臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第九○一號
原 告 甲○○被 告 宜蘭縣稅捐稽徵處代 表 人 乙○○代理處訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因房屋稅條例事件，原告不服宜蘭縣政府中華民國九十一年一月十一日九十府訴字第九八五三四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）九十年四月十七日向被告所屬羅東分處申請辦理其戶籍所在地門牌為宜蘭縣○○鎮○○街○○號房屋（下稱系爭房屋）之稅籍登記，原告於受理申請日起逾二個月未為處分，原告不服，提起訴願。嗣被告以九十年八月二十一日宜稅羅三字第一三七八○號函否准原告之申請，原告仍表不服，續行訴願，經宜蘭縣政府以九十一年一月十一日九十府訴字第九八五三四號訴願決定駁回。原告猶未甘服，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應依宜蘭縣稅捐稽徵處羅東分處九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函之行政處分作成准許辦理原告房屋設籍登記之處分。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告是否為房屋所有人而為系爭房屋房屋稅之納稅義務人或本件有無所有權人不明情事，而得由原告申請為納稅義務人？原告主張：
壹、法令依據
一、「房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。」、「房屋稅以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「房屋稅向房屋所有人徵收之。」、「所有人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。」分別為房屋稅條例第二條第一款、第三條、第四條前段及後段所明定。
二、「稱不動產者謂土地及其定著物。」、「法律行為不依法定方式者無效」、「不動產物權依法律行為而取得設定，喪失及變更者非經登記不生效力。」分別為民法第六十六條前段及第七十三條前段與第七百五十八條所明定。
三、「借用人員調職、離職及退休時，應在三個月內遷出；受撤職、免職處分時，應在一個月內遷出。屆期不遷出者，應即依約辦理，其為現職人員者，並應議處。
」、「准予借用者，由宿舍管理機關與借用人簽訂宿舍房地借用契約。」為七十二年四月二十九日修正事務管理規則第二百四十九條後段及第二百五十條第二款所明定。
四、「關於未申領建築執照，完工證明之新、增、改建房屋，其完成日期之認定，除查有門牌編訂日期、戶籍遷入日期、接水電日期或其他資料足資佐證，自該日起設籍課徵外，其餘實際完成或可供使用之日難以堪查者，以稽徵機關調查日為準，據以起課房屋稅。」為財政部七十七年六月二十八日台財稅第000000000號函所明定。
五、「若其未依上開規定辦理申報，且一時無法確定房屋所有人前，依照房屋稅條例第四條規定，暫以管理人、現住人或使用人為納稅義務人，俟確實查得房屋實際所有人後，再辦理更正。」為台灣省財政廳五十八年七月十四日財稅三字第六八四七八號令所明定。
六、「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」、「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」、「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」、「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」、「行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之目的。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」、「法律命令，有下列情形之一者，無效：
