備進口清表等資料，向財政部高雄關稅局申請按整套設備歸列統一稅則，並經財政部高雄關稅局以九十年九月二十日高普進字第九○○○一九四五號函准予歸列統一稅則在案，而該整套機器設備是否屬國內無產製，及原告是否已產生得免稅進口之信賴而須予保護其信賴利益，則屬可以客觀判斷之事項，故原告前開種種行為，顯已構成客觀上之具體信賴表現行為。
⑶、原告係依據海關進口稅則第八十四章增註九或第八十五章增註五或第九十章增註
二向被告申請進口貨品國內無產製證明，足見原告所信賴者乃該等規定，而非被告九十年十一月二十三日注意事項。
⑷、換言之，海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二
構成原告之信賴基礎，且原告於九十年十二月三十一日之前已有諸多信賴表現行為，有如上述，未料被告九十年十二月二十五日之公告僅給予四個工作天之申請期限，期間過短，顯不合理，致令原告之信賴利益即本得享有之免關稅利益因而喪失，且原告並無不值得保護之情事，因此本件應已符合信賴保護之要件。
、原告嗣於九十一年一月八日提出申請，已具有申請「回復原狀」之意涵，得適用或類推適用行政程序法第五十條第一項之規定：
由於被告僅給予短短四個工作日之緩衝期間，並未考量人民權益因受九十年十一月二十三日公告誤導所可能遭受之損害，而酌留充裕之收件截止期間，根本忽略其制訂該公告之本旨，致令原告未及時就本件機器設備向被告申請國內無產製證明，此並非可歸責於原告之事由。原告嗣後於九十一年一月八日提出申請，行政程序法第五十條規定：「因天災或其他不應歸責於申請人之事由，致基於法規之申請不能於法定期間內提出者，得於其原因消滅後十日內，申請回復原狀。如該法定期間少於十日者，於相等之日數內得申請回復原狀。申請回復原狀，應同時補行期間內應為之行政程序行為。遲誤法定期間已逾一年者，不得申請回復原狀。」因此原告之申請應已具有回復原狀之意涵，得適用或類推適用行政程序法第五十條第一項之規定。
、授益行政行為廢止後，現復恢復適用：
⑴、被告九十二年一月份重要施政措施第五項第一款：「審查通過增訂促進產業升級
條例第九條之一，對於科學園區及加工出口區以外，經經濟部專案核定屬科學工業之公司，於九十一年一月一日起，自國外輸入自用國內無產製之機器設備免徵進口稅捐及營業稅。」修正條文並於九十二年二月六日經總統公布實施。
⑵、既然促進產業升級條例第九條之一，對於科學園區及加工出口區以外，經經濟部
專案核定屬於科學工業之公司，溯及自九十一年一月一日起，自國外輸入自用國內無產製之機器設備，免徵進口稅捐及營業稅，則被告應可依行政程序法相關規定，撤銷程序上有瑕疵之原處分，而另為補正，且就原告九十一年一月八日之申請核發國內無產製證明已有法源依據（促進產業升級條例第九條之一）豈不兩全其美。
⑶、除促進產業升級條例第九條之一之前開修正，海關進口稅則復於九十二年六月十
一日修正公布第二十七章、第八十四章、第八十五章、第八十七章、第九十章。財政部關政司發佈新聞稿稱：「海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二等三項有關進口國內無產製機儀器設備得免徵關稅之增註規定，前基於我加入WTO 後，國產機械設備與進口機械設備所適用之投資抵減率由原相差十％調整為一致，為減少對國內機器製造業者之衝擊，於配合入會承諾修正海關進口稅則時刪除，因此，自九十一年一月一日起，廠商進口國內無產製機儀器設備將無法適用免關稅之規定，相較於進駐科學園區及加工出口區之廠商，其進口機器設備得依『科學工業園區設置管理條例』及『加工出口區設置管理條例』之相關規定而得予免徵關稅之情形，尚有不同，因此，為振興國內傳統產業及消除科學園區及加工出口區內外廠商間之租稅差異，經行政院經濟建設委員會第一一○五次委員會議研商『投資台灣優先具體方案』時，決議恢復進口國內無產製機儀器設備免徵關稅之增註規定，本部並配合擬具海關進口稅則部分稅則修正草案。」本件距上開「刪除法源依據」只不過一年多，卻馬上有合理之理由恢復進口國內無產製機儀器設備得免徵關稅之規定，政府政策反覆無常，致人民無從安排其置產投資，係侵害憲法之財產自由權，也因為科學園區及加工出口區內外廠商存有嚴重之差距，如上所述，顯見被告之行政行為違反行政程序法第六條禁止差別待遇之規定，實難令原告甘服。
、綜上所述，請判決如原告訴之聲明。
