臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第五三五七號
原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十二日台財訴字第○九一○○一八三五六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
一、緣原告辦理民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶楊雅倩、其子女蔡幸純、蔡幸秀、其他親屬蔡孟育、蔡幸花（此二人為原告之兄丙○○之子女）、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君（此三人為原告之兄蔡明烈子女）以及劉怡民、劉美伶（此二人為原告之姊蔡慧蓉之子女）等十一人之免稅額計新台幣（下同）七三二、○○○元。
二、案經被告機關以其列報之扶養其他親屬蔡孟育、蔡幸花、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君、劉怡民、劉美伶等七人，不符合受扶養規定，予以剔除免稅額五○四、○○○元，核定綜合所得總額為五、九一六、○九九元，淨額為五、一二五、三八○元，並發單補徵稅額二○七、○二四元。
三、原告不服上開核定，主張申報上開七名其他親屬撫養之免稅額不應被剔除，而檢送申報扶養其他親屬父母之切結書等相關證明文件，向被告申請復查。
四、惟復查結果未獲，原告提起訴願亦遭駁回，因此提起本件行政訴訟。
貳、兩造訴訟上之聲明：
一、原告部分：求為判決撤銷原處分及訴願決定。
二、被告部分：求為判決駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：
一、原告部分：
Ａ、關於原告八十八年綜合所得總額為五、九一六、○九九元，以淨額四、六二
一、三八○元結算申報繳稅，此項主要具體事證，足顯原告確係實守法善盡納稅之義務，堪稱優良納稅之榜樣，稅務行政官員於實務審查裁量時，理應先剔除原告絕無脫法避稅之企圖為首務，以示公正，絕無偏頗。又由顧私有財產權受憲法保障，為免受所得稅課徵之立法裁量權的侵犯，自應設限，嚴格衡量裁量時其理由之『合理正當性』，須重『實質』而不流於『形式』，不違反『邏輯及經驗法則，以符稅法量能原則之體系性平等要求。原告列報扶養其他親屬免稅額蔡孟育等七人，實因八十八年間大環境巨變，兄姊家庭頓陷困境，無法維持生活，確係無法履行扶養義務，原告因民法第一千一百十四條第四款之規定，為盡法定親屬互負扶養之義務，乃提供居住場所及金錢資助，又所得稅法第十七條第一項第一款第四目及司法院釋字第四一五號解釋釋示，乃以免稅額稅捐之優惠提供納稅義務人對特定親屬盡其法定扶養義務，為法所明訂，基此原告乃檢附證明文件，據實依法予以爰用，實質上適法性殆無疑義，被告剔除其扶養其他親屬免稅額之理由的正當合理性，令原告十分質疑難服。
Ｂ、關於釋字四一五號釋示理由第一點：『所得稅法扶養其他親屬免稅額之規定，其目的在以稅捐優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。』，而另須知：１法定扶養費用既為法定支出，不能自由支配，為立法精神之主要意旨，就此部份即無租稅負擔能力，自不能課稅。２現行所得稅法扶養親屬免稅額較法定扶養義務承認範圍更窄，僅予以選擇性及定額承認，凸顯稅法本身的不合理，有違平等原則。３由於扶養其他親屬免稅額，目的乃是盡法定扶養義務，非租稅優惠，故不屬立法裁量權範圍，不當於稅法中另立條件限制。基此３點，縱令四一五號釋示第２點，條件限制可規定於稅法中，難謂無將租稅優惠之憲法審查標準誤用於一般財政目的租稅憲法審查標準，而違反憲法量能課稅之『平等權保障』。故須於實務裁量時，應求審慎斟酌，亦是本案原告、被告雙方爭議焦點。