一、牴觸憲法、法律或上級機關命令者。」、為行政程序法第四條、第六條、第八條、第九條、第十條、第三十六條、第一百五十八條前段所明定。
七、行政法院三十六年判字第十六號判例：當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張之事實證明，自不能認其主張為真實。
貳、理由
一、第三人（宜蘭縣政府、成功國小）之主張並非真實：依據改制前行政法院三十六年判字第十六號判例（當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張之事實證明，自不能認其主張為真實。）。
（一）宜蘭縣政府主張「系爭房屋於日據時期即由羅東女子公學校使用，為光復後連同學校一併接收之日產。」。
事實：依照宜蘭縣政府回覆本院文─九十二年五月十三日府財產字第○九二○○五五九三四號函所提供之「台北州曙國民學校移管冊總目錄」、「台北州曙國民學校移管冊經費」並沒有系爭房屋，足證宜籣縣政府之主張已非真實。
（二）成功國小主張「系爭房屋為成功國小校長宿舍」；復於九十一年一月十七日之成功國小民事答辯狀第二頁主張「依據成功國小民國六十三年及民國六十六年財產登錄資料，並陳報在宜蘭縣政府登錄有案」、第三頁主張「據本校資料顯示，該屋建於民國十六年（昭和二年）一直均為日據時代羅東女子公學校（本校前身）校長住用。」；又於九十一年三月四日遞送之民事補充答辯狀第二頁主張「系爭房屋自民國十七年起即由第一任校長佐藤實市進駐，光復前至光復後第一任校長，依序為佐藤實市、山田金盛、原春一、高橋重吉、莫根良寬、方黃如村。住所皆為台北州羅東郡羅東街阿里史阿里史五番地無誤。」、並於該答辯狀的證物一中明述光復前歷任校長任期佐藤實市（大正十年四月二十四日至昭和三年四月一日）、山田金盛（昭和三年四月一日至昭和六年三月三十一日）、原春一（昭和六年三月三十一日至昭和七年三月三十一日）、高橋重吉（昭和七年三月三十一日至昭和十二年三月二十六日）、莫根良寬（昭和十二年三月二十六日至民國三十四年十月）。
事實：
１、依據成功國小九十成小總字第一七二四號函的說明項下第六條，已坦承該校的房屋登記卡原件所記載的門牌號碼為「文化街四十五號」；七十八年八月二十日成功國小經管縣有房地清查清冊統計表，亦明確記載其經管宿舍位於「文化街四十五號」校內；與成功國小所提證人─該校退休總務主任黃榮樟，在九十一年三月二十一日於宜蘭地方法院羅東簡易庭舉出「資料記載成功國小的宿舍位於學校之內」的證詞相同；此又與成功國小於「宜蘭地方法院羅東簡易庭」提出之物證（羅東女子公學校「學校沿革誌」）之記載「校長宿舍建於校內小使室旁」相同，並無成功國小所述「乃是前任總務主任，未加注意將學校住址章蓋上，純係誤植，‧‧‧」之事，足證成功國小主張系爭房屋為其校長宿舍已非真實。
２、依照宜蘭縣羅東鎮戶政事務所九十二年六月十七日羅鎮戶字第○九二○○○一七八五號號函：檢送日據時代昭和二年至光復為止，阿里史五番地住戶之戶籍資料。顯示阿里史五番地自日據時代昭和二年至民國三十五年止，阿里史五番地共有六十三戶，其中有十二戶除戶。由以上戶籍資料可證明（一）阿里史五番地有許多住戶及住家，住戶大部份為台灣人（種族：福）與部分的日本人（種族：內）。因此，成功國小主張系爭房屋一直均為日據時代該校校長住用，並以日據時代成功國小歷任校長的戶籍住址證明系爭房屋為其校長宿舍已非無疑。（二）依成功國小九十一年三月四日遞送的民事補充答辯狀第二頁第五行，明述成功國小光復前至光復後第一任校長，依序為佐藤實市（其妻子與其結婚遷入戶籍為大正四年七月一日）、山田金盛（戶籍遷入為昭和十九年四月二十二日）、原春一（戶籍遷入為昭和七年四月八日）、高橋重吉（戶籍遷入為昭和十三年三月三十一日）、莫根良寬（戶籍遷入為昭和十三年四月四日）、方黃如村。若果，戶籍遷入日期應有順序，為何第二任校長戶籍遷入日期在第
