臺北高等行政法院判決 股 別：玄
九十一年度訴更一字第一五號原 告 甲○○訴訟代理人 羅秉成律師
彭亭燕律師被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 戊○○
丙○○丁○○右當事人間因限制出境事件，原告不服被告中華民國八十九年八月十五日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，經判決後，最高行政法院發回更審，本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告係台灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會（以下簡稱省自來水公
司第三區產業工會）之理事長，該工會未申請營業登記，自民國（以下同）八十至八十六會計年度承作台灣省自來水股份有限公司第三區管理處（以下簡稱省自來水公司第三區產業管理處）用戶新裝外線工程及其他小型工程，核有違反營業稅法第二十八條規定，經新竹市稅捐稽徵處核定補徵營業稅計新台幣（以下同）一三、五
五二、三○五元，並限於八十七年十月二日以前繳納，該產業工會不服，循序提起行政救濟，因其訴願未依法繳納半數稅款，新竹市稅捐稽徵處以該工會滯久營業稅及滯納金、滯納利息共計一五、八二二、一二九元，已達限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下簡稱限制出境實施辦法）第二條第三項所定限制營利事業負責人出境之金額標準，乃依稅捐稽徵法第二十四條第三項及第三十九條第二項第一款規定，以八十八年二月十日八八新市稅法字第八八二○五二○四號函，報經被告以八十八年二月二十五日台財稅第000000000號函，核轉內政部警政署入出境管理局（以下簡稱入出境管理局）限制原告出境，並經該局以八十八年三月二日（八八）境愛岑字第一七七九二號書函通知原告不予出境之許可。原告不服，主張省自來水公司第三區產業工會係依工會法之規定組成，係以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨，要非以營利為目的之團體或組織，自非營利事業，原告雖係該產業工會現任理事長，惟亦無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用，亦堪認定等語，依行為時訴願法規定循序訴經行政院八十九年三月十九日台八十九訴字第○七四一九號再訴願決定略以：「本件再訴願人因限制出境事件，不服財政部台財訴字第八八二二三四○三七號訴願決定，於八十八年十月八日向行政院提起再訴願，財政部雖於八十八年十一月二十四日檢卷答辯，惟本件得否適用該部八十八年九月二十七日台財稅字第八八一一二五九○○號函釋，而無須限制再訴願人出境，未據辯明。案經行政院於八十八年十二月六日以台八十八訴字第四四二二八號函還請補充答辯，惟原決定機關迄未補充答辯，致本件事證未明。」為由，將原決定撤銷，著由訴願機關即被告究明後另為決定，嗣經被告依新制訴願法規定以八十九年八月十五日台財訴字第○八九一三五六二九七號訴願決定駁回，原告不服，提起行政訴訟，經本院於九十年五月三十日以八十九年度訴字第一七七一號判決駁回，原告猶表不服，提起上訴，經最高行政法院於九十一年八月十五日以九十一年度判字第一四七三號判決將原判決廢棄，並發回本院審理。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：如主文所示。
兩造爭點：
原告主張省自來水公司第三區產業工會係依工會法規定組成之公益法人，非屬營利事業，原告雖係該產業工會理事長，應無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用，被告竟以該工會滯欠營業稅及滯納金、滯納利息已達限制出境實施辦法所定限制營利事業負責人出境之金額標準，核轉入出境管理局，限制原告出境，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈原告擔任理事長之省自來水公司第三區產業工會乃公益法人，非營利事業，無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用：
⑴查原告所屬之省自來水公司第三區產業工會為依工會法第一、二條成立之法
