臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第七四一號
原 告 甲○○訴訟代理人 李念祖律師
任雅侖律師游勝福（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月二十六日台財訴字第０九０００六一九０一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告八十三年度綜合所得稅結算申報，原列報全年綜合所得總額為新台幣（下同）二、０三九、七三七元，案經財政部臺北巿國稅局查核以其漏報取自昌達化工廠股份有限公司（以下簡稱昌達公司）及蜜佛化學股份有限公司（以下簡稱蜜佛公司）營利所得計五五、二九三、七００元，通報被告併課其當年度個人綜合所得稅，核定綜合所得總額為五七、六五五、０四五元，淨額為五七、０二四、０四五元，發單補徵稅款二一、七一七、六七一元，並按所漏稅額處
０．五倍罰鍰計一０、七八六、六００元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：原告所投資之公司將出售公司土地、房屋及其他固定資產之增益所轉列之資本公積辦理轉增資即以增資股票方式配股與原告，嗣再辦理減資，是否屬股票轉讓性質，而非屬營利所得？㈠原告主張之理由：
⒈公司以資本公積轉增資，股東尚無所得發生，其僅於股票轉讓時，發生證券交易所得：
①查財政部歷來函令解釋，就公司以資本公積轉增資，而使股東受分配之增資
股票，均認該增資所取得之股票，非所得業已發生。按財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋（以下簡稱財政部八十一年函釋）「股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，應列入資本公積，至資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，自無所得可言，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計入當年度所得課徵所得稅。但股東嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵所得稅」。次按財政部八十六年五月五日台財稅字第八六一八九五九九八號函釋「股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免計入當年度所得課徵綜合所得稅，於嗣後將此類股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，目前該證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定免徵所得稅」。再按財政部八十三年六月十五日台財稅第000000000號函認公司利用資本公積撥充資本，股東並無所得可言，故要求公司以資本公積轉增資配股時，應於發行股票之背面註記「本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅‧‧‧」。
②所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定之「營利所得」，就公司股東而
言，僅指公司股東所獲分配之股利，並未含其他項目。公司以資本公積轉增資使股東取得新股，依財政部上開函釋之見解，股東於取得股票當時，並不認定已有所得之發生，僅嗣後將該股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，惟依所得稅法第四條之一之規定，停徵該證券交易所得之所得稅。公司法有關資本公積之性質，不具盈餘性質，並非「營利所得」。我國稅務實務係採「交易所得說」之概念，其包含所得實現原則。本件之資本公積轉增資，僅為股東權益項下科目變動，股東權益並未增加，故該資本公積轉增資顯與上開「所得」概念不同。
⒉公司減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票，為股票轉讓，為證券交易所得，非營利所得：
①公司辦理減資與公司分派股利不同，公司法對於「減資」並未限制其原因，
其僅於公司法第二百七十九條規定，公司辦理減資所應踐行之程序，是公司法所定「減資」，不以公司有無營業、虧損或有無正常營業為前提。從而董事會依上開公司法規定擬具減資方法，經股東會決議通過及踐履保護債權人程序後，實行減資，並申請減資登記，完成減資程序，自與公司分派盈餘程序不同。昌達公司及蜜佛公司既已依公司法所定減資程序辦理，而將相關金錢給付原告，顯非分派「股利」。
