臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第五○八六號
原 告 甲○○訴訟代理人 袁震天律師訴訟代理人 彭玉華律師
許祺昌會計師被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月十一日台財訴字第○九一○○一九二五二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於八十五年十月二十八日贈與同居家屬林春梅股票價值計一二○、五六一、三四○元，未依規定辦理贈與稅申報，經被告第一次核定贈與額為一二○、五六
一、三四○元及應納稅額五一、八九五、六七○元，並裁處一倍之罰鍰五一、八
九五、六七○元（案號：0000000000）；第二次核定贈與額係被告依北區國稅局通報資料，經被告查得原告於八十五年十月十五日贈與林春梅系爭不動產金額計一七、一七一、○○○元，亦未申報贈與稅，經被告併同第一次贈與額核定原告八十五年度贈與總額為一三七、七三二、三四○元，淨額為一三六、
七三二、三四○元，應納稅額六○、四八一、一七○元，經扣除第一次核定應納稅額五一、八九五、六七○元後，應補徵（短漏）贈與稅額八、五八五、五○○元，並依法按漏稅額加處一倍之罰鍰計八、五八五、五○○元。嗣於原告申請復查後，被告復查決定以，原告針對經被告第一次核定贈與額一二○、五六一、三四○元（案號：0000000000）申請復查後，業經被告作成八十九年五月九日財北稅法字第八九○一六八八八號復查決定書，准予核減贈與額一四、三
九八、六六○元，變更核定贈與額為一○六、一六二、六八○元在案。被告初查第二次核定時仍依被告第一次原核定贈與總額一二○、五六一、三四○元，增列第二次（本次）贈與總額一七、一七一、○○○元，合併核定贈與總額一三七、
七三二、三四○元，而未將復查核減贈與額一四、三九八、六六○元減除，復查決定乃予以更正，重行核算原告八十五年度贈與總額為一二三、三三三、六八○元，淨額一二二、三三三、六八○元，應補贈與稅額仍為八、五八五、五○○元，並按漏稅額加處一倍之罰鍰計八、五八五、五○○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告將系爭土地與其同居人林春梅，究係買賣抑或贈與？㈠原告主張之理由：
⒈原告將其名下系爭不動產移轉予林春梅乃基於買賣關係，並非贈與；亦無「以贈與論」之情形存在：
⑴按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而
生效力之行為。」「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。．．．」遺產及贈與稅法第四條第二項及第五條第一項分別著有明文。民法第四百零六條對於贈與之意義及其成立亦明文規定：「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給予他方，他方允受之契約。」另民法第三百四十五條規定：「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方，他方支付價金之契約。當事人就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立。」，「贈與」和「買賣」之差異點在於，一為無償契約、一為有償契約，即在於對價之有無（即有無對價之約定），至於其對價何時支付、如何支付，均不影響該等契約之法律定性。
⑵原告將系爭不動產出售予林春梅，係基於買賣，並非贈與，下列事證足資證明：
①雙方於八十五年十月十四日合意由原告將名下之系爭不動產售予林春梅，
有買賣契約書可證。有關於價金之約定，顯見雙方就系爭不動產之交易並非無償，僅該價金之支付時間非於買賣當時爾，而買賣價金之支付時期並不影響買賣契約之成立。
②原告與林春梅共同委任啟達代書事務王福祥為辦理不動產之移轉事宜，系
爭不動產之移轉登記原因記載為「買賣」，原告與林春梅且請求台灣板橋地方法院公證處公證人為雙方之買賣契約作成公證書，有公證書憑查。③依買賣契約之約定，林春梅應將買賣總價款計一千七百五十萬元於八十九