人，而依工會法第一條：工會以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。原告所屬工會為依法設立之法人，非以營利為目的之營利事業，被告以適用於營利事業之法規適用於原告，適用法規顯有錯誤。
⑵再者，原告所屬之省自來水公司第三區產業工會早於八十二年十二月二十八
日依台灣省政府勞工處函轉行政院勞工委員會指示，經會員代表大會通過，修改章程為公益團體，並於八十三年二月間將會議紀錄報請主管機關新竹市政府核備，嗣於本件訴願及訴訟程序進行中始知因修改章程須另以專案呈報主管機關，即檢具資料向主管機關核備，並經主管機關新竹市政府於八十九年同意追認備查。省自來水公司第三區產業工會既係公益法人，則依前揭財政部函釋，縱有欠繳稅捐，不適用限制出境實施辦法。被告適用法規顯有錯誤，應予撤銷。
⑶又依行政院勞工委員會八十八年十二月九日台八十八勞資一字地00000
00號函，原告所屬工會實係公益法人，則依被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函釋：「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境。」被告適用限制出境實施辦法限制原告出境，實有未合。
⑷另原告所屬工會承作省自來水公司第三區管理處之用戶新裝外線工程及其他
小型工程，係希望從實際之工程運作中研究改進工程技術並以所獲收入使工會得自給自足，無庸倚賴外援補助，若有盈餘經費時，進而得提供些許福利金改善勞工生活，原告所兼營之事業並未違反工會法之規定。另依內政部五十六年五月五日台內勞字第二三一一三四號及六十年四月十三日台內勞字第四○九三○三號等函，自來水廠產業工會經勞資雙方同意，得從事各該水廠內之散工業務。
⑸被告又謂原告所屬機關將收益分配予有關人員，故非以公益為終局目標之公
益法人，無上開被告函釋適用餘地等語。惟查，被告查證結果，原告所屬工會係於每年三個節慶（端午、中秋、春節）及勞動節時，若有盈餘經費則發放相同金額之康樂福利金或代金予「每個會員及顧問」，並非將盈餘分配予兼營事業之「有關人員」，被告任意擴張解釋，認原告所屬工會非屬公益法人而不得適用上開被告函釋之解釋，其認定事實適用法規顯有錯誤而無得維持。
⒉又稅捐稽徵法以營利事業之負責人為處分對象係因營利事業之負責人率皆為出
資並得以其出資而獲利益之人，故以之為處分對象得迫使負責人令該營利事業照章辦理，惟原告僅係原告所屬工會之會員而非出資營利之人，受推舉為理事長乃為服務會員之義務職，且因之受處分之事務係原告到任之前發生，原告非為稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用對象：
⑴依工會法第十二條規定，原告有加入公會為會員之權利及義務；又依同法第
十六條規定，具我國國籍及年滿二十歲之工會會員，得被選為工會之理事、監事。原告為所屬工會之當然會員，復被推選為理事而後任理事長，此非原告所得自主決定。
⑵稅捐稽徵法以營利事業之負責人為處分對象係因營利事業之負責人率皆為出
資並得以其出資而獲利益之人，故以之為處分對象得迫使負責人令該營利事業照章辦理。然如前所述原告任省自來水公司第三區產業工會之理事長即負責人並非原告得自主決定，原告亦未因擔任工會之負責人獲有利益，且工會經費之收支依工會法第二十條第一項須經會員大會或代表大會之議決，更非原告得左右，以原告為處分對象並無法達致上開稅捐稽徵法之立法目的，原告非得為稅捐稽徵法及限制出境實施辦法之適用對象，被告適用法律顯有不當。
⑶又依人民團體法第三十四條規定，人民團體應每年編造預算、決算報告，提
經會員（會員代表）大會通過，並報請主管機關核備。原告所屬之省自來水公司第三區產業工會每年均依規將預、決算表報請主管機關新竹市政府核備，前此均未曾被告知承作省自來水公司第三區管理處之用戶新裝外線工程及其他小型工程似屬營利事業之行為，而工會承作該等小型工程係單純為求經費自足並為會員謀取福利，故所得全部收入除供會務支出外，餘則充作會員之福利經費。主管機關猶且不知工會承作工程似有未合，身為當然會員而被推選為理、監事之省自來水公司第三區產業工會歷任理、監事又如何得知？⑷再者，縱認省自來水公司第三區產業工會確有兼營營利事業而應課徵營業稅