②公司減資以現金收回資本公積轉增資之股票，為股票轉讓，為證券交易所得
。按財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋（以下簡稱財政部六十九年函釋）：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票。經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質」，可知以現金收回股票之減資行為，非所得稅法第十四條第一項第一類所定股利分配，應屬股票轉讓。該股票於轉讓時，所獲之所得，係屬證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年起不予課徵所得稅。財政部六十九年及八十一年函釋雖已於財政部八十七年所得稅法令彙編刪除，惟依財政部台財稅第000000000號函釋謂：「本部各權責機關在八十七年八月二十日前發布之所得稅釋示函令，凡未編入八十七年版『所得稅法令彙編』者，自八十七年十一月一日起，非經本部核定，一律不再援引適用」，是該二函釋於八十七年十月三十一日前仍為有效函釋。本件為八十三年度綜合所得稅，依租稅法定主義，徵免所得稅既屬實體規定，依「實體從舊，程序從新」原則，自應適用行為時法，是原告適用該二函釋為所得申報，自屬合法。況公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資股票，非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓性質，股東將股票轉讓時，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，最高行政法院八十九年度判字第一五一二號判決亦明文揭示。昌達公司及蜜佛公司辦理資本公積轉增資時，曾辦理簽證及發行股票，且減資時亦收回該股票，是依上開行政法院判決及財政部目前有效函釋可知，收回系爭資本公積轉增資股票之性質確屬股票轉讓。
⒊被告引用之財政部八十四年三月二十二日台財稅字第八四一六一一四四六號函
釋（以下簡稱財政部八十四年函釋）是否符合所得稅法第十四條第一項第一類之規定已有可議，況昌達公司及蜜佛公司並未解散及清算，更無所謂分配剩餘財產，函釋所述原因事實與本案顯不相同，自無適用可能。
⒋被告認昌達公司及蜜佛公司以資本公積轉增資前，全年無營業額或小額，確於
短期間內，多次將出售土地轉列之鉅額資本公積撥充股本，性質上與一般買賣有別，係屬分配出售土地之增益云云。惟查系爭資本公積轉增資，非現金增資，其僅係股東權益科目之調整，就整體股東權益而言並未改變，公司資產亦未隨之增加，是此增資實無須有擴大經營規模，健全財務規劃之目的，是被告顯有誤會。又該二公司雖於八十三年至八十六年本業收入不大，但仍有鉅額營業外收入，且亦核實報稅，依昌達公司及蜜佛公司八十至八十六年度會計師稅務簽證報表所載，其帳列收入主要來自股利收入、利息收入及證券交易所得。昌達公司營業外收入帳列金額分別為二八八、五六０、八一九元，一０、七九四、七七七元，六五、０九八、八二二元，一二四、二二０、五六四元，三０、八七０、七九一元，九、三七六、八四０元，一一、九０四、九七四元、又蜜佛公司營業外收入帳列金額分別為一二、五四五、一八五元，二、四三九、三九０元，一六九、五四三、三四四元，一二三、六０八、一八三元，四五、六
四九、六七一元，二、八八一、二一四元，一四、七０六、二四三元。同時，由渠等資產負債表以觀仍有金額不小之資產及實收資本，昌達公司及蜜佛公司於減資後，實收資本額均為五、０００、０００元，蜜佛公司於八十四年減資後，隨即於八十四年十一月十七日辦理現金增資一八五、０００、０００元，實收資本額變為一九０、０００、０００元，截至目前實收資本額均維持不變。昌達化工公司於八十三年度減資後，實收資本額為五、０００、０００元，於八十三年第二次減資後，於八十四年辦理盈餘轉增資五０、０００、０００元及資本公積轉增資三０、０００、０００元，計八０、０００、０００元，實收資本則增為八五、０００、０００元，迄今資本均維持不變。而八十八年十二月三十一日蜜佛公司帳上總資產高達四一四、六七０、九一八元，其中長期投資約三億元、短期投資約五千六百萬元、固定資產約四千六百萬元。昌達公司八十八年十二月三十一日總資產七七、八二一、九六六元，其中短期投資約五百萬元、長期投資約三千四百萬元、固定資產約一千五百萬元。亦即此二公司目前之經營重心係以投資活動為主，資產中以長短期投資為主，雖幾無本業商品銷售收入，並不表示公司無營運活動，停止製造業務係因市場產生變化所致，公司永續經營企業之理念並未改變。