三、四、五任校長之後？而且第二、三、四任校長任期：山田金盛（昭和三年四月一日至昭和六年三月三十一日）、原春一（昭和六年三月三十一日至昭和七年三月三十一日）、高橋重吉（昭和七年三月三十一日至昭和十二年三月二十六日），為何第二、三、四任校長的戶籍遷入阿里史五番地的日期，皆在其卸任成功國小校長職務之後？故成功國小以該校光復前至光復後第一任校長的住址皆在阿里史五番地，而主張系爭房屋為其歷任校長所住之校長宿舍，已非真實。
３、成功國小主張系爭房屋建於十六年，卻沒有起造證明；復主張系爭房屋自民國十七年（昭和三年）起即由第一任校長佐藤實市進駐，可是佐藤實市的戶籍遷入日期（以其妻子遷入日期為大正四年七月一日）早在成功國小主張系爭房屋建造日期之前。因此，成功國小以戶籍謄本證明成功國小光復前至光復後第一任校長均住在系爭房屋，而主張系爭房屋為其校長宿舍，已非真實。
（三）成功國小以原告之父方黃如村於六十年十月親撰之公務人員履歷表，所填報之通訊處及住址皆○○○鎮○○街○○○號，且為公有配住房舍，證明系爭房屋為其校長宿舍。
事實：
１、原告父親方黃如村任職成功國小的時間僅八年五個月，擔任成功國小校長職務僅三年而已，自三十四年八月至六十三年三月三十一日退休止（三十四年八月至三十四年十一月為教師、三十四年十一月至三十七年十一月為校長、五十一年七月十一日至五十一年九月二十一日為代理校長、五十八年四月一日至五十八年六月二十五為代理校長、五十八年六月二十六日至六十三年三月三十一日為專任教師並於六十三年四月一日退休），卻有長達二十年的時間不在成功國小任職（十九年四月至十九年八月三星國小訓導、十九年八月至三十四年七月羅東國小訓導、三十七年九月至三十八年八月五結國小校長、三十八年九月至四十二年二月羅東國小教員、四十二年二月至四十二年八月公正國小校長、四十二年九月至四十六年十一月羅東國小教員、四十六年十一月至五十八年三月督學）。原告之父所撰寫之公務人員履歷表上之「ˇ」勾記是否為原告之父所為？該「眷舍狀況公有（配住）ˇ」勾記所指公有眷舍亦未指系爭房屋，況原告之父或曾獲配他處眷舍，該項公有眷舍「ˇ」記洵與系爭房屋無關。
２、「准予借用者，由宿舍管理機關與借用人簽訂宿舍房地借用契約。」為七十二年四月二十九日修正事務管理規則第二百五十條第二款所明定。而若系爭房屋為其校長宿舍，成功國小必須與原告之父訂定借用契約（原告之父七十九年才去世，成功國小有足夠時間與原告父親訂定契約。）。故成功國小以原告之父親撰寫的履歷表，證明系爭房屋為其校長宿舍，卻無提出借用契約，以資信憑。故成功國小主張系爭房屋為其校長宿舍，已非真實。
（四）成功國小以六十三年及六十六年所繪製「成功國民小學校舍平面圖」，主張系爭房屋為其校長宿舍，然而成功國小繪製該圖有何依據？已非無疑（既非使用中、沒有土地登記、沒有稅籍登記、沒有起造證明、沒有接收或移交清冊、亦無借用契約），甚至成功國小所擁有的資料（包括房屋登記卡），洵與系爭房屋無關，豈可作為證明？故成功國小以六十三年及六十六年繪製之校舍平面圖，主張系爭房屋為其校長宿舍，已非真實。
（五）宜蘭縣成功國小並無經管系爭房屋之實，卻於九十二年四月二十五日違法向宜蘭縣政府呈報「宜蘭縣縣有公用房屋登記（異動）卡」，將系爭房屋列為其經管建物。原告已於九十二年五月十五日及九十二年五月二十八日以存證信函抗議宜蘭縣政府及成功國小違法之舉。
二、被告對本案之行政處分與行政程序已明顯違法：