二、被告陳述：
１、被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢附之期滿注意事項，係被告於九十年十一月二十日邀財政部關政司及關稅總局會商，依代表意見作成。惟財政部復於九十年十二月二十四日來函重新解釋，容許於九十年十二月三十一日前經核發申請無產製證明之貨品仍可於證明書效期內分批進口，被告亦遵照該解釋之意旨於九十年十二月二十五日以工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告將九十年十一月二十三日檢附之期滿注意事項廢止適用。另被告為釐清財政部關政司及關稅總局代表於九十年十一月二十日前會中所提之期滿注意事項之第三項內容，亦再次去函財政部洽詢，經財政部回函表示被告自九十一年一月一日起即無核發相關證明之法源依據。
２、原告於九十一年一月八日以尚未進口之往復式冷軋機設備申辦國內無產製證明。惟依財政部函釋依海關進口稅則增註規定得申請免稅者，係以貨物進口事實作為其要件，本件貨物僅有申請按整套機器設備歸列統一稅則之行為，尚未有進口機器設備之事實，準此，應無構成行政程序法第八條信賴要件之事實。從而，被告依000年0月0日生效之海關進口稅則修正案已將申請案之法源依據刪除，及本申請案日期已逾被告公告之收件截止日期，否准原告之申請案並無不當。
３、九十年十二月二十一日修正前之海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二係規定：「符合工廠管理規定之製造業及技術服務業為開發新產品、改良品質、提高生產力、節約能源、促進廢物利用或改善製造方法，經經濟部核准，輸入歸屬本章之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者免稅。」被告於該等進口免關稅申請案中，僅責以下三方面之審查：㈠申請人資格；㈡進口用途與貨品功能是否吻合；㈢申請進口貨品是否於國內現無產製。至於該等進口貨品最終是否得予免稅，係由財政部決定。
４、原告係於九十一年一月八日向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，惟被告核發進口貨品國內無產製證明之法源海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二等規定，於九十年十二月二十一日修正公布之海關進口稅則中業被刪除。因此，被告依法不受理原告之申請，於法應無不合。
５、原告所提財政部九十年十二月二十四日台財關字第○九○○五五○七八六號函以及被告九十年十二月二十五日工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告，其中所指涉者，為九十年十二月三十一日前已向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，以及九十年十二月三十一日前貨品已進口（押放）之情形；本件原告既未於九十年十二月三十一日前向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，亦未於九十年十二月三十一日前有貨品進口先行押放之事實，故與上述財政部函及被告公告之內容均無涉。
６、進口廠商申請歸列進口貨品之統一稅則作業，與向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，本可同時進行。原告既能早於九十年九月二十日以前，向財政部高雄關稅局申請歸列進口貨品之統一稅則，倘原告於同年十二月三十一日前向被告提出核發進口貨品國內無產製證明之申請，尚可享受進口免關稅之優惠，惟原告遲至期限屆至，仍未提出申請，顯見原告自有疏失。
７、行政程序法第六條所規定之禁止差別待遇原則係指：「相同事件應作相同之處理；不同事件應作不同之處理。」前經被告准予核發國內無產製證明之申請案，若非於九十年十二月三十一日前已向被告提出申請，即於九十年十二月三十一日前其貨物已經海關先行押放。本件之情形，原告既未於九十年十二月三十一日前向被告提出申請，其貨物亦未於九十年十二月三十一日前先經海關押放，故被告所為之駁回處分，實為就不同事件作不同之處理而已，並未違反行政程序法第六條所規定之禁止差別待遇原則。