⒌被告有違綜合所得稅「現金收付實現制」原則：
①本件昌達化工公司及蜜佛公司因資本公積轉增資後另辦理減資，使原告獲有
現金收入，原告因該減資所獲現金應屬證券交易所得，是所得實現時點應為證券交易日，即減資基準日。亦即原告因公司減資時，將股票繳回公司，視為公司向原告買回股票，該減資之交易日既為所得實現日，且因該所得屬證券交易所得，依所得稅法第四條之一規定，其所得年度既為八十三年之減資基準日，原告自得免徵所得稅。
②昌達公司於八十二年及八十三年辦理資本公積轉增資，八十三年辦理兩次減
資，但減資股款並非於八十三年全部給付予股東，原告係於八十三年後之各年度始陸續收到相關現金，依台北市國稅局所作之「昌達公司減資退款及本局核定營利所得一覽表」，就昌達公司八十三年第二次減資，核定原告之營利所得為二千五百十三萬七千元，惟其認昌達公司實際退款予原告之金額僅為新台幣一千六百四十五萬二千一百元，且分別於八十四年及八十五年始退款予原告。另蜜佛公司於八十三年辨理資本公積轉增資，並辦理減資，其減資股款亦非於減資年度即全數給付予股東，亦即八十三年度之減資，原告係於八十三年後之各年度始陸續收到，依綜合所得稅之收付實現原則，若系爭增、減資之行為如被告所認為剩餘財產分配之營利所得，被告應於原告收到現金款項時方得核課各該年度稅捐，是被告以減資基準日為課稅年度，與上開原則不符。
⒍被告引用所得稅法第十四條第一項第一類規定及「實質課稅原則」作為其課稅
論據。然所謂「實質課稅原則」並不能補正法定稅捐構成要件或構成要件特徵之欠缺，亦即法律賦予之經濟意義解釋不得超越可能的文義範圍，否則，即有違法之安定性。在租稅法有漏洞之情形中，有關漏洞之填補，除法律另有規定或有利於納稅義務人之情形外，不得逕以實質課稅原則之經濟觀察法類推適用，造成或加重人民稅捐負擔。昌達化工公司及密佛公司依公司法規定處理處分資產之溢價收入後，原告依所獲資料依法報稅，絕無規避稅負之意圖。縱稽徵機關認為納稅義務人有避稅行為，政府除修改稅法外，不能給予法律制裁，此乃憲法第十九條所定租稅法律主義之基本精神，是被告之處分顯違租稅法律主義。
⒎被告有違誠信原則，並已侵害原告正當合理之信賴：
①查行政行為應以誠實信用方法為之，並應保護人民正當合理之信賴，行政程
序法第八條明定。又行政行為應受法律及一般法律原則之拘束，同法第四條亦有明定。行政程序法雖於九十年一月一日始實行，惟其所宣示之原則已為過去司法機關所認，此參司法院大法官釋字第五百二十五號解釋「．．．行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。除法規預先定有施行期間或因情事變遷而停止適用，不生信賴保護問題外，其因公益之必要廢止法規或修改內容致人民客觀上具體表現其因信賴而生之實體法上利益受損害，應採取合理之補救措施，或訂定過渡期間之條款，俾減輕損害，方符憲法保障人民權利之意旨。．．．」即可明瞭。又學者見解認如稅捐機關承諾稅捐義務人，表示倘稅捐義務人實現其所陳述之事實關係時，其將以某一特定方式，進行課稅上處理時，則稅捐機關嗣後即不得出爾反爾，而為不同之課稅處理，否則即有違誠實信用原則。原告信任財政部六十九年函釋，而由昌達化工公司及蜜佛公司以減資收回資本公積轉增資之股票，受領證券交易所得，且依是時所得稅法第四條之一，該所得業已停徵所得稅，然被告嗣後竟推翻其見解，認屬營利所得，並進而課徵原告所得稅，顯已違反誠實信用原則。
②原告於八十三年度依當時公司法及財政部當時有效函釋內容受領現金，乃信
賴上開合法有效之法令。縱被告主張上開函令業於八十七年所得稅法令彙編刪除，惟其為行政行為時，仍應保護人民正當合理之信賴利益，且應依稅捐稽徵法第一條之一但書之規定辦理。六十九年函釋自六十九年適用迄八十七年，已逾十八年餘，行政機關均謂公司減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票，係屬股票轉讓性質，縱嗣後行政機關認該函釋易生漏洞，惟人民對此已產生合理信賴，基於禁反言及誠信原則，自有信賴利益之保護。原告依上開函釋，未申報減資收回資本公積配發股票之所得，被告嗣後作出相反之見解，顯已違反誠信原則。
⒏原告無故意過失，不應課處罰鍰：
①按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不
以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。．．．」，司法院大法官釋字第二百七十五號解釋著有明文。本件以減資收回之資本公積配股之股票，均依財政部六十五年三月二十五號台財稅第三一八九九號函規定於股票背面記載「㈠本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅。㈡取得本股票之股東，於該項股票轉讓時，應依左列規定，依法申報課徵所得稅：⒈個人股東：應按全部轉讓價格，併入轉讓年度原取得股東之財產交易所得申報課稅．．．」，是原告依該股票註記，依法免申報所得稅，實無故意或過失，被告自不得對原告課以罰鍰之處分。