（一）「台端申○○○鎮○○里○○街○○○號房屋設籍乙案，經查該房屋為宜蘭縣政府列管之縣有建築物，是所請礙難照辦，請查照。（依會宜蘭縣政府財政局相關資料辦理）」係被告九十年八月二十一日宜稅羅三字第一三七八○號行政處分。
１、被告採用之資料係「宜蘭縣政府財政局回覆被告的會簽」，被告並沒有要求宜蘭縣政府財政局舉證，而依「理由一」所述，宜蘭縣政府的主張不為真實（依改制前行政法院三十六年判例：當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張之事實證明，自不能認其主張為真實。），故被告九十年八月二十一日宜稅羅三字第一三七八○號函之行政處分，依法應為無效。
２、被告在系爭房屋申請設籍乙案中，沒有要求宜蘭縣政府舉證、對於事實的認定未依照法律規定（房屋所有權應以土地登記或起造證明‧‧‧為依據）、對原告有利事項未予注意，已明顯違反行政程序法第四條「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。」、第九條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」、第十條「行政機關行使裁量權，不得逾越法定之裁量範圍，並應符合法規授權之目的。」、第三十六條「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」。
（二）「若其未依上開規定辦理申報，且一時無法確定房屋所有人前，依照房屋稅條例第四條規定，暫以管理人、現住人或使用人為納稅義務人，俟確實查得房屋實際所有人後，再辦理更正。」為台灣省財政廳五十八年七月十四日財稅三字第六八四七八號令所明定。亦為被告所屬羅東分處九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函之行政處分所引用法源，而且財政部七十七年六月二十八日台財稅第000000000號函明定「‧‧‧關於未申領建築執照，完工證明之新、增、改建房屋，其完成日期之認定，除查有門牌編定日期、戶籍遷入日期、接水電日期或其他資料足資佐證，自該日起設籍課徵外，其餘實際完成或可供使用之日難以勘查者，以稽徵機關調查日為準，據以起課房屋稅。」，而被告熟捻法律條文，自應依法行政。
１、原告確實已依照被告函文規定，於九十年六月五日遞送現住人切結書、戶籍謄本、及相關水電資料申請房屋設籍。是以，原告依照現住人、使用人與管理人的身份申請系爭房屋設籍臻為明確。
２、「惟原告稱其無法切結」為被告九十一年六月十二日宜稅法字第○九一○○二五一二九號答辯書第四頁第一行所述；「原告於九十年六月五日所遞送之承諾書，僅為對系爭房屋於八十三年搭建鐵皮製雨棚建物之切結，原告確未就該屋之主建物部份予以切結，是本處原答辯所稱係屬實情無誤。」係被告九十一年七月十八宜稅法字第○九一○○三一○一四號答辯書第一頁七至九行所述。然而被告九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函之行政處分已明述「檢附現住人切結書、戶籍資料及相關水電資料憑辦設籍（依據台灣省財政廳五十八年七月十四日財稅三字第六八四七八號函辦理。）」，被告所言與提出之證物，並非原告於九十年六月五日依被告規定申請系爭房屋設籍所提出之資料。故被告已明顯違反行政程序法第八條「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」。且被告提出非原告於九十年六月五日之申請系爭房屋設籍資料為佐證，亦有觸犯刑法之嫌。
（三）「本件系爭房屋之房屋稅籍不論究經本處准許或否准原告所請，現既悉無直接損害原告之權利或法律上之利益，即有欠缺保護之必要。」、「果爾，原告提起本件之行政訴訟又有何利益？準此，原告提起本件行政訴訟之訴之利益既有欠缺，是原告提起本件訴訟，於法亦有未合。」係被告九十一年八月十二日宜稅法字第○九一○○三五○六五號答辯書第二頁第十一至十二行、第三頁第十至十一行所述。