之情，惟被告據以限制原告出境之理由為省自來水公司第三區產業工會八十至八十六年會計年度違反營業稅法規定。惟查省自來水公司第三區產業工會有為被告所稱之違反規定之時，其理事長並非原告；又如前所述，工會理事長為義務職，且原告並未因擔任此職務受有利益，被告處分非於行為時擔任理事長之原告，適用法律難認無誤。
⑸退一步言，若認應以現時具理事長身分之人為處分對象者，因原告已經任滿
卸職，則原告因已不具省自來水公司第三區產業工會之理事長身分，原處分亦無維持之據而應撤銷。
⒊「台灣省自來水業產業工會聯合會」（下稱聯合會）乃由各地區之產業工會組
織而成，自「聯合會」成立後，有關產業工會向主管機關之請示、申請等一切事宜均係由「聯合會」具名行文予各相關主管機關，俟接獲主管機關函覆後再由「聯合會」函轉各地區產業工會依憑主管機關函釋辦理：
⑴查台灣省自來水股份有限公司（下稱自來水公司）之前身各地區自來水廠原
為公務機關，六十二年十二月十九日始改組為股份有限公司而為台灣省營事業機構，後因精省，目前之股東則為經濟部，有經濟部商業司公司公示資料可稽。
⑵又按自來水公司之前身為各地區自來水廠，在自來水廠之時期，各地區之自
來水廠均由所屬員工組織成立該地區之產業工會，嗣後並於五十四年九月二十七日由各地區產業工會組成「聯合會」，會員為各地區（大略為各縣市）自來水廠之產業工會，並於五十五年元月四日經台灣省政府社會處以社一組字第二十三號登記證書核准登記。
⑶自「聯合會」成立後，有關產業工會共同對外之所有事項，如向主管機關之
請示、申請等一切事宜均係由「聯合會」具名行文予各相關主管機關，俟接獲主管機關函覆後再由「聯合會」函轉各地區產業工會依憑主管機關函釋辦理。
⒋原告所屬產業工會承攬自來水公司及其前身自來水廠內之工程之依據：
⑴依據內政部五十六年五月五日台內勞字第二三一一三四號函釋：「關於自來
水廠產業工會從事各該水廠內之散工業務，如經勞資雙方之同意，自得為之；但不得承攬水廠以外之各項工程。」⑵再依台灣省政府社會處六十六年六月間六六社一字第二五二○四號函釋主旨
：「貴會擬承辦自來水公司因擴建修建自來水之路面修復工程一案，經本處函准該自來水公司同意酌情交貴會辦理修復，即請依照內政部有關規定辦理。」、說明二：內政部有關規定：（一）五十六年五月五日台內勞字第二三一一三四號函台灣省政府；（二）五十六年九月十四日台內勞字第二四八七三○號函復台灣省政府：「案經本部邀集司法行政部、台北市政府暨貴府建設廳、社會處等有關機關於本（八）月三十日會商研討做成結論如次『關於自來水廠產業工會，從事各該水廠之散工業務，仍應以水廠辦理水管之新裝改裝修理等工程，所挖掘路（地面）之修復工程等為限，經勞資雙方同意後為之，并不得影響員工本位工作』。」并經省府五十六年十月十七日府社一字第七六七一三號通知轉知照。
⑶又依台灣省政府建設廳函覆台灣區營造工程工業同業公會有關自來水公司產
業工會何得承攬工程乙案之該廳七十三年七月六日七三建四字第一五二八六二號函釋：」受文者：台灣區營造工程工業同業公會主旨：關於自來水公司第二區管理處產業工會，並未辦理營造業登記，何得承攬工程乙案，復請查照。
說明：
一、依據自來水公司．．．並復貴會．．．函」
二、有關台灣省自來水業產業工會未辦理營造業登記可否承辦自來水管線工程所挖掘之路面修復工程一案，前經本廳報奉內政部六十六年九月二十日台內營字地七五一四四八號函復：「本件准依本部五十六年九月十四日台內地字第二四八七三○號函規定辦理。」。
三、查內政部五十六年九月十四日台內地字第二四八七三○號函謂：「關於自來水廠產業工會，從事各該水廠之散工業務仍應以水廠辦理水管之新裝改裝修理等工程，所挖掘路（地面）之修復工程等為限，經勞資雙方同意後為之，并不得影響員工本位工作」。
⑷綜上，原告所屬產業工會承攬自來水公司之相關工程，遠自自來水公司改制
為省營事業之前即已經內政部同意，迄至自來水公司改制為公司而成省營事業亦然。原告所屬產業工會雖得承攬工程，但僅得承攬自來水公司之相關工程。
⒌原告所屬產業工會為公益社團：
⑴自來水廠產業工會得承攬自來水廠相關工程之緣起：
四、五十年間，政府希望並推廣家家戶戶均有自來水，以改善人民之生活品質、用水品質，然當時之時空環境為政府之財政困窘，公務員之待遇菲薄。
政府欲推廣自來水之普及率雖立意良善但經費不足，自來水管線之鋪設工程、因之而來之路面修復工程等因預算不夠，加以部分地區地處偏遠，無人願意承包該工程，為解決此項問題，遂商議由各地區自來水廠產業工會承包自來水廠之工程，蓋因：
①自來水廠抑或後來之自來水公司之管線鋪設等將得順利進行，不論地處遠