年四月底前付清，林春梅亦業於八十八年十二月二十日由第一銀行仁和分行將該款項轉帳入同銀行之原告帳戶內以支付系爭不動產之買賣價金。⑶原告與林春梅間就系爭不動產確係存在買賣關係，並非無償之贈與，被告對原告遽予課罰贈與稅，殊屬謬誤。
⑷本件買賣價金雖非於買賣當時交付，又雖係於財政部台灣省北區國稅局（下
稱北區國稅局）調查基準日後始完成價金之支付，然亦無礙於買賣關係之存在：
①按民法就買賣價金請求權行使之相關規定為第三百六十七條：「買受人對
於出賣人，有交付約定價金及受領標的物之義務。」、第一百二十五條第一項前段：「請求權，因十五年間不行使而消滅。」本諸當事人意思自主原則，買賣契約就價金之給付方式與時期於不違反法律強制規定與善良風俗之前提下，自得由當事人任意約定。原告與林春梅就系爭不動產之買賣契約書就價金之給付時期係約定為八十九年四月底前，此約定係因原告與林春梅間之情誼深厚，有足夠之信賴關係，該買賣契約之約定未有違背法令之處，價金之約定給付時期「八十九年四月底前」距買賣契約成立之日「八十五年十月十四日」，亦未逾民法請求權行使之時效規定，被告以付款時間距系爭不動產移轉日已三年餘為由即率推斷原告與林春梅間之買賣關係為贈與，與法律規定不符，且顯有以課稅目的任意不當限縮人民權利行使之情形。
②被告僅以林春梅付款時間距系爭不動產移轉日已三年餘、且係在北區局調
查基準日八十八年九月四日以後等推論之詞為據，即認定為贈與行為。惟查，如以被告此等邏輯推論，買受人如未在不動產移轉之同時、甚或未在調查基準日之前給付價金，移轉不動產之法律關係即遭認定為贈與，對於買受人林春梅實際上確有給付買賣價金乙節，反置而不論。
⒉被告應就原告轉讓系爭不動產予林春梅之行為係贈與，負舉證之責：
⑴按行政訴訟法第一百三十六條規定：「除本法有規定者外，民事訴訟法第二
百七十七條之規定於本節準用之。」；次按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」民事訴訟法第二百七十七條前段參照。
⑵原告既已提出相關事證證明系爭不動產之移轉原因係由於與林春梅間之買賣
關係，就被告主張原告與林春梅間係成立贈與關係，依前述法律規定及舉證責任之分配，被告依法就其主張自應提出積極證據以為證明，始為適法。然被告一再以林春梅付款時間距系爭不動產移轉日已三年餘、且在北區局調查基準日八十八年九月四日以後，顯係臨訟彌縫云云等寥寥數語，否定原告所提於法律上具有其證據能力與證明力之各項書證，卻未能提出積極證據證明原告所論非為真實，顯見原處分作成之違法處。
⑶按稅捐稽徵制度之設立，係國家本特定行政目的而訂定相關規定並按法律關
係作用結果據而對人民作成負擔處分，故稅捐稽徵處分應循法律關係作用結果而作成，行政機關不得反以課稅目的為前提而不當限縮人民權利之行使。原告本件就系爭不動產係基於買賣關係讓售予林春梅，被告率爾做成之稅捐稽徵處分與人民間合法有效之法律關係作用結果違背。
⒊稅法之適用需先定性前提事實，而後始依法律適用三階段論法確定法律效果，
原告與林春梅間係成立買賣契約，然被告定性該等法律關係為贈與，認定事實與適用法律顯有重大違誤：
⑴按「只要法律秩序可以被理解為各種法規、制度及概念的一個封閉的體系時
，則法律適用，是由下列思考的推論方式所構成：亦即事實關係被涵攝於基準的法規（構成要件）中，因此導出一個特定的法律效果．．．」，此即稱之法律適用的三段論法，稅法之適用當亦遵循此等原則。
⑵其中事實關係之定性乃法律適用之小前提，而按「在事實關係之澄清上，應
斟酌當事人的真實的意思，雖有理解為是援用經濟的觀察法，但也有學者認為，引用民法第九十八條（德國民法第一三三條）解釋意思表示應探求當事人的真意的規定，應較為正確。」。
⑶原告將系爭不動產出售予林春梅，係基於買賣，並非贈與，此經原告提出買
賣契約書乙份、公證書乙份為憑，且林春梅亦業於八十八年十二月二十日由第一銀行仁和分行將該款項轉帳入同銀行之原告帳戶內以支付系爭不動產之買賣價金，事實定性既為「買賣」，被告卻置上開足以表徵當事人真意之書證不論，逕認定本件系爭法律關係為贈與，其認定事實暨適用法令顯有重大不當之違誤。
⑷況按買賣契約僅需當事人就標的物及價金等必要之點意思表示一致即屬成立