１、被告不僅採用宜蘭縣政府不為真實之主張，並函文成功國小，請其辦理系爭房屋設籍事宜，已嚴重侵害原告現住人、使用人與管理人之權益，原告為維護權益，自有申請房屋設籍之必要性。
２、由原告「九十年六月五日申請書」證明原告已依被告之要求，提出「現住人切結書」、並以「戶籍謄本」、「水電資料」證明原告為系爭房屋之現住人、使用人與管理人。被告以「行政之誠信、信賴保護原則」依照被告所屬羅東分處九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函之行政處分辦理原告房屋設籍登記。
３、被告既已發文述明登記系爭房屋稅籍要件，令原告據以申辦系爭房屋稅籍，今又辯稱「現既悉無直接損害原告之權利或法律上之利益，即有欠缺保護之必要。」，一面否准原告申請系爭房屋設籍，一面函文成功國小申辦設籍，不僅嚴重侵犯原告現住人、使用人與管理人之權益，並且已違反行政程序法第八條之「誠實信賴之保護原則」。
三、「宜蘭地方法院九十年度羅簡字第二五四號己股，判決書第四頁於法院判斷之（三）係以被告之當事人的適格有欠缺為由，並依民事訴訟法第四百三十六條第二項，將原告之訴駁回。亦即成功國小並無系爭房屋的所有權，同時成功國小於該民事訴訟中，所提人證之證詞、呈報宜蘭縣政府資料、物證等，洵與系爭房屋無關。因此原告於民事訴訟判決之後，認定「系爭房屋除了原告之外並無實際所有人」而不上訴，系爭房屋之所有權若是仍有爭議，則「適格者」必須依循「私法」途逕謀求解決。在未有「適格者」依照「私法」途徑謀求解決爭議之前，應依照被告九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號行政處分，以「現住人、使用人與管理人」辦理系爭房屋的稅籍登記。
四、宜蘭縣訴願委員會呈送本院之資料第二六○頁第十八行「訴願人之父顯未依前開規定提出相關證據確認權利」，但是出賣系爭房屋者若是「日本家庭」的台灣人、或歸化日本的台灣人，而非實際的日本人，自無「台灣省日產移轉案件審查辦法第二條規定」之適用。況且，原告之父或曾依照上開審查辦法確認權利，宜蘭縣政府或宜籣縣訴願委員會應該提出認定事實的資料。
被告主張：
一、按「房屋稅向房屋所有人徵收之，其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」、「第一項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時，亦同。」分別為房屋稅條例第四條第一項、第三項及第七條所明定；又「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」亦經宜蘭縣房屋稅徵收細則第二條定有明文。
二、揆諸首揭房屋稅條例，有關本件系爭房屋之房屋稅籍，究竟應由何人申請登記，端視該屋之房屋稅納稅義務人為何人而定，而房屋稅之納稅義務人主要為房屋之所有人。從而，須房屋所有人向被告申報設立房屋稅籍，被告始可據以核准設籍並對其課稅。經查，原告於九十年四月十七日向被告所屬羅東分處申請登記系○○○鎮○○街○○○號房屋之房屋稅籍，因該屋為未辦所有權登記之日據時代老舊木造房屋，且原告亦未檢附相關證明其為所有人之資料，被告乃以九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函請其檢附現住人切結書、戶籍資料及相關水電資料俾利申請辦理設籍。惟原告稱其無法切結，且系爭房屋之利害關係人成功國小於九十年六月五日以九十成小總字第一○三六號函，向被告所屬羅東分處表示系爭房屋為該校經管登記有案報經縣府核備之公有宿舍‧‧‧佔住人向貴處申請房屋設籍於法不合等語，因雙方均未提示明確之所有權證明文件，被告自有再行查證之必要，是被告乃向該屋基地所有人羅東鎮公所函詢，經羅東鎮公所九十年六月十四日九○羅鎮財字第八六○二號函復，該屋基地係羅東鎮公所提供成功國小使用之校地，有關地上建物資料請逕洽該校辦理。