近，只要自來水廠決定鋪設管線，產業工會即盡力配合，水管之改裝修理亦然，全面嘉惠自來水之用戶。
②自來水廠抑或後來之自來水公司無須擔心自來水管線之新裝、改裝、修復等工程發包無門，影響所有用戶之日常生活。
③在員工待遇微薄之狀況下，產業工會得在三節時，視承攬工程之收入是否
有結餘，酌予發放些許福利金予全體會員（即自來水公司除高階主管外之員工）、並於會員有急難時，提供急難救助等。
④如此一來，自來水之普及率得儘速達成，用戶管線之維護得儘快進行，順
帶得使產業工會之會員增加福利金之來源，此難道不能謂為公益？⑵原告所屬產業工會於八十二年間修改章程為公益法人，並於八十三年報請市府備查：
原告所屬產業工會報請市府備查之函釋於八十三年二月十八日經新竹市政府收文，收文字號為竹市府總收字第○七四三九號。
⑶「聯合會」則係於八十二年七月間收受台灣省政府勞工處之函釋，並即於同
年月廿九日依據上開省社會處之函釋轉知各會員工會修訂章程，俾符免稅要件。台灣省政府勞工處於八十二年十月十六日以八二勞一字第二七八五八號函就「聯合會」修正章程第二條為「本會為公益社團法人，定名為台灣省自來水業產業工會聯合會」案同意備查。
⒍又依內政部六十年四月十三日台內勞字第四○九三○三號函覆經濟部之函釋足
稽經濟部曾就自來水廠產業工會應否辦理營利事業登記存疑，惟迄今主管營利事業之經濟部未曾通知原告所屬產業工會辦理營利事業登記，原告所屬產業工會實不知應辦理營利事業登記並進而繳交營業稅：
⑴內政部相關函釋略謂：「本部前准台灣省政府函囑解釋自來水廠產業工會可
否承攬水廠散工業務．．．在案。依照以上釋例，工會承攬廠內散工業務，如經勞資雙方之同意，自得為之，至是否應辦理營利事業登記一節，屬貴部主管範圍。」⑵自右開函釋可知，經濟部曾就自來水廠產業工會應否辦理營利事業登記一節
行文內政部請求表示意見，而依內政部之覆函，此應屬經濟部主管事項，應由經濟部決定，惟迄今主管營利事業之經濟部未曾通知原告所屬產業工會辦理營利事業登記，原告所屬產業工會實不知應辦理營利事業登記並進而繳交營業稅。
⒎退步言之，縱認原告所屬產業工會並非公益社團，然依加值型及非加值型營業稅法第八條第一項第十一、十三款之規定，應免徵營業稅：
⑴依營業稅法第八條第一項第十三款規定，原告所屬產業工會應免徵營業稅：
①按政府機構、公營事業及社會團體，依有關法令組設經營不對外營業之員
工福利機構，銷售之貨物或勞務，免徵營業稅。營業稅法第八條第一項第十三款定有明文。
②自來水公司為公營事業有證三之經濟部商業司公司公示資料可稽。原告所
屬產業工會依章程第三條規定，乃以互助合作增加生產增進員工知識技能促進員工福利並協助政府推行有關國防生產等政令之實施為宗旨。原告所屬產業工會係員工福利機構亦應無疑義。
③原告所屬產業工會乃伴隨自來水廠抑或自來水公司而產生，若自來水公司
不存，原告所屬產業工會亦不可能組成。而原告所屬產業工會並未對外營業，僅為經主管機關核准承攬水廠（目前為水公司）之工程，原告所屬產業工會不對外營業，依前揭營業稅法規定，應免徵營業稅。
⑵又依營業稅法第八條第一項第十一款規定之法理，原告所屬產業工會應免徵營業稅：
①按農會、漁會、工會、商業會、工業會依法經營銷售與會員之貨物或勞務
及政府委託其代辦之業務，免徵營業稅。營業稅法第八條第一項第十一款定有明文。
②查營業稅法之所以規定各該團體銷售與會員之貨物或勞務免徵營業稅，乃
因該等銷售行為係僅為提供會員服務、增進員工福利而為，為鼓勵會員互助，且其銷售對象僅限於會員故免徵營業稅。
③如前所述，自來水公司雖非原告所屬產業工會之會員，然產業工會提供之
勞務係為公眾利益且僅提供予自來水公司，並經主管機關核准，應得準用前揭銷售與會員勞務之法理，免徵營業稅。
⒏綜上，原告所屬產業工會承作自來水公司工程之行為應免徵營業稅，被告課徵
原告所屬公會營業稅之處分顯有未合，因之而為限制原告出境之處分即有未當，應予撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈本件原告係省自來水公司第三區產業工會之理事長，該工會未申請營業登記，
