臺北高等行政法院判決 九十二年度簡字第七三九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月二十二日台財訴字第０九二００三四七一四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十七年度綜合所得稅結算申報，經被告初查查得其漏報利息及租賃所得計新台幣（下同）三二七、七三六元，乃核定綜合所得總額為一、０九
七、四０四元，淨額為六四一、０九五元，補徵稅額三一、五四０元，並就漏報利息所得四五、五八六元部分處０．二倍之罰鍰及租賃所得二八二、一五０元部分處０．五倍之罰鍰共計一四、四００元（計至百元止）。原告不服，就租賃所得及罰鍰項目，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造主張：㈠原告起訴意旨略謂：
⒈按個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，行政法院（現改制為最高行政
法院）七十年判字第一一七號判例可資參照，苟未能證明納稅義務人之所得已實現，自不能逕予課徵綜合所得稅。次按押租金之性質，乃擔保承租人租金之給付及其他租賃債務之履行，如承租人有積欠租金或其他租賃債務情事，自可由出租人主張以押租金抵付租金或其他租賃債務，此參最高法院六十五年台上字第二七一四號、八十三年台上字第二一０八號判例意旨自明。
⒉原告於八十七年二月二十日起將台北市○○區○○○路○段○○○巷○○○號
六樓及七樓之房屋出租予第三人莊鴻吉，雙方約定租賃期間至八十八年二月十九日止計一年，每月租金為四萬五千元，嗣雙方會同承租人之保證人楊式華於同年三月二十日持該房屋租賃契約書至臺灣台北地方法院公證處辨理公證，以示慎重。依該租賃契約書約定，承租人莊鴻吉應按月繳付租金四萬五千元予原告，然甫自簽訂租約之翌月，承租人莊鴻吉即不再續繳租金，原告曾多次向承租人莊鴻吉及其保證人楊式華催討租金，後原告與莊鴻吉及楊式華等達成共識，以承租人莊鴻吉先前交付之二十萬元押租金（另含第一個月之租金）抵付租金及違約金，三方並合意將租賃契約提前至八十七年五月三十日結束，屆時原告將房屋收回自用。又原告接獲台北市國稅局中正稽徵所通知須補繳租賃所得稅一萬七千九百七十元，原告方想起確實漏算莊鴻吉交付予原告之租金，故原告即於九十年三月二十六日補繳一萬七千九百七十元之稅額，然原告又接獲中正稽徵所通知須再補稅及罰鍰事宜，原告始知先前補繳之稅額係八十八年度，而此次補稅及罰鍰係因原告漏報八十七年度租賃所得而致。
⒊次按原告與承租人莊鴻吉間之公證租賃契約係為維護原告之權益，故原告並未
否認該公證契約之存在，而原告與承租人莊鴻吉及其保證人楊式華間係和平協商下提前解除契約，故未另訂書面協議之文件，況承租人莊鴻吉所交付之二十萬元支票確已兌現，且亦遵照約定將房屋返還原告，被告僅憑公證租賃契約書內容即認定原告與承租人莊鴻吉間八十七年度之租賃期間共十一個月，顯有違誤。又「稱保證者，謂當事人約定，一方於他方之債務人不履行債務時，由其代負履行賣任之契約。」，民法第七百三十九條定有明文。系爭房屋租賃契約保證人楊式華已於契約書末簽署「保證人：楊式華」，縱該契約書內容並無有關租屋連帶保證人之條款，惟民法已載明保證人應盡之義務，且雙方立約之真意亦有保證人之約定，故被告以租賃契約書無任何有關租屋連帶保證人之相關條款，否認保證人楊式華證明書之真實，實無理由。況公證書上亦另載明「．．．承租人如有保證人，對於給付房租金或違約金亦應逕受強制執行。」，且經保證人楊式華親筆簽署在案，顯見保證人楊式華亦受該公證之拘束，被告否認保證人楊式華所提證明書之證據力，顯有未合。至被告稱系爭房屋八十七年度水電使用情形係正常，尚難認定雙方有提前解約情形云云。然原告與承租人終止租賃關係後，原告便將系爭房屋收回自用，是水電使用情形自不會有異常情形，被告以此當作租賃關係仍舊存在之理由，亦屬有違。綜上所述，原告租賃收入僅二十萬元，被告認原告租賃收入為四九五、０００元，漏報利息及租賃所得三二七、七三六元並科處罰鍰，顯有違誤。
㈡被告答辯意旨略謂：
⒈租賃所得部分：
①按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第五
類︰租賃所得及權利金所得︰凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得︰一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。．．．」，為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第一款所明定。又「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，行政法院三十六年判字第一六號復著有判例。
②原告八十七年二月間將所有坐落台北市○○區○○○路○段○○○巷○○○
號六樓及七樓房屋，出租供他人使用，未申報租賃收入，被告遂依據原告之公證租賃資料，核定其租賃收入為四九五、０００元，即增列租賃所得二八
二、一五０元﹝計算式：45,000元×11個月×（1 - 43%）= 282,150元﹞，併課原告當年度綜合所得稅。
③原告訴稱系爭房屋雖有公證租賃契約，惟承租人除於簽約時給付面額二００