，此由民法第一百五十三條第二項：「當事人對於必要之點，意思一致，而對於非必要之點，未經表示意思者，推定其契約為成立，」及同法第三百四十五條第二項規定：「當事人就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立。」足明。至於買賣價金給付時、地等約定，除非當事人有特別之約定，否則無礙於買賣契約之成立與否，而原告與林春梅間既就系爭不動產之價金約定明確，由上開法律之規定益證原告與林春梅間成立買賣關係實無任何疑義。且該買賣契約之約定並未有任何違背法令之處，價金之約定給付時期「八十九年四月底前」，距買賣契約成立之日「八十五年十月十四日」，亦未逾民法請求權行使之時效規定，則被告以付款時間距系爭不動產移轉日已三年餘為由即率推斷原告與林春梅間之買賣關係為贈與，全然與民法所規範之實體內容相違背，顯然係將課稅目的置於事實定性之前，而有明顯違法之虞。
⒋實務上常以土地登記之相關公文書推定當事人間私法關係事實，本件買賣契約
既經當事人作成公證書，且於地政機關辦理產權移轉時均登記原因為「買賣」，本諸同一法理與判斷基準，足認原告與第三人之法律關係為買賣：
⑴按土地法第四十三條規定：「依本法所為之登記，有絕對效力。」，實務上
即本此意旨向以土地登記之相關公文書推定當事人間私法關係事實，此由最高行政法院七十年判字第一一七號判例：「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」、同院九十一年判字第八八○號判決：「個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任，而所舉之證據必須有效，才能推翻已認定之事實，本院著有七十年判字第一一七號判例可資參照。」⑵原告既已依法提出相關佐證證明就系爭不動產之移轉原因係由於與林春梅間
之買賣關係，然被告就該等文書卻恁而不論，反認定原告與林春梅間係成立贈與關係，則被告依法就其主張自應提出積極證據以為證明。尤以前開最高行政法院七十年判字第一一七號判例與該院九十一年八八○號判決要旨，實務上稅捐機關既常以利息約定之抵押借款業已登記於公文書，即對債權人作有按時收取利息之推定，顯見其對於公文書之證明力係優先推定所載事實為真，則本同一原則，於本件事實中，自當推定原告移轉土地之不動產登記資料、公證書等公文書所載內容為真實，被告若欲主張相反之事實者，即應負舉證責任，而所舉之證據必須有效，才能推翻已認定之事實，始符最高行政法院前開判例與判決之旨。被告一再以林春梅付款時間距系爭不動產移轉日已三年餘、且在北區調查基準日八十八年九月四日以後，顯係臨訟彌縫云云等寥寥數語，遽然否定原告所提於法律上具有其證據能力與證明力之各項書證，卻未能提出積極證據證明原告所論非為真實，原處分作成之違法處，實甚明確。
⒌被告稱原告於八十四年度尚有其他贈與稅案件，足證本件亦為贈與云云，然該
等案件與本件買賣行為係為個別之意思表示，不能相提併論，否則有違「禁止不當聯結」之原則：
⑴所謂禁止不當聯結原則係指行政機關為追求特定之行政目的，故得採取課予
人民一定之義務、負擔或不利益之手段，惟該手段需與所追求的目的間具有實質的內在關連或合理正當之聯結關係，其型態包括㈠手段與目的間之合理聯結㈡對待給付間之合理聯結㈢禁止考慮不相關之因素等。
⑵本件買賣與其他同年度原告與林春梅間之契約乃屬個別之意思表示與法律行
為，其彼此之間並無實質之內在關連或合理正當之聯結關係，被告竟泛以原告與林春梅間於同年度尚有其他贈與稅案件，即據以論斷本件買賣係為贈與，其立論基礎顯然極為薄弱，且有違前揭「禁止不當聯結」，於作成處分時考量全然不相關之因素。
⒍如依被告課稅之立論理由觀之，法律豈非禁止約定買賣價金後付之契約自由原
則？又林春梅如果於調查證據基準日前即已支付買賣價金，則被告是否即不認定為贈與？就系爭不動產之交易關係之法律性質究為買賣或贈與，純粹繫於被告是否於第三人林春梅支付價金前調查，而非以契約當事人之真意及交易事實予以評價。
⒎原與林春梅無親屬關係，僅是男女朋友，豈可以原告與其曾同居育有二子為由
推定為家屬。行政機關應依法律所定執行其職務，不得任意擴張或推定法律，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分：
⑴按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外