Ｃ、關於北區國稅法第0000000000號訴願等辯書答辯理由第三點及台財訴字第○九一○○一八三五六號財政部訴願決定書決定訴願駁回理由第四點，即依釋字四一五號釋示第２點：『解釋同居一家之意義。』作為駁回訴願維持原處分依據之一，惟其解釋理由書，仍有值得吾人檢討之處。問題在顧所得稅法『第十七條第一項第一款第四目，『將法定扶養義務者，加上是否為家長家屬關係，有無共同生活條件。』，是否違反量能原則之平等權，置法定扶養義務於不顧，越來越背離扶養親屬免稅額精神呢？基此，衍生出釋字第四一五號聲請人於解釋作成後（八十五年十一月八日），聲請人八十三年度綜合所得稅與本案似事實，行政法院卻以『暫時異居』仍不免於『永久同居』，及所得稅法扶養新屬以『確係受扶養』為要件，並未以無先順序之扶養義務人為條件，而撒銷原剔除其扶養親屬免稅額之處分（行政法院八十六年度判字三一二號判決）。又當初原告欲爰用以免稅額稅捐之優惠對特定親屬盡其法定扶養義務時，曾分別向三個稅捐稽徵所查詢審查標準，基層稅務官員所告知標準皆與八十六年度判字三一二號判決要旨不謀而合。而訴願決定書駁回訴願之理由其審查標準要旨不但又加以變更且與其顯相違背，凸顯各級稅務行政官員對此項稅法審查標準觀點不一，致使納稅義務人無所依循，顯違稅法之平等適用與合理正當性。
Ｄ、關於訴願決定書決定駁回訴願另一理由，因受扶養親屬父母八十八年間有收入，遂判定與『要證事實不符，原告所檢具受扶養父母所立之切結書，縱令符合形式要件，亦不得採據。』，此項決定理由之依據顯違實質生活狀況的邏輯及經驗法則，裁量流於恣意專斷而不客觀，顯有踰越之嫌。且更須考量釋字四一五號解釋第三點，其直接宣告法規命令因限縮母法之適用，有違憲法第十九條租稅法律主義而違憲。又綜觀四一五號解釋，扶養親屬刷稅額雖屬立法裁量權，卻因扶養親屬挽稅額非租稅優惠，如欲另立條件限制，可規定於稅法中，惟不可單獨由行政機關之施行細則規定。據此觀點，此項決定駁回訴願理由如再經行政訴訟判決與法並無不合而成立，爾後稅務審查行政官員於實務中若據予爰用，則無異於施行細院中另立條件限制，實有違憲之虞？當應審慎商榷斟酌。
Ｅ、綜上所述原告爰用稅法之規定，所檢具被扶養親屬切結書，證據及綜觀四一五號釋示全文與行政法院八十六年判字三一二號判決要旨，則訴願決定書駁回訴願之理由，明顯侵犯憲法對人民基本權之保障。縱令其符合法律形式要件，實質上與憲法之價值體系並不一致，誠屬失當。故須補徵稅額二○七、○二四元之原處分應予撤銷。
Ｆ、又原告訴訟代理人在本院準備程序及言詞辯論時自承以下事實：
１、原告與七名受扶養親屬寒暑假均住在一起。
２、蔡慧蓉家住台南市，其子女劉怡民、劉美伶也在台南讀書，蔡女與配偶不和，其配偶因酗酒現正接受勒戒中，無力扶養子女。
３、蔡明烈、王麗霞現住高雄縣湖內鄉，其子女蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君三人也在高雄縣讀書，但確實是由原告幫忙扶養子女。
４、丙○○於八十五年間即與配偶離婚，家住北投行義路，其子女蔡孟育、蔡幸花二人接受原告之扶養，當時其因故（妻子侵占公款）而須為自己之清白努力，整年度收入都無法用來照顧子女。
二、被告部分：
Ａ、按「納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務一、直系血親相互間。二夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，故須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。按前揭函釋及民法之規定，扶養其他親屬免稅額之扣除應有同居一家且確係受撫養之客觀事實，且當負扶養義務人有多人時，屬於後順序者，列報扶養其他親屬，需先證明先順序者無法履行扶養之義務，始得列報扶養其他親屬，合先敘明。