８、行政程序法第一百五十四條係規定，行政機關擬定法規命令時應辦理預告之作業。查被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢附之「配合 WTO入會關稅減讓海關進口稅則修正案刪除第八十四章增註九、八十五章增註五及九十章增註二等三項增註，本局有關機儀器國內無產製證明核發實施期滿注意事項」，並無法律授權訂定之依據，且其內容僅屬強調或提醒海關進口稅則修正案刪除規定實施前應注意之事項，並無關涉侵害人民權利而無法律授權之規定，因此其非屬法規命令，至為明顯。故原告指稱被告公告前揭注意事項前未踐行預告程序，應有誤會。
９、被告應海關進口稅則之主管機關財政部之解釋，於九十年十二月二十五日以工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告，非但廢止九十年十一月二十三日注意事項，且於該公告中改採更寬鬆之認定標準（主要是針對第一點），原告所指摘被告政策之反覆，實為更有利於人民之改變。
、原告指稱構成其信賴之基礎者，為被告於九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢送之期滿注意事項，原告因該期滿注意事項之規定自以為不及提出國內無產製證明之申請，因而不作為，以致造成其免關稅權益之損害，是否原告此處之不作為得構成信賴之行為？又原告自承知悉被告九十年十二月二十五日公告後尚有四個工作天，何以於此短短的四個工作天之中，仍有千餘家廠商能趕在期限屆滿前向被告提出申請，獨獨原告作業不及？顯見原告縱可認為有信賴之基礎，其信賴亦不值得保護。
、原告所引用司法院釋字第四八○號解釋，其案情與本件並無關聯，原告之認知亦有錯誤，且本件之申請期限之所以會定於九十年十二月三十一日前，實係因海關進口稅則之修正條文已知將於000年0月0日生效之故，並非被告恣意所為之限制。
、九十二年甫修正通過之促進產業升級條例第九條之一，雖亦規定凡屬科學工業之公司輸入國內無產製之機器設備得免徵進口稅及營業稅，惟原告係依海關進口稅則向被告提出申請，且原告提出申請之當時（九十一年一月八日），海關進口稅則中既無國內無產製之機器設備得免徵進口稅及營業稅之規定，同時促進產業升級條例第九條之一亦尚未立法，故原告主張改依促進產業升級條例第九條之一向被告申請核發國內無產製證明，實仍無據。原告復指摘政府於立法政策上態度反覆，惟此屬立法政策之問題，非屬行政行為之層面，似無行政程序法之適用，亦非行政訴訟所得解決。
、綜上所陳，被告之原處分及訴願決定，應無不當。請判決如被告答辯之聲明。理 由
一、按「符合工廠管理規定之製造業及技術服務業為開發新產品、改良品質、提高生產力、節約能源、促進廢物利用或改進製造方法，經經濟部核准，輸入歸屬本章之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者免稅。租賃公司輸入符合上述規定之機器或儀器設備，以資本租賃方式供給合於規定之事業使用者，亦得免稅，其免稅手續應由租賃公司會同其所供給之事業共同辦理。」為九十年十二月二十一日修正前之海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二所規定。然九十年十二月二十一日華總一義字第九○○○二五四一○○號總統令修正公布海關進口稅則部分稅則，刪除該等增註規定。
二、本件被告係以原告於九十一年一月八日向被告申請核發進口設備國內無產製證明，惟海關進口稅則業已刪除本申請案之法源依據，本申請案交件（郵遞）日期已逾被告公告之收件截止日期（九十年十二月三十一日），乃為不予受理之處分。原告不服，循序提起訴願及本件行政訴訟。