自八十至八十六會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，核有違反營業稅法第二十八條規定，經新竹市稅捐稽徵處核定補徵營業稅計一三、五五二、三○五元（限繳日為八十七年十月二日），該產業工會不服，循序提起行政救濟，因其訴願未依法繳納半數稅款（嗣後被告以八十九年六月三十日台財訴第0000000000號再訴願決定書：「再訴願駁回」，因未提起行政訴訟，已告確定在案），新竹市稅捐稽徵處以其欠繳欠繳營業稅及滯納金、滯納利息共計一五、八二二、一二九元，已達限制出境實施辦法第二條限制營利事業負責人出境之金額標準，乃依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，函報被告轉請入出境管理局限制原告出境，揆諸相關規定，並無違誤。
⒉本件最高行政法院發回原審法院理由略謂：．．．財政部（即被告）八十八年
九月二十七日台財稅第000000000號函釋：「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制出境實施辦法，毋須限制其負責人出境。」，上訴人（即原告）提出台灣省政府勞工處八十二年十月十六日八二勞一字二七八五八號函復聯合會之主旨記載：「貴會第十一屆第二次會員代表大會決議修正章程第二條為本會為公益社團法人，定名為『台灣省自來水業產業工會聯合會』案，同意備查。」，以及新竹市政府八十九年六月二日（八九）府社勞字第三八○六○號函復省自來水公司第三區產業工會八十九年五月二十三日八九台水三區產業工組字第九十號函之主旨記載「貴會章程第一章第二條修正乙案，同意備查，請查照。」，省自來水公司第三區產業工會八十九年五月二十三日八九台水三區產業工組字第九十號函之主旨記載「本會章程第一章第二條業經第四屆第三次會員大會修正通為過『本會屬公益團體定名為新竹市台灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會（以下稱本會）』，請准予核備，以利本會會務推展。」等情，原審於九十年五月二十三日言詞辯論期日時亦詢問被上訴人關於「被告解釋，公益法人不作為處罰對象，有何意見？」，而原判決就省自來水公司第三區產業工會是否屬於被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函釋所指之依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人未予詳究審酌，此關係著本件上訴人是否得適用有利於其之被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函釋，遽以駁回上訴人在原審之訴，尚有未洽。．．．。
⒊按原告所提出之台灣省政府勞工處八十二年十月十六日八二勞一字二七八五八
號函復聯合會之主旨雖記載：「貴會第十一屆第二次會員代表大會決議修正章程第二條為本會為公益社團法人，定名為『台灣省自來水業產業工會聯合會』案，同意備查。」然查其係台灣省政府勞工處針對「聯合會」之同意備查函，其主體為聯合會，然查本件之欠稅主體為省自來水公司第三區產業工會，並非聯合會，而其主管機關為新竹市政府亦非台灣省政府。且本件係緣因原告擔任省自來水公司第三區產業工會之理事長，而該工會未申請營業登記，自八十至八十六會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，其違章期間為八十至八十六會計年度，而省自來水公司第三區產業工會於八十九年五月二十三日方以八九台水三區產業工組字第九十號函向新竹市政府申請「本會章程第一章第二條業經第四屆第三次會員大會修正通為過『本會屬公益團體定名為新竹市台灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會（以下稱本會）』，請准予核備，以利本會會務推展。」準此，原告引據新竹市政府八十九年六月二日（八九）府社勞字第三八○六○號同意備查函，實與本件無涉。按「法人非經向主管機關登記，不得成立。」、「以公益為目的之社團，於登記前，應得主管機關之許可。」、「依民法總則規定法人之登記，其主管機關為該法人事務所所在地之法院。」分別為民法第三十條、第四十六條及民法總則施行法第十條所明定，則原告並未提出其事務所所在地法院之許可登記等相關資料佐證，且如前所述該公會非屬公益法人，而該工會長期承攬勞務已屬營業稅法第三條第二項規定銷售勞務之營業行為，當為營業稅法第六條第二款規定之營業人及所得稅法第十一條第二項規定之其他組織方式之營利事業，新竹市稅捐稽徵處本於公平原則，向該工會補徵營業稅及違反營業稅法科處罰鍰並無違誤，且該部分行政救濟案，亦經被告八十九年六月三十日台財訴第0000000000號再訴願決定書以：「再訴願駁回」，並未提起行政訴訟，已告確定在案。