Ｂ、查本案原告八十八年度綜合所得稅結算申報時，列報蔡孟育、蔡幸花（原告之兄丙○○之子女）、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君（原告之兄蔡明烈之子女）劉怡民及劉美伶（原告之姊蔡慧蓉之子女）等七人為受扶養親屬，丙○○、蔡明烈與蔡慧蓉並出具切結書表示其子女確係由本件原告資助扶養等情。
Ｃ、按依前揭函釋之規定，原告雖已檢附受扶養親屬之父母之切結書，尚難有確係撫養蔡孟育等七人之證明事實，且經查蔡孟育及蔡幸花之父丙○○八十八年度有薪資及利息所得共計八七三、○九八元，蔡孟家、蔡幸倫及蔡幸君之父母蔡明烈與王麗霞八十八年度有薪資息所得共計五一五、○○○元，劉怡民及劉美伶之母蔡慧蓉君八十八年度有薪資及利息所得共計二三七、二七七元，尚非如原告所稱之低收入戶家庭，是受扶養親屬蔡孟育君等七人之父母，其經濟能力非不足以維持生活，並非無法履行扶養義務，尚無將子女交由他人扶養之理。
Ｄ、又查蔡孟家、蔡幸倫及蔡幸君之戶籍在高雄縣，劉怡民及劉美伶之戶籍在台南市，原告補提示受扶養親屬之父母新的切結書亦說明原告在寒、暑假期間始接其子女到家裡同住，並不符合前揭司法院釋字第四一五號解釋所釋示：納稅義務人與受扶養人同居一家，以永久共同生活之目的而同居之要件，是被告機關予以剔除原告八十八年度扶養親屬蔡孟育君等七人免稅額五○四、○○○元，核定綜合所得總額為五、九一六、○九九元，淨額為五、一二五、三八○元，並補徵稅額二○七、○二四元，並無不合。
理 由
壹、兩造爭執之要點：
一、原告辦理八十八年度個人綜合所得稅申報時，列報「扶養兄姐之子女共七人（即原告兄長丙○○之子女蔡孟育、蔡幸花二人；原告兄長蔡明烈之子女蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君三人；原告姐姐蔡慧蓉之子女劉怡民、劉美伶二人）」，被告機關則予否准，否准之理由則為「丙○○、蔡明烈與其配偶王麗霞及蔡慧蓉等人均有收入，足以各自撫養上開七名子女」。
二、原告則爭執上開「剔除其所申報之七名扶養親屬免稅額」規制性決定之合法性，而主張：「其在八十八年度確有扶養上開七人之客觀事實存在，應得列報上開七人之扶養親屬免稅額」。
貳、本院之判斷：
一、本案上開爭點所涉相關法理之背景說明：
Ａ、本案行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目規範意旨之探究：
１、按本案行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定：「前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。‧‧‧‧。」
２、依上揭規定觀之，所得稅法上對綜合所得稅之納稅義務人「以其撫養特定人而享有免稅額優惠」是有一定範圍之限制，探究其規範意旨（司法院釋字第四一五號解釋意旨參照），乃是考慮到「納稅義務人對特定範圍之人負有法定扶養義務，照顧此等範圍之人的支出乃是納稅義務人日常生活中必然會有的法律上義務，此等負擔與納稅義務人維持自身生存之必要支出相同，均應自其收入中扣除，不得視為『課稅所得』」。
３、若納稅義務人就該範圍以外之人自願予以撫養，僅是一種善良人性的表現，但因為其出於個人之自由意志，雖然在道德上值得讚揚，稅法上卻須考量其證明時所須稽徵成本，所以為避免發生「納稅義務人借此來逃漏稅捐」之現象，所以並不給予免稅優惠，此等支出仍須列為「課稅所得」內課徵所得稅。
Ｂ、又本案行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之構成要件，可以分析如下：
１、受撫養者必須確為納稅義務人之「親屬」或「家屬」。
ａ、「家屬」之定義：