三、原告於本件行政訴訟中訴稱，被告公告之過渡期間權宜措施違反行政程序法第一百五十四條規定，未將內容廣泛周知，亦未舉行聽證及讓任何人有充分陳述意見之機會，其僅給予四個工作天之申請期限，顯不合理。原告嗣於九十一年一月八日提出申請，已具有申請「回復原狀」之意涵，得適用或類推適用行政程序法第五十條第一項之規定。況且促進產業升級條例第九條之一，對於科學園區及加工出口區以外，經經濟部專案核定屬於科學工業之公司，溯及自九十一年一月一日起，自國外輸入自用國內無產製之機器設備，免徵進口稅捐及營業稅，則原告九十一年一月八日之申請核發國內無產製證明已有法源依據。再者，如被告所稱「自九十一年一月一日起法源依據已遭刪除」屬實，則為何原告於九十一年一月八日同日另申請三批貨物之國內無產製證明，卻於訴願後，獲得被告核發進口貨品國內無產製證明在案？本件被告之行政行為，違反行政程序法第六條所揭示之禁止差別待遇原則。雖原告申請進口之往復式冷軋機設備尚未進口，且未於九十年十二月三十一日前向被告申請核發進口設備國內無產製證明，但原告早已於九十年九月二十日之前，已將分批進口整套機器設備之計畫，陳報國營會及經濟部同意，列入八十九年八月二十八日召開之第十屆第十一次董事會議程，於董事會通過後，於九十年八月十日與製造商簽訂設備供應合約，嗣於九十年八月二十七日及九十年九月十一日檢附機器設備採購合約及設備進口清表等資料，向財政部高雄關稅局申請按整套設備歸列統一稅則，並經財政部高雄關稅局准予歸列統一稅則在案，而該整套機器設備是否屬國內無產製則屬事後可以客觀判斷之事項，故由原告向財政部高雄關稅局申請歸列該整套機器設備之統一稅則之行為，顯已有客觀上之具體信賴表現行為，應有信賴保護原則之適用。被告以本件系爭貨物全部並未於九十年十二月三十一日以前進口，作為認定原告並無行政程序法第八條可資信賴之事實，不免未究事物之本旨（未究進口商對貨物進口時程無法充分控制），違反行政程序法第八條所揭示之信賴保護原則及禁止恣意原則。是原處分認事用法實有違誤，致損及原告依法享有之鉅額免關稅權益云云。惟查：
１、被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢附之期滿注意事項，係被告於九十年十一月二十日邀財政部關政司及關稅總局會商，依代表意見作成。惟財政部復於九十年十二月二十四日來函重新解釋，容許於九十年十二月三十一日前經核發申請無產製證明之貨品仍可於證明書效期內分批進口，被告亦遵照該解釋之意旨於九十年十二月二十五日以工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告將九十年十一月二十三日檢附之期滿注意事項廢止適用。另被告為釐清財政部關政司及關稅總局代表於九十年十一月二十日前會中所提之期滿注意事項之第三項內容，亦再次去函財政部洽詢，經財政部回函表示被告自九十一年一月一日起即無核發相關證明之法源依據。
２、原告於九十一年一月八日以尚未進口之往復式冷軋機設備申辦國內無產製證明。惟依財政部函釋依海關進口稅則增註規定得申請免稅者，係以貨物進口事實作為其要件，本件貨物僅有申請按整套機器設備歸列統一稅則之行為，尚未有進口機器設備之事實，準此，應無構成行政程序法第八條信賴要件之事實。從而，被告依000年0月0日生效之海關進口稅則修正案已將申請案之法源依據刪除，及本申請案日期已逾被告公告之收件截止日期，否准原告之申請案並無不當。
３、九十年十二月二十一日修正前之海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二係規定：「符合工廠管理規定之製造業及技術服務業為開發新產品、改良品質、提高生產力、節約能源、促進廢物利用或改善製造方法，經經濟部核准，輸入歸屬本章之機器設備及專供研究實驗或品質檢驗之儀器設備，在國內尚未製造者免稅。」被告於該等進口免關稅申請案中，僅責以下三方面之審查：㈠申請人資格；㈡進口用途與貨品功能是否吻合；㈢申請進口貨品是否於國內現無產製。至於該等進口貨品最終是否得予免稅，係由財政部決定。
４、原告係於九十一年一月八日向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，惟被告核發進口貨品國內無產製證明之法源海關進口稅則第八十四章增註九、第八十五章增註五及第九十章增註二等規定，於九十年十二月二十一日修正公布之海關進口稅則中業被刪除。因此，被告依法不受理原告之申請，於法應無不合。
５、原告所提財政部九十年十二月二十四日台財關字第○九○○五五○七八六號函以及被告九十年十二月二十五日工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告，其中所指涉者，為九十年十二月三十一日前已向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，以及九十年十二月三十一日前貨品已進口（押放）之情形；本件原告既未於九十年十二月三十一日前向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，亦未於九十年十二月三十一日前有貨品進口先行押放之事實，故與上述財政部函及被告公告之內容均無涉。