⒋次按被告之賦稅署八十九年一月十二日台稅六發第0000000000號函
稱，如經查明該工會未將其收益分配予有關人員，應仍屬依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人。然查工會法第一條、第二條雖規定，工會為法人，以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨，然並未敘明工會組織是否為公益法人亦或營利法人；而台灣省自來水股份有限公司第十區管理處產業工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，經被告詢據行政院勞工委員會八十八年十二月九日台八十八勞資一字第○○五一六七八號函復略稱：「二、依工會法第一條規定：『工會以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。』，因此工會除於傳統工會任務，貫徹其設立宗旨外，另可增訂以公益為目的之任務，貴部所詢工會或以研究改進生產技術提升供水品質，或以開發水資源與配合觀光事業之發展等為其特有之任務，無不努力於謀取社會上不特定多數人之利益。三、渠等團體或有投資於營利事業，或經營事業而有收益，但若未將其收益分配於有關人員，並未牴觸以公益為目的之終局目標。」，再據新竹市稅捐稽徵處向該主管機關新竹市政府函詢該工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，該府於八十八年十月十二日以（八八）府勞字第六七八一○號函復：「該會係依法成立之法人」，亦未敘明該工會係公益法人。又案經新竹市稅捐稽徵處函查該工會八十至八十六年歲入及歲出相關資料，及收益分配情形，經該工會函復略稱其八十年至八十六年度歲入部分除會費收入外，亦依循往例接受政府有關機關委託從事水廠水管之新裝改裝修理所挖掘路面之修復工程等之勞務工作而有勞務收入，至於歲出部分除會務固定支出外，俟經費多寡，依照每年三個節慶（端午節、中秋節、及春節）及勞動節發放每個會員及顧問同額之康樂福利品或代金。足見有盈餘時方有康樂福利費之發放，而發放係無對價關係，該工會之會員每人皆可領得金額相同之福利金，顯見盈餘係以康樂福利費為名義分配予該會會員，並非分配予不特定人，足證該工會並非以謀取社會上不特定多數人之利益以公益為終局目標之公益法人，自無被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函所述公益法人毋須限制負責人出境要件之適用。
⒌綜上，省自來水公司第三區產業工會於八十至八十六會計年度將其營利所得利
益，分配予社員，並非用於公益事業，非屬公益法人團體，且所交易對象又非屬會員而該工會長期承攬勞務已屬營業稅法第三條第二項規定銷售勞務之營業行為，當為營業稅法第六條第二款規定之營業人及所得稅法第十一條第二項規定之其他組織方式之營利事業。從而新竹市稅捐稽徵處依相關規定辦理租稅保全措施，報經被告函請入出境管理局限制原告出境，並無違誤，請駁回原告之訴。
理 由本件原告起訴後，被告之代表人已由李庸三更換為乙○，被告新代表人乙○具狀聲明承受訴訟，於法有據，應予准許，合先敘明。
按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部
入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。‧‧‧」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第三十五條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。」、「前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。」