Ⅰ、「家」的成員與組織：
⑴、按民法第一千一百二十二條規定：「稱家者，謂以永久共同生活為
目的而同居之親屬團體。」依此規定觀之，顯然多數人原則上必須有親屬關係，並基於「永久共同生活」之目的，才可能組成符合「家」定義之「同居親屬團體」。此等團體成員在組成或加入團體之際，原則上均存有「同居一處，永續生活在一起」之主觀意思存在（例外情況則為因出生而加入家之團體中，但隨著年齡增長，永續生活在同一團體之意思也會隨之產生。
⑵、至於事後因情況變更（如結婚等），而產生離去原家，另組新家者
，乃是因為情事有變更所致，仍不能憑此否認原來即存在之「持續共同生活」意思。
Ⅱ、「家屬」身份之取得：民法第一千一百二十三條第一、二項規定：「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。」因此在家之團體中，非屬家長，即為家屬。
Ⅲ、與特定人間無親屬關係，而可取得「家屬」地位之例外情形：民法第一千一百二十三條第三項：「因雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」
ｂ、「親屬」之定義：規定於民法第九百六十七條以下，大體上可分為「直系血親」、「直系姻親」、「旁系血親」、「旁系姻親」四大類，又可再依「與自己血源」或「與自己配偶及血親間之血源」親疏而分別其親等。
２、納稅義務人對上開「親屬」或「家屬」負有「法定扶養義務」：
ａ、此點就「親屬」部分，雖為法條文字中所未明文，但業經司法院釋字第四一五號解釋意旨所揭示，上開解釋文中明示：「所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其『法定扶養義務』。．．．．」，因此納稅義務人對特定親屬若無法定扶養義務，即無行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目適用之餘地。
ｂ、至於「家屬」部分，則法文中已明示，納稅義務人與受撫養人雙方在現實生活上之連結程度，必須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項（即「無親屬關係家屬」定義）之規定。而民法第一千一百十四條第四款明定：「左列親屬，互負扶養之義務：．．．四、家長家屬相互間。」由此可見納稅義務人一定要對「家屬」負有「法定扶養義務」，才能主張行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之免稅額。
ｃ、又「法定撫養義務」是否產生，則應遵循民法上之下列相關規定：
Ⅰ、民法第一千一百十五條：負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：
一、直系血親卑親屬。
二、直系血親尊親屬。
三、家長。
四、兄弟姊妹。
五、家屬。
六、子婦、女婿。
七、夫妻之父母。同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。
負扶養義務者有數人而其親等同一時，應各依其經濟能力，分擔義務。
Ⅱ、民法第一千一百十八條前段：因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。．．．．
３、受撫養者必須無謀生能力。
４、受撫養者之年齡必須是「未滿二十歲」或「已滿六十歲」。
５、受撫養者必須有接受納稅義務人撫養之事實存在。
Ｃ、實則稅法對於扶養親屬家屬免稅額有嚴謹之規定，然而稅捐稽徵機關在處理類似案例中，卻缺乏對以上法規範之正確認知，因此在缺乏實證法控管之情況下，有關類似案件之核定，每因承辦稅務員之不同，而異其結果，實非妥當。在此本院要特別言明：