之財產為贈與者，依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；．．．第一項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準。」「贈與稅按贈與人每年贈與總額，減除第二十一條規定之扣除額及第二十二條規定之金額後之課稅贈與淨額，依左列規定稅率課徵之．．．一年內有二次以上贈與者，應合併計算其贈與額，依前項規定計算稅額，減除其已繳之贈與稅額後，為當次之贈與稅額。」「同一贈與人在同一年內有兩次以上依本法規定應申報納稅之贈與行為者，應於辦理後一次贈與稅申報時，將同一年內以前各次之贈與事實及納稅情形合併申報。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項、第十條第一及三項、第十九條及第二十五條所明定。
⑵原告於八十五年十月二十八日贈與同居家屬林春梅股票價值計一二○、五六
一、三四○元，未依規定辦理贈與稅申報，經被告第一次核定贈與額為一二○、五六一、三四○元及應納稅額五一、八九五、六七○元，並裁處一倍之罰鍰五一、八九五、六七○元（案號：0000000000）；第二次核定贈與額係被告依北區國稅局通報資料，經被告查得原告於八十五年十月十五日贈與林春梅系爭不動產金額計一七、一七一、○○○元，亦未申報贈與稅，經被告併同第一次贈與額核定原告八十五年度贈與總額為一三七、七三
二、三四○元，淨額為一三六、七三二、三四○元，應納稅額六○、四八一、一七○元，經扣除第一次核定應納稅額五一、八九五、六七○元後，應補徵（短漏）贈與稅額八、五八五、五○○元，並依法按漏稅額加處一倍之罰鍰八、五八五、五○○元。
⑶經被告復查決定以，被告係依北區國稅局通報案件資料（調查基準日：八十
八年九月四日），查得原告於八十五年十月十五日移轉系爭不動產予同居家屬林春梅，有台北縣三重地政事務所八十九年十二月四日八九北縣重地一字第一六六九七號函及附件之不動產買賣契約書、土地增值稅繳款書、契稅繳款書及土地及建築改良物登記簿謄本等影本附卷可稽，此亦為原告不爭之事實。另查林春梅為原告之同居家屬，與原告育有二子，分別為七十年九月一日出生之李國彰及000年0月0日出生之李國琶，有其一家四口設籍於同一地址之戶籍資料查詢表附卷可稽。又被告於八十九年十一月二十三日以財北國稅審二字第八九○四四二一四號函，請林君提示買賣契約書及支付價款之相關資料，經林君提示本件不動產買賣契約書（內載買賣總價一七、五○○、○○○元，付款方法是林君應於八十九年四月底壹次付清），及林君於八十八年十二月二十日存入原告第一銀行仁和分行帳戶（帳號00000000000）一七、五○○、○○○元之存款存根聯影本供核，被告初查以本案不動產於八十五年十月十五日移轉，北區局於八十八年十月二十九日發函調查時，仍未給付價金，逕至八十八年十二月二十日始存入原告帳戶，該筆存款日期距不動產移轉日已三年餘，且在北區局調查基準日八十八年九月四日後，是該筆付款顯係事後造作、臨訟彌縫之舉，核無足採，被告原核定尚無不合。惟查原告針對經被告第一次核定贈與額一二○、五六一、三四○元（案號：0000000000）申請復查後，業經被告作成八十九年五月九日財北稅法字第八九○一六八八八號復查決定書，准予核減贈與額一四、三九八、六六○元，變更核定贈與額為一○六、一六二、六八○元在案。被告初查第二次核定時仍依被告第一次原核定贈與總額一二○、五六一、三四○元，增列第二次（本次）贈與總額一七、一七一、○○○元，合併核定贈與總額一三七、七三二、三四○元，而未將復查核減贈與額一四、三九八、六六○元減除。本案於復查階段予以更正，重行核算原告八十五年度贈與總額為一二三、三三三、六八○元，淨額一二二、三三三、六八○元，應補贈與稅額仍為八、五八五、五○○元，並無不妥，乃駁回其復查。原告乃未甘服，訴經財政部訴願決定，亦執與被告相同之論見駁回訴願，經核亦無不妥。
⒉罰鍰部分：
⑴按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過
贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第二十三條或二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額家處一倍至二倍之罰。．．．」為行為時遺產及贈與稅法第二十四條及第四十四條所明定。
⑵原告於八十五年十月十五日贈與林春梅不動產十筆金額計一七、一七一、○