及「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項前段、第三十九條第一項、第二項第一款及第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在五十萬元以上，營利事業在一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「第一項所稱之個人或營利事業，欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在七十五萬元以上，營利事業在一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」復為限制出境實施辦法第二條第一項、第三項所規定。再按「有左列情形之一者，為營業人：一、‧‧‧二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。」、「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌照或埸所之獨資或合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦、治等營利事業。」營業稅法第六條第二款及所得稅第十一條第二項亦定有明文。又「法人非經向主管機關登記，不得成立。」、「以公益為目的之社團，於登記前，應得主管機關之許可。」、「依民法總則規定法人之登記，其主管機關為該法人事務所所在地之法院。」民法第三十條、第四十六條及民法總則施行法第十條分別定有明文。又「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境」被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號亦函釋有案。
本件原告係省自來水公司第三區產業工會之理事長，該工會未申請營業登記，自八
十至八十六會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，核有違反營業稅法第二十八條規定，經新竹市稅捐稽徵處核定補徵營業稅計一三、五五二、三○五元，並限於八十七年十月二日以前繳納，該產業工會不服，循序提起行政救濟，因其訴願未依法繳納半數稅款，新竹市稅捐稽徵處以該工會滯欠營業稅及滯納金、滯納利息共計一五、八二二、一二九元，已達限制出境實施辦法第二條第三項所定限制營利事業負責人出境之金額標準，以八十八年二月十日八八新市稅法字第八八二○五二○四號函，報經被告以八十八年二月二十五日台財稅第000000000號函，核轉入出境管理局限制原告出境，並經該局以八十八年三月二日（八八）境愛岑字第一七七九二號書函通知原告不予出境之許可。原告不服，循序訴經本院於九十年五月三十日以八十九年度訴字第一七七一號判決駁回，原告猶表不服，提起上訴，經最高行政法院於九十一年八月十五日以九十一年度判字第一四七三號判決將原判決廢棄，並發回本院審理。查本件爭點為原告主張省自來水公司第三區產業工會係依工會法規定組成之公益法人，非屬營利事業，原告雖係該產業工會理事長，應無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用，被告竟以該工會滯欠營業稅及滯納金、滯納利息已達限制出境實施辦法所定限制營利事業負責人出境之金額標準，核轉入出境管理局，限制原告出境，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。本件原告係省自來水公司第三區產業工會之理事長，該工會未依規定申請營業登記，即自八十至八十六會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，營業額共計三○
二、四五四、二三四元，案經台中市稅捐稽徵處查獲，通報新竹市稅捐稽徵處審理結果，核定應補徵營業稅額一三、五五二、三○五元，並限八十七年十月二日以前繳納。該產業工會不服，循序提起行政救濟，因其訴願未依法繳納半數稅款，新竹市稅捐稽徵處以該產業工會滯欠稅款（含滯納金及滯納利息）計一五、八二二、一二九元，已達限制出境實施辦法第二條第三項限制營利事業負責人出境之金額標準，且未提供相當擔保，新竹市稅捐稽徵處為求保全稅捐，報經被告核轉入出境管理局限制原告出境，揆諸首揭規定及說明，自無不合。
至於原告訴稱：伊擔任理事長之省自來水公司第三區產工會，係依工會法第一條及