被告為求審慎處理，再向宜蘭縣政府財政局查證，獲知系爭房屋與緊鄰之文化街五十三號，同屬日據時代雙拼式木造建築物，確為成功國小陳報該局所列管之二間縣有公有宿舍。據此，本件系爭房屋之所有人，已至臻明確。依首揭規定，原告並非系爭房屋之所有人，亦非該房屋之納稅義務人，且系爭房屋所有人並無首揭房屋稅條例第四條第三項所規定住址不明之情事，亦無台灣省財政廳五十八年七月十四日財稅三字第六八四七八號令一時無法確定房屋所有人之適用，是原告雖為現住人，尚不能依上開規定申報設立房屋稅籍。準此，被告實不能核准原告登記系爭房屋之房屋稅籍，始於九十年八月二十一日以九十宜稅羅三字第一三七八○號函否准所請。是被告所為處分並非無據，亦無違反行政程序法規定，應無不合。另被告雖曾通知成功國小前來設籍，惟仍請其依房屋稅籍申報相關規定辦理申報並檢附承諾書等相關資料，對於雙方並無差別對待，況成功國小因與原告認定之所有權人尚爭議，迄今亦未向被告申報設立房屋稅籍，是本件實無違反公平原則之情形。
三、至原告所訴稱略謂：成功國小於六十三年擅自將原告住屋呈報宜蘭縣政府核備為宿舍，成功國小呈報核備的資料沒有任何法律依據；成功國小房屋登記卡所載為文化街四十五號，宿舍應在校內；原告宿舍若是成功國小宿舍，則成功國小應有借用契約，且應於原告父親離職、調職、退休三個月內歸還，豈有在原告父親退休後才擅自將原告住屋呈報縣府列管之理；若再依成功國小所主張的為移交之日產，成功國小亦無移交或接收清冊等資料。是應依據相關水電資料，認定原告父親於二十七年間已購買系爭房屋等云云。綜上所述，均屬原告對成功國小及宜蘭縣政府為系爭房屋所有人之爭執，涉此民事訴訟部分，業經臺灣宜蘭地方法院九十年度羅簡字第二五四號判決書判決，判決書內詳載，有關法院之判斷部分（一）「經查系爭房屋係屬宜蘭縣政府所有‧‧‧」、（二）「惟爭房屋本即屬宜蘭縣政府所有‧‧‧」，在在明確指出該房屋為宜蘭縣有財產，是法院以不適格駁回原告之訴，判定原告敗訴，全案並已告確定。又同為成功國小陳報宜蘭縣政府財政局列管之另一緊鄰系爭房屋之文化街五十三號公有宿舍，原佔住人成功國小學務主任張春發已於九十一年暑假期間搬離，並將宿舍返還成功國小在案。
四、末按，被告為稅捐稽徵機關並非不動產登記機關，房屋稅條例規定納稅義務人申報設立房屋稅籍，係為建立房屋稅課稅資料，作為課徵房屋稅之依據，是房屋稅籍並無所有權登記之法定效力。原告於九十年四月十七日向被告所屬羅東分處申請登記房屋稅籍之申請書，申稱依民法第七百六十九條、第七百七十條規定登記為房屋稅籍所有人，同時申請以戶籍謄本為佔有事實之證明文件，將原應向登記機關辦理之事項向被告申請，恐係原告對房屋稅籍之效力有所誤解。況原告對系爭房屋之所有人爭執事項提起民事訴訟，業經臺灣宜蘭地方法院判決駁回原告確認所有權不存在之訴確定。現原告仍執以申報系爭房屋稅籍，實無理由，殊不足採。
理 由
一、按「房屋稅向房屋所有人徵收之，其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定一人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。」、「第一項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時，亦同。」分別為房屋稅條例第四條第一項、第三項及第七條所明定；又「本條例第四條第一項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」亦經宜蘭縣房屋稅徵收細則第二條定有明文。