○○元，業巳超過贈與稅之免稅額，而未依遺產及贈與稅法規定辦理贈與稅申報，案經被告查獲，乃併同第一次贈與額一二○、五六一、三四○元，核定原告八十五年度贈與總額一三七、七三二、三四○元，贈與淨額一三六、
七三二、三四○元，應納稅額六○、四八一、一七○元，經扣除第一次核定應納稅額五一、八九五、六七○元後，應補徵（短漏）贈與稅額八、五八五、五○○元，並按漏稅額加處一倍之罰鍰八、五八五、五○○元。惟因原告對被告第一次核定贈與額一二○、五六一、三四○元（案號：0000000000）部分申請復查後，業經被告作成八十九年五月九日財北稅法字第八九○一六八八八號復查決定書，准予核減贈與額一四、三九八、六六○元，變更核定第一次贈與額為一○六、一六二、六八○元及應納稅額四四、六
九六、三四○元在案。本案經重行核算八十五年度贈與總額為一二三、三三
三、六八○元，淨額一二二、三三三、六八○元，應納稅額五三、二八一、八四○元，則應補徵贈與稅額仍為八、五八五、五○○元，並按漏稅額加處一倍之罰鍰亦為八、五八五、五○○元，揆諸首揭規定，並無不合。
⒊綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、本件原告於八十五年十月二十八日贈與同居家屬林春梅股票價值計一二○、五六
一、三四○元，未依規定辦理贈與稅申報，經被告第一次核定贈與額為一二○、
五六一、三四○元及應納稅額五一、八九五、六七○元，並裁處一倍之罰鍰五一、八九五、六七○元（案號：0000000000）；第二次核定贈與額係被告依北區國稅局通報資料，經被告查得原告於八十五年十月十五日贈與林春梅系爭不動產金額計一七、一七一、○○○元，亦未申報贈與稅，經被告併同第一次贈與額核定原告八十五年度贈與總額為一三七、七三二、三四○元，淨額為一三
六、七三二、三四○元，應納稅額六○、四八一、一七○元，經扣除第一次核定應納稅額五一、八九五、六七○元後，應補徵（短漏）贈與稅額八、五八五、五○○元，並依法按漏稅額加處一倍之罰鍰計八、五八五、五○○元。嗣於原告申請復查後，被告復查決定以，原告針對經被告第一次核定贈與額一二○、五六一、三四○元（案號：0000000000）申請復查後，業經被告作成八十九年五月九日財北稅法字第八九○一六八八八號復查決定書，准予核減贈與額一四、三九八、六六○元，變更核定贈與額為一○六、一六二、六八○元在案。被告初查第二次核定時仍依被告第一次原核定贈與總額一二○、五六一、三四○元，增列第二次（本次）贈與總額一七、一七一、○○○元，合併核定贈與總額一三
七、七三二、三四○元，而未將復查核減贈與額一四、三九八、六六○元減除，復查決定乃予以更正，重行核算原告八十五年度贈與總額為一二三、三三三、六八○元，淨額一二二、三三三、六八○元，應補贈與稅額仍為八、五八五、五○○元，並按漏稅額加處一倍之罰鍰計八、五八五、五○○元。
二、原告不服，主張其將名下系爭不動產移轉予林春梅係屬買賣並非贈與，此有原告與林春梅間於八十五年十月十四日訂定並於翌日經台灣板橋地方法院公證之不動不動產買賣契約書可證，而林春梅業於八十八年十二月二十日由第一商業銀行其帳戶內，轉帳一千七百五十萬元至原告在同銀行之帳戶，以支付價款，被告以林春梅於訂約後三年餘被告開始調查後，始支付價款否認林春梅與原告間有買賣關係存在，顯係增加法律所無之限制，於法無據云云。
三、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；．．．第一項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準。」「贈與稅按贈與人每年贈與總額，減除第二十一條規定之扣除額及第二十二條規定之金額後之課稅贈與淨額，依左列規定稅率課徵之：一、．．．。一年內有二次以上贈與者，應合併計算其贈與額，依前項規定計算稅額，減除其已繳之贈與稅額後，為當次之贈與稅額。」及「同一贈與人在同一年內有兩次以上依本法規定應申報納稅之贈與行為者，應於辦理後一次贈與稅申報時，將同一年內以前各次之贈與事實及納稅情形合併申報。」「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項、第二項、第十條第一項、第三項、第十九條、第二十五條、第二十四條及第四十四條所明定。