②又財政部於八十二年二月二日台稅一發第0000000000號函（以下
簡稱財政部八十二年函釋）又再次核示「股份有限公司辦理減資以現金收回其原利用資本公積轉讓增資配發股票之課稅案，請依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函．．．規定辦理」，原告依財政部六十九年、八十一年及八十二年函釋，未申報減資收回資本公積配發股票之所得，係信賴上開函釋，實無故意或過失，被告自不應課以罰鍰之處分。倘被告認上開函釋易使人民規避稅捐之虞，則其應公告廢止日期，且自公告日後發生效力，其行政行為方符誠信原則，殊無自廢止函令後，溯及認定該等函釋自始不存在，且因此推論原告主觀犯意。綜上所述，被告認事用法顯有違誤，請求判決如訴之聲明。
㈡被告答辯之理由：
⒈本稅部分：
①按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營
利所得：公司股東所分配之股利．．．」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」，分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及同法施行細則第十一條所明定。次按「百０企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部（62）台財稅第三一六０四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，．．．」，為財政部八十四年函釋所明釋。
②本件原告為昌達公司及蜜佛公司之股東，昌達公司於八十二年十二月二十一
日、八十三年九月二十四日將出售固定資產之增益所轉列之資本公積辦理轉增資金額分別為一七０、０００、０００元及一八九、０００、０００元，隨即於八十三年六月三十日、八十三年十二月二十四日辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額分別為一八五、０００、０００元及一八九、０００、０００元，另蜜佛公司於八十三年六月三十日及同年十二月十五日將其出售土地、房屋及其他固定資產之增益所轉列之資本公積辦理轉增資，兩次金額分別為一一四、０００、０００元及一九一、０００、０００元，隨即於八十三年十月十四日及八十四年二月十五日辦理減資，金額分別為
一九四、四００、０００元、一九一、０００、０００元，經財政部臺北市國稅局查得，遂按昌達公司及蜜佛公司八十三、八十四年度減資收回股票金額，分別歸課各股東當年度營利所得，計算八十三年度原告取得昌達公司及蜜佛公司營利所得計五五、二九三、七００元，依前揭法令規定，並無不合。
③至原告主張系爭營利所得是以資本公積轉增資股票係屬股本轉讓性質，為證
券交易所得應予免稅乙節，經查本件利用出售固定資產增益轉列資本公積，再以資本公積轉增資後隨即辦理減資，其減資時亦以等同的現金收回該次資本公積轉增資所配發股票，顯係將上開出售固定資產之利益分配予該公司股東，是屬分配盈餘的性質，應為股東轉投資收益或營利所得。原告主張為證券交易所得，惟查其性質與一般證券交易不同，且該交易股票不再轉讓，僅用來註銷股票，性質非屬證券交易所得，是原告主張顯係推諉之詞，核不足採。
④另原告主張被告牴觸先例認定原告發生營利所得，且違反誠信原則乙節，查
昌達公司及蜜佛公司利用資本公積增資旋即減資，已然構成迴避股東應依法納稅之事實，而該期間並無正常營業行為，已難認其增資係為一般正常情況之企業經營目的，其增資後旋即減資，將鉅額增益急速轉化為無，實質已無償分配現金股利於股東，依其持股比例分配受益在案，原告無法對上開公司悖於常情之增減資行為有合理之說明，辯稱其因基於信賴相關函釋而以減資收回資本公積轉增資之股票，以辯解其所為利用增減資迴避納稅之正當性，委無足採。
⑤綜上所述，被告以昌達公司及蜜佛公司於八十三、八十四年間辦理減資程序
收回股票金額，計算原告八十三年度取得昌達公司及蜜佛公司營利所得計五
五、二九三、七００元，乃核定綜合所得總額為五七、六五五、０四五元，淨額為五七、０二四、０四五元，補徵稅款二一、七一七、六七一元，揆諸首揭法條規定，並無違誤，原告之訴難認有理由，請予駁回。
⒉罰鍰部分：
①按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該
