臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第五三四七號
原 告 甲○○訴訟代理人 劉緒倫律師
徐東昇律師被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 丙○○訴訟代理人 戊○○
丁○○右當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國九十一年十月二十四日院台訴字第０九一００八九七二四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係益諦船務代理股份有限公司（下稱益諦公司）之負責人，該公司滯欠已確定之八十七年度營利事業所得稅未分配盈餘自繳稅款計新台幣 (下同) 二百五十一萬二千五百九十一元（含滯納金、滯納利息），未據繳納，已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第二條第一項所定限制負責人出境之金額標準，案經財政部台北市國稅局依稅捐稽徵法第二十四條規定，報由被告以八十九年十一月十三日台財稅第0000000000號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制原告出境，境管局並據以八十九年十一月十七日（八九）境愛岑字第一二四六０二號書函限制原告出境。原告以擔任益諦公司負責人期間自八十九年二月起至九十年十一月止，該公司欠繳前開稅款時，原告尚非負責人，目前又已卸任，於九十一年四月九日向被告申請解除出境限制，經被告於九十一年六月十一日以台財稅字第０九一０四六七六八二號函復否准申請，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉解除之原告出境限制。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：限制出境實施辦法第四條但書規定是否逾越母法之授權？㈠原告主張之理由：
⒈查司法院大法官釋字第三四五號解釋：「行政院於中華民國七十三年七月十
日修正發布之限制出境實施辦法，係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權所訂定，其第二條第一項之規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第五條規定，有該條所定六款情形之一時，應即解除其出境限，已兼顧納稅義務人之權益」，惟上開解釋所涉及之條文乃限制出境實施辦法第二條第一項規定，而本件原告所主張違反法律保留原則及比例原則應屬違憲而無效之條文，則係上開實施辦法第四條但書規定，前述兩項規定之規範內涵顯有不同，自應獨立判斷其合憲性。⒉按對於人民自由權利之限制，非依法律或法律授權之命令不得為之，是為法
律保留原則，憲法第二十三條規定所載明。另中央法規標準法第五條第二項暨行政程序法第一百五十八條第一項第二款亦有明定。經查，財政部所援引之限制出境實施辦法，乃依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項授權所訂定，而稅捐稽徵法第二十四條第三項已明定營利事業欠稅達一定金額者，應以負責人為限制出境之對象，則被告依本條規定所得函請內政部入出境管理局予以限制出境者，自應以欠稅達一定金額之營利事業負責人為限，應不及於其他。今限制出境實施辦法第四條但書於法律未明文規定，亦無具體授權之情形下，擅以「變更前後負責人具有一定之親屬關係」為要件，對卸任後已不具營利事業負責人身分之人民，亦限制其出境自由，此顯係行政機關片面增加法律所無之限制，有違法律保留原則，應屬無效。
⒊末查，限制人民自由權利之公權力措施，其內容須符合憲法第二十三條所揭
禁之比例原則，除經司法院大法官釋字第三七三號、第四七一號解釋釋示在案外，亦為行政程序法第七條所明定。經查稅捐稽徵法第二十四條第三項所以規定欠稅達一定金額之營利事業，得由被告函請內政部入出境管理局限制其負責人出境，乃因負責人既職司營利事業之經營及管理，則其一但遭限制出境，自將從速繳納稅款，以求解除限制，國家即可藉此達成充實稅收、催討稅款之目的。準此，限制出境實施辦法第四條但書規定，逕以前後任負責人具有一定親屬關係為由，即繼續維持已卸任負責人之出境限制，使現時已不負責公司經營及管理，亦無權過問公司稅務之卸任負責人，在無力改變營利事業欠稅之情形下，僅能坐視其遷徙自由繼續遭受限制，是上開實施辦法所採取之手段顯然無助於目的達成。又查，縱欠稅達一定金額之營利事業變更其負責人，被告依法仍可限制現任負責人之出境自由，以逼使該營利事業從速繳納稅款，是以行政機關殊無必要僅因前後任負責人具有一定之親屬關係，即繼續維持已卸任負責人之出境限制，此不僅無助於目的之達成，亦非限制人民自由權利之最小手段，顯有違比例原則。
㈡被告主張之理由：
⒈本件原告為益諦公司之負責人，該公司滯欠已確定之八十七年度營利事業所
得稅未分配盈餘自繳稅款二百五十一萬二千五百九十一元（含雜項金額），未依規定自行繳納，己達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，經被告所屬台北市國稅局報經被告函請境管局限制原告出境，依法並無違誤。⒉益諦公司八十七年度營利事業所得稅未分配盈餘結算申報經核准延期並於八