６、進口廠商申請歸列進口貨品之統一稅則作業，與向被告申請核發進口貨品國內無產製證明，本可同時進行。原告既能早於九十年九月二十日以前，向財政部高雄關稅局申請歸列進口貨品之統一稅則，倘原告於同年十二月三十一日前向被告提出核發進口貨品國內無產製證明之申請，尚可享受進口免關稅之優惠，惟原告遲至期限屆至，仍未提出申請，顯見原告自有疏失。
７、行政程序法第六條所規定之禁止差別待遇原則係指：「相同事件應作相同之處理；不同事件應作不同之處理。」前經被告准予核發國內無產製證明之申請案，若非於九十年十二月三十一日前已向被告提出申請，即於九十年十二月三十一日前其貨物已經海關先行押放。本件之情形，原告既未於九十年十二月三十一日前向被告提出申請，其貨物亦未於九十年十二月三十一日前先經海關押放，故被告所為之駁回處分，實為就不同事件作不同之處理而已，並未違反行政程序法第六條所規定之禁止差別待遇原則。
８、行政程序法第一百五十四條係規定，行政機關擬定法規命令時應辦理預告之作業。查被告九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢附之「配合 WTO入會關稅減讓海關進口稅則修正案刪除第八十四章增註九、八十五章增註五及九十章增註二等三項增註，本局有關機儀器國內無產製證明核發實施期滿注意事項」，並無法律授權訂定之依據，且其內容僅屬強調或提醒海關進口稅則修正案刪除規定實施前應注意之事項，並無關涉侵害人民權利而無法律授權之規定，因此其非屬法規命令，至為明顯。故原告指稱被告公告前揭注意事項前未踐行預告程序，應有誤會。
９、被告應海關進口稅則之主管機關財政部之解釋，於九十年十二月二十五日以工（九○）策字第○九○○三六一三三○○號公告，非但廢止九十年十一月二十三日注意事項，且於該公告中改採更寬鬆之認定標準（主要是針對第一點），原告所指摘被告政策之反覆，實為更有利於人民之改變。
、原告指稱構成其信賴之基礎者，為被告於九十年十一月二十三日工（九○）策字第○九○○三六一二一五三號函檢送之期滿注意事項，原告因該期滿注意事項之規定自以為不及提出國內無產製證明之申請，因而不作為，以致造成其免關稅權益之損害，是否原告此處之不作為得構成信賴之行為？又原告自承知悉被告九十年十二月二十五日公告後尚有四個工作天，何以於此短短的四個工作天之中，仍有千餘家廠商能趕在期限屆滿前向被告提出申請，獨獨原告作業不及？顯見原告縱可認為有信賴之基礎，其信賴亦不值得保護。
、原告所引用司法院釋字第四八○號解釋，其案情與本件並無關聯，原告之認知亦有錯誤，且本件之申請期限之所以會定於九十年十二月三十一日前，實係因海關進口稅則之修正條文已知將於000年0月0日生效之故，並非被告恣意所為之限制。
、九十二年甫修正通過之促進產業升級條例第九條之一，雖亦規定凡屬科學工業之公司輸入國內無產製之機器設備得免徵進口稅及營業稅，惟原告係依海關進口稅則向被告提出申請，且原告提出申請之當時（九十一年一月八日），海關進口稅則中既無國內無產製之機器設備得免徵進口稅及營業稅之規定，同時促進產業升級條例第九條之一亦尚未立法，故原告主張改依促進產業升級條例第九條之一向被告申請核發國內無產製證明，實仍無據。原告復指摘政府於立法政策上態度反覆，惟此屬立法政策之問題，非屬行政行為之層面，似無行政程序法之適用，亦非行政訴訟所得解決。
四、綜上所述，原告之陳詞均不可採，則被告於九十一年一月十四日以工證金字第○九一○二○○一五五○號函為不予受理之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並命被告應就原告九十一年一月八日以89CTG-4003申請書所申請進口機器設備，核發國內無產製證明，均無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 徐瑞晃
法 官 李得灶法 官 吳慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十七 日
書 記 官 劉道文