１、「稅捐法律原則」有二個層面的功能，一個層面是保障性的功能，人民因此不須納繳「法無明文」之稅捐；此點為眾所週知。但另一方面，「稅捐法律原則」對行政機關也形成一種國家義務（此點實務上較少談及），有貫澈實踐之必要。換言之，人民依法應課徵之稅捐債務，稅捐稽徵機關也無權本諸行政權之作用，而予以免除。正是因為如此，所以在稅捐案件中，只能就稅基形成之事實進行和解，而不可就依稅基事實之稅額計算方式為和解，因為其涉及法律適用問題。
２、由於政府組織是由國民提供財力形成者，國家之作為，其經濟成本是由全民來負擔，如果不重視「稅捐法律原則」之後者功能，則政府將會施行很多的「德政」，結果卻是由全民來「買帳」，甚至會有「圖利」特定對象及階層之疑慮。因此行政作為之首要原則即是忠實於法律，不能無視於法律之規定，任隨己意來解釋與適用法律。
３、另外當稅捐稽徵機關在處理稅捐申報案件時，如果對「人民主張之稅捐優惠事實是否符合稅法所定之構成要件」一節，沒有進行嚴格把關，輕易讓人民享有稅捐上的優惠。一時看來，自然為人民所樂見。但長遠而言，正因為沒有實證法之控管，所以處理結果會因人而異，其結果降低了法律的可預測性，一方面增加了人民尋求稅捐優惠過程中的成本負擔（例如來回交涉所付出的時間、金錢），另一方面，對承辦公務員而言，處理流程的效率也隨之遞減。更易形成貪瀆犯罪的溫床，且造成無謂的行政爭訟，這些都是因為不嚴格遵守法律所帶來的副作用。
４、而法院之立場非常明確，只有「依法行事」一途可循，將法律之規範本旨忠實地實踐出來。因此在行政訴訟的過程中，除了「法律」本身以外，法院就主管機關對法律所為之解釋，或所發布之行政規則與法規命令，均享有全面的審查權限。當法院發現這些令函解釋、行政規則或法規命令與母法相衝突時，除非這令函解釋、行政規則或法規命令已因在個案之適用而形成行政先例，基於「信賴保護」之法理，必須維護其效力外。法院有權拒絕適用此等令函解釋、行政規則或法規命令，並依法律本旨作成判斷，並不須受行政機關法律意見之拘束。
二、認定本案原告應受敗訴判決之理由：
Ａ、本案原告在上開三個年度（八十八年度）所申報撫養之對象蔡孟育、蔡幸花、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君、劉怡民、劉美伶七人，其等七人之身分是否符合行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之構成要件，顯然無法證明。
１、「上開七人為原告家屬」之待證事實顯然無法證明：
ａ、上開七人均為原告之姪子女，且各有父母存在，其等與自己之父母（或父母之一方）一同居住並設籍於同一戶籍，並在附近之小學就讀，而該等戶籍地與原告之住所相距甚遠（甚至有台北與台南或高雄之遠者，最近者亦有分屬大台北盆地南北方之新店與北投者）依此事證難謂其等七人有「與原告永久共同生活」之主觀意思存在。
ｂ、何況原告訴訟代理人亦自承原告與上開七名未成年姪子女只有暑假相會，顯然難謂彼此間已形成了民法意義上的「家」之組織。
ｃ、而以上家之組織以及家長地位之認定，依司法院釋字第四一五號解釋意旨，必須實質審認之。也不是單憑形式之戶籍設籍資料即可認定。
ｄ、本案中原告對法律之最大誤會，即是誤以為只要有認養兒女以及出錢資助其姪子女讀書，即是所謂之「扶養」，其實稅法上所指之「扶養」，必須建立在全面而密接之日常生活基礎下。
２、至於上開七人雖為原告三親等之旁系血親，但旁系親屬間，除非為兄弟姐妹，或有家長家屬關係存在，依現行民法之規定，相互間並無「法定撫養義務」存在（民法第一千一百十四條第一、三、四款參照），原告如果因親誼而照顧上開七人，固然是善良人性的表現，但依現行稅捐法制，並無給予免稅額之優惠，這是立法上的決擇，而不須再討論「原告到底有無照顧蔡孟育、蔡幸花、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君、劉怡民、劉美伶七人」之事實認定問題。