、０００元之支票一紙，作為支付第一個月租金及保證金外，即未再繳付租金，其最終以保證金抵付租金方式，結束雙方之租賃關係云云。經查原告本年度將所有系爭房屋出租予他人，並訂有公證租賃契約，乃不爭之事實，且為原告所自認，從而被告依公證租賃契約內容，核課原告系爭租賃所得，即屬有據；次查，系爭房屋本年度之水電使用情形，皆屬正常，尚難認定雙方有提前解約情形，且原告對其所稱與承租人已提前解約部分，復未能提示其他具體客觀之事證，難認所稱屬實，徵諸首揭規定，被告依據原告之公證租賃資料，核定其租賃所得二八二、一五０元，洵無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。至原告於訴願及行政訴訟階段，提示由楊式華出具之證明書部分，經查系爭公證書中雖記載楊式華為承租人之連帶保證人，惟系爭房屋租賃契約書所訂內容，並無任何有關租屋連帶保證人之相關條款，且原告亦未提示其向承租人莊鴻吉請求履行租賃契約，或向楊式華請求代負履行租賃契約之相關證明，而僅以一紙楊式華之證明書，即稱系爭公證租賃契約有提前解約情事，因該證明書僅係私文書陳述性質，如別無其他足資證明原告本年度確與莊鴻吉提前解約之客觀證據，則該證明書實難認定為有效之證據，併予陳明。
⒉罰鍰部分：
①按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。
②原告於辦理八十七年度綜合所得稅結算申報時，漏報利息及租賃所得計三二
七、七三六元，短漏所得稅額三一、五四０元，被告就短漏稅額，依前揭規定處罰鍰一四、四００元﹝計算式：31,540×（282,150×0.5＋45,586 ×0.2）/ 327,736 = 14,453；計至百元﹞。
③經查原告本年度漏報利息及租賃所得計三二七、七三六元屬實，有各類所得
扣繳暨免扣繳憑單及系爭房屋公證租賃契約書等資料影本附卷可按，違章事證明確，是被告依前揭法條規定，按所漏稅額處罰鍰一四、四００元，洵無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類營利所得．．．．．第五類租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得：一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。．．．．」，行為時所得稅法第十四條第一項第五類第一款定有明文。又按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，復為行為時所得稅法第一百十條第一項所規定。
二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件原告八十七年度綜合所得稅結算申報，被告初查查得其於八十七年二月間將所有坐落於台北市○○○路○段○○○巷○○○號六樓及七樓建物出租予他人使用，乃依原告公證之租賃相關資料，核定其租賃收入為四九五、０００元，增列租賃所得二八二、一五０元﹝計算式：45,000元×11個月×（1 - 43%）= 282,150元﹞，併課原告當年度綜合所得稅等情，有原告八十七年度綜合所得稅結算申報書及核定書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、非自住房屋租賃收入逕行核定清單、公證書及房屋租賃契約書、房屋稅及地價稅繳款書、土地所有權狀等影本附於原處分卷可稽，原告雖對其有將系爭房屋出租並予公證一節不爭執，惟以已提前在八十七年五月三十日結束租約，未再收取租金，被告所為處分有誤等語資為主張。
經查租金乃承租人使用、管理租賃物所支付之對價，本件原告所稱已與承租人莊鴻吉提前解約一節縱認屬實，然於八十七年五月三十日前之租金縱係以押租金抵付，仍不失其租金之性質，係屬原告之租金收入，被告本得依法核課；況原告空言主張，卻迄未就其與承租人莊鴻吉及保證人楊式華間究有何特約或協議提前終止租賃契約提出任何相關證據以實其說，本啟人疑竇，加以原告復未就系爭房屋於當年度水電使用情形正常一節作合理說明，徒以保證人楊式華之證明書即謂系爭租約業已中止，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。是被告以原告既係因出租所有物獲得租金對價，而核定為租金收入，即非無據。從而本件被告依臺灣台北地方法院公證處公證書及所附房屋租賃契約書，認原告於本年度有系爭租賃所得，無違推計課稅原則，所為併課綜合所得總額、淨額及補徵稅額暨課處罰鍰之處分，徵諸首開法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。另本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為之，併此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 林育如右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀（須按他造人數附繕本），並經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 三十 日
書 記 官 林惠堉