本件原告於八十五年十月十五日移轉系爭不動產所有權與林春梅，而林春梅與原告係同居關係，已育有二子等情，有台北縣三重地政事務所八十九年十二月四日八九北縣重地一字第一六六九七號函及附件之不動產買賣契約書、土地增值稅繳款書、契稅繳款書及土地及建築改良物登記簿謄本及戶籍資料查詢表等影本附卷可稽，並為原告所不爭。原告雖提出其於八十五年十月十四日訂定並於翌日經台灣板橋地方法院公證之不動不動產買賣契約書，及林春梅於八十八年十二月二十日由第一商業銀行（下稱第一銀行）其帳戶轉帳一千七百五十萬元至原告在同銀行之帳戶之轉帳單影本，據以主張渠與林春梅間系爭不動產移轉係買賣關係，並非贈與，並謂被告以系爭買賣契約之付款與土地移轉登記日期相距三年餘為由，而否認原告與林春梅間之關係係屬買賣，並以贈與論課，係增加法律所無之限制云云。經查買賣雙方對於支付價金之日期，法律固無限制，然如涉及移轉登記雙方究係買賣抑或贈與為基礎之公法法律關係時，其認定之標準一般自以其是否確有支付價金，及其支付價金是否在稅務機關開始調查其贈與案件之前或後，及其支付價金之過程是否合理，作為認定之標準。本件原告與其同居人林春梅間於八十五年十月十四日固訂有系爭土地買賣契約，並經台灣板橋地方法院公證，惟查法院之公證，僅證明契約形式之真正，至於實體內容是否真正，因其係非訟事件，未經法院之實體判決認定，其實體內容是否為真正，仍須以證據證明之。本件據原告提出其與林春梅間所訂之不動產買賣契約書記載，其訂約日期為八十五年十月十四日，而其約定之給付價金日期竟為八十九年四月底，相距達三年六個月之久，顯與一般交易常情不符，原告雖稱此係因彼此有同居關係所致云云，惟查原告甫於八十三年一月二十七日、同月二十九日，自第一銀行仁和分行取款九九○、○○○元、五五○、○○○元及四四○、○○○元，轉存林春梅在同銀行之帳戶，及於同年月二十九日自第一銀行取款一五、○○○、○○○元交付林春梅電匯他人，又於八十四年九月二十九日自富邦銀行其帳戶內提領一○、五七七、○二○元，交林春梅電匯至國外銀行帳戶，及於同年月三十日於同銀行開立台灣銀行支票二紙金額分別為一九、一○○、○○○元及二○、○○○、○○○元交付林春梅等情，業經本院另案認定屬實，有本院九十年度訴字第三四三號及九十一年度訴字第一○六三號判決影本附卷可稽，足證原告於八十五年十月十五日移轉系爭不動產與林春梅之時，林春梅即擁有數千萬元現金，倘原告與林春梅間系爭不動產移轉，果真係買賣關係而非贈與，對於給付系爭買賣價金一七、一七一、○○○元，應屬易事，即不應以約定三年六個月後始給付價金之顯不合常情之付款方式給付價款，參酌系爭不動產於八十五年十月十五日移轉，北區國稅局於八十八年十月二十九日發函調查時，林春梅仍未給付價金，迨至八十八年十二月二十日始存入原告帳戶，是本件原告與林春梅於八十五年間所訂系爭不動產買賣契約，顯係為避免申報契稅及土地增值稅時，為稽徵機關查覺其係贈與，而為之通謀虛偽意思表示，其於三年後之付款，則係因稽徵機關已對之發函調查，而為彌縫之作，核無足採。至於原告所舉證人即為原告辦理移轉登記之代書王福祥雖亦到庭結論稱原告有出售系爭不動產與林春梅云云，惟如前所述，原告與林春梅間所訂立之買賣契約，既約定在三年六個月後始給付價金，核與常情不符，證人係一代書，如何判定其係買賣抑或贈與，其證言自不足採。從而，被告復查決定以原告第一次被核定之贈與額一二○、五六一、三四○元（案號：0000000000）申請復查後，業經被告作成八十九年五月九日財北稅法字第八九○一六八八八號復查決定書，准予核減贈與額一四、三九八、六六○元，變更核定贈與額為一○六、一六二、六八○元在案。系爭第二次贈與，被告初查時仍依被告第一次原核定贈與總額一二○、五六
一、三四○元，增列第二次（本次）贈與額一七、一七一、○○○元，合併核定贈與總額一三七、七三二、三四○元，而未將復查核減贈與額一四、三九八、六六○元予以減除，顯有不當於復查決定予以更正，重行核算八十五年度贈與總額為一二三、三三三、六八○元，贈與淨額一二二、三三三、六八○元，應補徵贈與稅額仍為八、五八五、五○○元，並按漏稅額加處一倍之罰鍰亦為八、五八五、五○○元，並無不合。本件原復查決定並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 六 月 十五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 十七 日
書記官 簡信滇