第二條之規定成立之公益法人，以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。依上開規定觀之，其性質應非屬營利法人，自非營利事業，無限制出境實施辦法之適用，被告自不得依該限制出境實施辦法將原告限制出境等語。查省自來水公司第三區產工會，固係依工會法第一條及第二條之規定成立之法人，惟其成立在保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活之宗旨範圍內，其性質始非屬營利法人，倘其擅自兼營營利事業，則就其所兼營之營利事業部分，自屬營利事業。本件新竹市稅捐稽徵處曾向省自來水公司第三區產業工會函查其八十年至八十六年歲入及歲出相關資料，暨收益分配情形，經該工會函復略稱其八十年至八十六年歲入部分除會費收入外，亦依循往例接受政府有關機關委託水廠水管之新裝改裝修理所挖掘路面之修復工程等之勞務工作而有勞務收入；至於歲出部分除會務固定支出外，依原告八十九年四月二十五日說明書，係依發放當時之財務狀況，有盈餘經費時，於理監事會議或常務理監事會議中討論後決議發放金額，並依照每年三個節慶（端午、中秋、春節）及勞動節發放予每個會員及顧問金額相同之康樂福利金或代金，有相關八十年至八十六年歲入歲出分析資料及前開說明書附新竹市稅捐稽徵處卷可稽，復為原告所不爭，則就該工會上開承作省自來水公司第三區管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程之收入部分，自屬營業收入，不因該工會係依工會法成立之法人而有所不同。原告徒以省自來水公司第三區產業工會係依工會法成立之法人，即謂其在成立宗旨外兼營營利事業部分，亦非屬營利事業，自屬無據。又本件原處分係以原告經新竹市稅捐稽徵處核課滯納稅捐（含滯納金及滯納利息）計一五、八二二、一二九元未繳，已逾限制欠稅營利事業負責人出境之限額一、五○○、○○○元以上，且未提供相當擔保，而依稅捐稽徵法第二十四條第三項、第四十九條前段及限制出境實施辦法第二條第一項、第三項規定限制原告出境，並非對省自來水公司第三區產業工會為核課稅捐或罰鍰之處分，況省自來水公司第三區產業工會前述有關其違反營業稅法被核課稅捐或罰鍰事件，業經被告以八十九年六月三十日台財訴第0000000000號再訴願駁回在案，原告在上開被核課之稅捐及罰鍰事件未獲變更前請求撤銷限制出境，亦屬無據。
原告又訴稱：其所屬工會實係公益法人，依被告八十八年九月二十七日台財稅第0
00000000號函釋：「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境。」被告適用限制出境實施辦法限制其出境，實有未合等語。查依原告所提出之台灣省政府勞工處八十二年十月十六日八二勞一字二七八五八號函復聯合會之主旨雖記載：「貴會第十一屆第二次會員代表大會決議修正章程第二條為本會為公益社團法人，定名為『台灣省自來水業產業工會聯合會』案，同意備查。」然查其係台灣省政府勞工處針對「聯合會」之同意備查函，其主體為聯合會，而本件之欠稅主體為原告所屬省自來水公司第三區產業工會，並非聯合會，其主管機關為新竹市政府亦非台灣省政府。且本件係緣因原告擔任省自來水公司第三區產業工會之理事長，而該工會未申請營業登記，自八十至八十六會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，違章期間為八十至八十六會計年度，而省自來水公司第三區產業工會於八十九年五月二十三日始以八九台水三區產業工組字第九十號函向新竹市政府申請「本會章程第一章第二條業經第四屆第三次會員大會修正通過『本會屬公益團體定名為新竹市台灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會』，請准予核備，以利本會會務推展。」經新竹市政府於八十九年六月二日以（八九）府社勞字第三八○六○號函同意備查，足見被告於八十八年二月二十五日台財稅第000000000號函轉入出境管理局限制原告出境時，原告所屬省自來水公司第三區產業工會尚未依規定完成公益法人之同意備查、登記，自無上開被告八十八年九月二十七日台財稅字第000000000號函之適用餘地，原告所訴，洵不足採。
綜上說明，本件被告所為對原告限制出境處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段規定，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 王碧芳法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 二 日
書 記 官 姚國華