３、又再退一步言之，即使假設原告與上開七名未成年子女間存在有「家長與家屬」的法律關係，但原告是否即對其七人負有扶養義務，則依據民法第一千一百十五條規定之扶養順位，還要考慮該五名未成年子女之父母是否有能力扶養其子女，如果其等父母有能力扶養自己之子女，則原告之扶養義務並未發生，當然也不能申報扶養上開子女。而針對此點而言：
ａ、原告兄長丙○○當年度有薪資及利息所得共計八七三、０九八元（此點為原告訴訟代理人丙○○所自承不諱），因此其有能扶養其子女蔡孟育、蔡幸花二人，是以原告當年度對蔡孟育、蔡幸花二人之扶養義務尚未發生，自然不得申報扶養蔡孟育、蔡幸花二人之免稅額。
Ⅰ、就此原告訴訟代理人丙○○雖謂：「當年因離婚之妻子侵占公款，而其本人亦被波及，所以無瑕也無資力照顧子女」云云。
Ⅱ、惟查：
⑴、在此先須指明；民事法學說上又將「扶養義務」分為二大類，一為
「生活保持義務」；一為「生活維持義務」前者義務人對受撫養人所須提供之撫養內容，必須與自己生活具有一樣水準；後者僅須在己有餘力之情況下，對受撫養人提供維持其基本生存所必要之給付，二者之給付內容不同。而家長家屬間之撫養義務內容僅須到達「生活維持義務」即可（要到達「生活保持義務」之水準者，僅在夫妻間、父母與未成年子女間）。
⑵、換言之，原告以家長而對家屬之扶養義務，乃是一種「私人代國家
履行」的社會救助義務（在比較先進之國家，因為社會福利制度的建立，此等基於私人身份所生的社會成員連帶扶持責任，均已逐漸萎縮，而由國家直接承擔），其義務是有限度的，不僅要以能維持自己之生活為前提（民法第一千一百十八條參照），而且只須維持受扶養成員的基本生活水準即可，沒有超過此等程度之義務。所得稅法上給予扶養親屬免稅額，也是把納稅義務人因為踐行此種社會連帶責任所為之支出視為其本人維持基本生活支出之一部。
⑶、因此當未成年子女之父母已能維持未成年子女之衣食住行與國民教
育費用時，原告此等法定扶養義務即不存在，當然也無再給予免稅優惠之必要了。至於原告基於親情，有意提供上開五人「生活保持義務」以外之其它高水準給付，則已不屬「法定撫養義務」之範圍，即使德道上值得贊揚，也無給予免稅額之理由。
⑷、本案原告訴訟代理人丙○○在八十八年間已離婚二年多（八十五年
離婚），即使因案須進行訴訟，但仍有維持子女過與自己生活水準相同之基本生活之能力，因此原告之扶養義務仍未發生。
ｂ、原告兄長蔡明烈及其配偶王麗霞當年度有有薪資及利息所得共計五一五、０００元（見原處分卷所附之所得資料查詢證明），因此其等二人有能扶養其等子女蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君三人，是以原告當年度對蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君三人之扶養義務尚未發生，自然不得申報扶養該三人之免稅額。
ｃ、至於原告姐姐蔡慧蓉當年度有有薪資及利息所得二三七、二七七元（見原處分卷最後所附之所得資料查詢證明），其每月近二萬元之收入在台南市能否維持自己生活外再扶養二名子女，固然不是沒有斟酌討論之空間，不過由於原告與劉怡民、劉美伶二人間沒有家長家屬關係極為明顯，所以此一爭點也無討論價值。
Ｂ、總結以上所述，本件原告無權要求被告機關在上開年度給予其扶養蔡孟育、蔡幸花、蔡孟家、蔡幸倫、蔡幸君、劉怡民、劉美伶七人之扶養親屬免稅額，原告剔除此等免稅額於法無違，原告八十八年度之個人綜合所得稅核課處分並無不合，訴願決定均予維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十一 日
臺北高等行政法院 第五庭
審判長 法 官 張瓊文
法 官 黃清光法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 三十一 日
書記官 李金釵