管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。．．．」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，分別為行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項所明定。
②本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報營利所得五五、二九三
、七００元，違章事證明確，業如前述，被告按所漏稅額處０．五倍罰鍰計一０、七八六、六００元（計至百元止），揆諸首揭法條規定，並無違誤，復查決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，請予駁回。綜上所述，請求判決撤銷原告之訴。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利‧‧‧」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」，分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及所得稅法施行細則第十一條所規定。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，亦為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。
二、本件原告為昌達公司及蜜佛公司之股東，昌達公司於八十二年十二月二十一日及八十三年九月二十四日，將出售土地增益所轉列之資本公積，辦理轉增資，兩次金額分別為一七○、○○○、○○○元及一八九、○○○、○○○元，並於八十三年六月三十日及同年十二月二十四日辦理減資，金額分別為一八五、○○○、○○○元及一八九、○○○、○○○元，而蜜佛公司亦於八十三年六月三十日及同年十二月十五日將其出售土地、房屋及其他固定資產之增益所轉列之資本公積辦理轉增資，兩次金額分別為一一四、○○○、○○○元及一九一、○○○、○○○元，於八十三年十月十四日及八十四年二月十五日辦理減資，金額分別為一
九四、四○○、○○○元、一九一、○○○、○○○元，有昌達公司及蜜佛公司之股東名簿、股東臨時會議事錄、董事會議事錄、試算表、資產負債表、資本公積形成明細表、資本公積轉增資（配股）明細表、減資明細表、增資發行新股變更登記申請書、支票正、反面、華南商業銀行存款往來明細表、收據、帳簿及營利事業所得稅申報書暨公司未分配盈餘調閱清單等影本附於原處分卷可稽，並為原告所不否認，是昌達公司及蜜佛公司分別於八十二年至八十四年間，有將出售公司土地、房屋及其他固定資產之增益，先轉列為資本公積後，辦理轉增資（即以增資股票方式配股），嗣再辦理減資之事實，堪以認定。經查昌達公司及蜜佛公司出售其所有之土地、房屋及其他固定資產所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依同法第二百三十二條規定公司原不得分派股息及紅利，但該二公司依同法第二百四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本公積無償配發之「新股份」，核渠等行為係以（新）股份分派之方式，分派股息及紅利，是該二公司確有因土地、房屋及其他固定資產之交易，而有無償配股情形，實質上既分配股利，自屬營利所得分派，故股東（原告）於取得無償配發之（新）股份時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，原告原應於其所得實現年度，按行為時所得稅法第十四條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，惟依財政部八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，雖免計入該年度綜合所得額而課徵所得稅，但仍應俟該股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時予以課稅，此即俗稱緩課股利，故原告如於八十三年至八十四年間有轉讓資本公積轉增資配股之股票時，雖無庸課徵證券交易所得稅（所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵證券交易所得稅），惟仍須列報營利所得課徵綜合所得稅，至堪認定。