十九年五月三十一日辦理申報，惟申報書所載應自行繳納之稅款未依規定繳納，被告於八十九年十一月十三日函請限制當時之負責人即原告出境，並無違誤。又益諦公司雖於九十年十一月七日變更登記負責人為訴外人許志嘉，惟其與原告為兄弟關係，屬三親等內之親屬，依限制出境實施辦法第四條但書規定，仍應繼續限制原告出境。又限制出境實施辦法係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項規定所訂定，乃法律授權發布之法規命令，該辦法第四條但書之規定，旨在確保稅收，避免公司負責人被限制出境後，藉辦妥負責人變更登記為由申請解除出境限制，以規避責任，並未逾越上開法律授權之目的及範圍。
理 由
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項及第四十九條前段所明定。次按，「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在五十萬元以上，營利事業在一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「依第二條規定限制營利事業負責人出境後，如營利事業之負責人有變更時，應以變更後之負責人為限制出境對象。但經查明變更後原負責人仍屬該營利事業之受僱人、股東、合夥人或為變更後負責人之配偶、三親等以內之親屬者，應繼續限制其出境」亦為限制出境實施辦法第二條第一項、第四條所明定。
二、查益諦公司於八十九年五月三十一日辦理八十七年度營利事業所得稅未分配盈餘結算申報，惟未依規定於申報前繳納自行計算之應納稅額，致滯欠本稅、利息、滯納金及滯納利息合計二百五十一萬二千五百九十一元，該項應納稅捐金額已達限制欠稅營利事業負責人出境之標準，經台北市國稅局報由被告以八十九年十一月十七日台財稅字第０八九００七三六一二號函請境管局限制原告出境，境管局並據以八十九年十一月十七日（八九）境愛岑字第一二四六０二號書函限制原告出境等情，有各該函附卷可稽，並為兩造所不爭，自堪信為真實。
三、原告不服循序提起行政訴訟，主張：其其擔任益諦公司負責人期間自八十九年二月起至九十年十一月止，該公司欠繳前開稅款時，原告尚非負責人，目前又已卸任，依法不得繼續限制原告出境，詎被告竟以原告與變更後之負責人許志嘉為兄弟關係，依限制出境實施辦法第四條但書規定，而否准原告解除限制出境之申請，惟前開但書規定已逾越母法稅捐稽徵法第二十四條第三項授權之範圍，有違法律保留原則，應屬無效，被告據以否准原告申請解除出境之處分，自有重大瑕疵，應予撤銷，並請求解除原告之出境限制等語。
四、經查，益諦公司八十七年度營利事業所得稅未分配盈餘，經該公司申請核准延至八十九年五月三十一日辦理申報，惟該公司辦理申報時，未依規定於申報前繳納自行計算之應納稅額，致滯欠本稅、利息、滯納金及滯納利息合計二百五十一萬二千五百九十一元等情，有國稅徵銷檔查詢作業表及台北市國稅局辦理欠稅人或欠稅營利事業負責人限制出境案件查簽表附卷可證，被告於八十九年十一月十三日函請入出境管理局限制當時之益諦公司負責人即原告出境，揆諸首揭限制出境實施辦法第二條第一項規定，並無不合，原告認益諦公司滯欠之前開稅捐已在八十八年報繳，斯時其非公司負責人，不應對其限制出境云云，顯有誤解。再按，限制出境實施辦法，係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權所訂定，其第二條第一項之規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第五條規定，有該條所定六款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權益，上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸，業經大法官釋字第三四五號解釋在案。又上開辦法第四條規定：「依第二條規定限制營利事業負責人出境後，如營利事業之負責人有變更時，應
以變更後之負責人為限制出境對象。但經查明變更後原負責人仍屬該營利事業之受僱人、股東、合夥人或為變更後負責人之配偶、三親等以內之親屬者，應繼續限制其出境。」係為避免公司負責人被限制出境後，假藉辦理負責人變更登記為由，申請解除出境限制，以規避責任，而設有但書規定，旨在確保稅收，為增進公共利益所必要，且依同辦法第五條規定，如有該條所定六款情形之一時，主管機關應即解除該負責人出境限制，亦已兼顧納稅義務人之權益，故揆諸前揭大法官解釋意旨，前開但書規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，原告認該規定有違法律保留原則及比例原則云云，核無足採。
五、綜上所述，被告以益諦公司變更後之負責人許志嘉與原告為二親等之兄弟關係，依首揭限制出境實施辦法第四條但書規定，否准原告解除限制出境之申請，依法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷原處分與訴願決定，並解除原告之出境限制，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 徐瑞晃
法 官 吳慧娟法 官 蕭惠芳右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十一 日
書記官 李淑貞