二、本件原告於九十年四月十七日向被告所屬羅東分處申請辦理系爭房屋之稅籍登記，原告於受理申請日起逾二個月未為處分，原告不服，提起訴願。嗣被告以九十年八月二十一日宜稅羅三字第一三七八○號函否准原告之申請，是本件所需審究者為原告是否為房屋所有權人而為系爭房屋房屋稅之納稅義務人或本件有無所有權人不明情事，而得由原告申請為納稅義務人？
三、原告是否為系爭房屋之所有權人？
（一）經查，原告於九十年四月十七日時主張民法第七百六十九條、第七百七十條其為系爭房屋稅籍所有人，經查，該二條規定係就主張時效取得者，得請求登記為所有人之規定，查本件被告為稅捐稽徵機關並非所有權登記機關，原告在未經獲准登記為所有人之前，依該規定主張為所有人向被告請求為稅籍登記為顯無理由，無可准許。
（二）嗣原告雖繼而主張系爭房屋係其父於二十七年間向日本人購入一直由其家人使用迄今，並提出台灣電力公司宜蘭區營業處書函證明系爭房屋送電日期為二十七年四月，台灣省自來水公司證明於二十七年三月二十四日裝置為證，惟查，系爭房屋為未辦理所有權登記之房屋，原告既未能證明為其所建造，自不能認其為所有權之原始取得人；原告所主張向日本人購買一節，雖稱曾有「領受書」（收據）惟自承於五十年九月波蜜拉颱風遺失而未能舉證以實其說而水電裝置證明，亦僅能證明有用水用電之事實，與房屋所有權無涉；此外，原告又未提出民事確定判決證明其有所有權，則原告以所有人地位請求被告辦理稅籍登記，其主張自無可採。
（三）原告雖又主張被告所屬羅東分處曾以九十年五月三十一日宜稅羅三字第八六一七號函請原告檢附現住人切結書、戶籍資料及相關水電資料憑辦設籍，原告於九十年六月五日依被告規定申請系爭房屋設籍所提出之資料，故被告未准辦理，已明顯違反行政程序法第八條「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」一節，經查，被告所屬羅東分處函並非就原告申請所為准駁之行政處分處分，僅為本件辦理程序中之命補正通知，原告據以補正後，被告仍應依法定程序處理，被告處理中如發現有不應准許情事，自得依法否准原告請求，要與誠信原則無關，併此敘明。
四、系爭房屋有無所有權人不明情事，而得由原告申請為納稅義務人？
（一）查系爭房屋所有權人為何人，在被告處理中，既有第三人成功國民小學主張系爭房屋為其學校宿舍，依據「台灣省日產移轉案件審查辦法」規定辦理接收，所有權人為宜蘭縣政府，嗣經原告對第三人成功國民小學起訴，請求確認所有權不存在，經臺灣宜蘭地方法院以九十年度羅簡字第二五四號判決駁回原告之訴確定在案，並於該判決內認定系爭房屋所有權人為宜蘭縣政府，業經本院向該院調取該案卷宗核明無誤，則被告以系爭房屋並無所有權人不明情事，否准原告請求，即非無據。
（二）次查，原告雖主張宜蘭縣政府所稱「系爭房屋於日據時期即由羅東女子公學校使用，為光復後連同學校一併接收之日產。」，依照宜蘭縣政府回覆本院文─九十二年五月十三日府財產字第○九二○○五五九三四號函所提供之「台北州曙國民學校移管冊總目錄」、「台北州曙國民學校移管冊經費」並沒有系爭房屋，足證宜蘭縣政府之主張並非真實一節，經查系爭房屋為日據時期建造之房屋，現門牌為文化街五十五號之事實為兩造所不爭執；又由⑴原告之父方黃如村於台灣光復後三十四年十一月，奉派接收該校，有宜蘭縣政府函送之「臺北州曙國民學校移管冊總目錄」影本附卷可參；⑵卷附該校「學校沿革誌」載有「昭和二年四月二十六日校內小使室，側：校長宿舍建築著手，六月末竣工」；⑶日據時期該校日籍校長先後設籍於阿里史五番地內（按依羅東戶政事務所檢送之該番地住戶戶籍謄本並非單純一戶，依日本戶政編排方式，一番地相當於一區，其下尚有丁、目及戶號）；⑷原告之父方黃如村於三十五年二月一日始將戶籍遷入該房屋所在之阿里史里阿里史五番地，在此之前，在該地從未設籍，有戶籍謄本影本附卷可參，依方黃如村在六十年所撰公務人員履歷表所載通訊處為系爭房屋文化街五十五號，「眷舍狀況公有（配住）ˇ」勾記，至六十六年止，其戶籍地均在該地，亦有其戶籍謄本影本附於民事卷內可參；是以雖宜蘭縣政府九十二年五月十三日府財產字第○九二○○五五九三四號復函未能檢附移管冊總目錄所列「公有物一冊」，但其所附「經費」冊內亦載有「宿舍修繕費一二○．