又公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，典型上有實質上減資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金）兩種，經查本件昌達公司所為增資、減資程序係在八十二年、八十三年間，惟該公司自八十年至八十三年度，營業收入均為零，有營利事業所得稅結算申報核定通知書及八十二年度營利事業所得稅結算申報會計師查核報告書、總說明明細表、年度損益比較表等影本可憑，而蜜佛公司所為增資、減資程序係在八十三年、八十四年間，該公司係經營化妝品製造買賣，然查其營業收入自七十九年二億餘元，減至八十年一百五十餘萬元，八十年期末存貨一、六一六、八九六元，截至八十六年底仍未出售，有營利事業所得稅結算申報核定通知書、營業成本明細表、年度損益比較表、資產負債表、銷貨成本明細表及會計師查核報告書等影本可佐，足見其並無營業收入，是昌達公司及蜜佛公司於增資、減資年度之營業收入均幾近於零，可見渠等並無經營其登記事項之營業事實，於將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股）後，當無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是渠等皆無公司法上所謂形式上減資可言；再公司法實質上減資係指在公司正常營業狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷，須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟昌達公司及蜜佛公司營業活動已如上述，其營業收入幾近於零，增資之初既為幾近停止營業狀況，自無所謂經濟情勢變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，是該二公司顯係假藉增資再減資手續，遂達轉讓股份目的，渠等有以現金收回資本公積轉增資配發股票，至為灼然，究其行為並無股票轉讓之性質，仍為股利之分派，原告既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅，否則股東（原告）藉由公司以資本公積轉增資配發股票分派股利，再以減資程序發還股本，不惟規避稅賦，更將侵蝕公司剩餘財產。從而本件被告以昌達公司及蜜佛公司於八十三年、八十四年間辦理減資手續，為形式上「轉讓」轉增資股票年度，認原告「轉讓」股份，有股利所得，依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款規定，屬營利所得而課徵綜合所得稅，尚非無據。
三、又查昌達公司於八十二年十一月二十六日、八十三年六月二十五日、八十三年八月二十一日、八十三年九月十七日、八十三年十二月二十一日及八十四年十二月二十二日召開之股東臨時會議及董事會議，及蜜佛公司於八十三年六月二十五日、十月十一日等先後四次之股東臨時會議及董事會議，渠等討論增資、減資之出席股東及股東代理人總計代表股份均佔公司已發行股份百分之百，原告為該二公司股東，且皆擔任歷次股東臨時會議及董事會議之紀錄，有上開股東臨時會議事錄及董事會議事錄影本在卷足資參照，是原告對於昌達公司及蜜佛公司前述藉增資、減資以達將出售資產收益分配予股東目的之情事，當知之甚詳。且財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函釋，係就公司在正常運作下單純減資、單純以資本公積轉增資配發股票時所為，並非教示得以迂迴方式違背法律之規定，與本件情形並不相同，原告本不得主張信賴利益保護，自無所謂見解不同及違反誠信原則之可言，原告所稱漏報系爭所得並無故意過失云云，殊無可取。是本件原告應申報而未申報系爭營利所得，難謂無過失，依司法院大法官會議釋字第二七五號解釋，自仍應予以處罰。故被告以原告漏報營利所得而課處罰鍰，徵諸行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項規定，於法要無不合。又原告之行為如該當於法律處罰構成要件時，自得予以處罰，至於其他類似案例是否一律均予處罰，核屬另案是否妥適之問題，要無違反行政行為一致性原則可言，併此敘明。從而被告以昌達公司及蜜佛公司於八十三、八十四年間辦理減資程序收回股票金額，計算原告八十三年度取得昌達公司及蜜佛公司之營利所得計五五、二九三、七００元，併課計算其當年度個人綜合所得稅綜合所得總額及淨額，予以補徵稅款，並就短漏稅額課處罰鍰，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 三 月 五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 三 月 六 日
書 記 官 林如冰