○○元」；⑸成功國民小學六十三年四月十八日依宜蘭縣政府函轉台灣省政府清查國有公用財產指示，清查結果，該校有教職員宿舍二間，編號四○一、四○二，六十八坪，另工友宿舍一間編號四○三，十坪，有該函附件平面圖二張、平面圖說明一張附卷可參，又工友宿舍所在位置六十七年二月間改建為教室亦有民事卷內所附校舍平面圖可參，是以縱宜蘭縣政府因光復至今事隔五十餘年，因檔卷散失或逾保管年限，而未能檢送接收日產之該房屋清冊，但該房屋確係日據時期該校所建之宿舍，自堪以認定。
（三）原告雖稱「學校沿革誌」記載「校長宿舍建於校內小使室旁」，與七十八年八月二十日成功國小經管縣有房地清查清冊統計表，亦明確記載其經管宿舍位於「文化街四十五號」校內；及成功國小所提證人─該校退休總務主任黃榮樟於宜蘭地方法院羅東簡易庭舉出「資料記載成功國小的宿舍位於學校之內」的證詞相同；此又與成功國小於「宜蘭地方法院羅東簡易庭」提出之物證（羅東女子公學校「學校沿革誌」）之記載「校長宿舍建於校內小使室旁」相同，並無成功國小所述「乃是前任總務主任，未加注意將學校住址章蓋上，純係誤植，‧‧‧」之事，足證成功國小主張系爭房屋為其校長宿舍已非真實一節，經查，該「學校沿革誌」記載為「昭和二年四月二十六日校內小使室，側：校長宿舍建築著手，六月末竣工」，係指在昭和二年四月二十六日校內之「小使室（按為工友室，光復後六十三年製作之學校平面圖編號四○三作為工友宿舍；至六十七年間拆除改建教室）；所載「側」應指校旁，並非原告所稱校內小使室旁，此由校內工友室旁並無日據時期建造之校長宿舍存在，而該校六十三年清查時，除編號四○一、四○二、四○三為宿舍外，又別無宿舍存在；又原告之父，在光復接收後，於三十五年二月一日將戶籍遷入，所住校長宿舍（後改為教職員宿舍），並非在學校內，而係在學校旁側，則成功國校於前開民事案件中主張系爭房屋為學校宿舍，並無不合，此亦經上述民事確定判決認定該校為管理人在案，原告執嗣後七十八年間所製作之成功國小經管縣有房地清查清冊統計表於本件復行爭執，自無可採。至於原告之父與成功國校有無訂定借用契約，亦僅係該校有無依規定辦理問題，對於上開認定，不生影響。
（四）被告主張系爭房屋為日據時期建造之成功國校宿舍，臺灣光復時由我政府接收而原始取得，並依「台灣省日產移轉案件審查辦法」審查確非私人財產後，歸屬宜蘭縣政府所有，由成功國校管理，並無所有人不明情事，並無不合；至原告主張訴願卷第二六○頁第十八行「訴願人之父顯未依前開規定提出相關證據確認權利」，但是出賣系爭房屋者若是「日本家庭」的台灣人、或歸化日本的台灣人，而非實際的日本人，自無「台灣省日產移轉案件審查辦法第二條規定」之適用。況且，原告之父或曾依照上開審查辦法確認權利，宜蘭縣政府或宜蘭縣訴願委員會應該提出認定事實的資料一節，查系爭房屋原告並未能證明有出賣之事實，已如上述，則其假設性之何人出賣及其父或曾依照上開審查辦法確認權利云云，本院自無予以審判之必要，併此敘明。
五、綜上所述，本件被告在原告取得確認原告為所有權人或確認宜蘭縣政府所有權不存在之確定判決以前，依其調查結果，否准原告依所有人地位或有所有人不明情事，請求由原告逕行設籍之申請，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 八 月 十三 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 黃清光
法官 劉介中法官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 八 月 十三 日
書記官 楊子鋒