臺北高等行政法院判決 九十二年度簡字第七八一號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月十二日台財訴字第○九二○○四○五○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告八十九年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬林依靜、陳文娟等二人免稅額計新台幣（下同）一四八、○○○元，案經被告以該二人不符合受扶養之規定，乃否准認列該二人之免稅額一四八、○○○元，核定原告綜合所得總額為一、九八八、五六八元，淨額為五四三、八六六元，補徵稅額一九、二四○元（復查決定及訴願決定誤繕為一九、六四○元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告起訴意旨略謂：
一、原告八十九年度綜合所得稅結算，已依被告所屬中和稽徵所九十年八月三日北區國稅中和徵字第九○○○八四三七號函說明四內容辦理補繳，且經被告核定在案，即依該函所附註銷扶養親屬申請書辦理，被告逕稱係原告自行更正註銷扶養親屬，則上開函豈不具任何效力？被告未能依原告所提不利益變更禁止原則之抗辯作回應，有損國家形象，屢次強詞奪理，浪費國家、社會及民眾資源及寶貴時間。請於考量國庫收入之同時，也請不要損及民眾權益，被告應勇於認錯。
二、請撤銷訴願決定、復查決定及原處分關於被告對原告八十九年度綜合所得稅課稅通知部分，訴訟費用由被告負擔。
乙、被告答辯意旨略謂：
一、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」所得稅法第十七條第一項第一款第四目定有明文。次按「左列親屬互負扶養義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姐妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姐妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條復有明文。再按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，取決於其有無共同生活之客觀事實，．．。」司法院釋字第四一五號解釋在案。
二、原告辦理八十九年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其他親屬林依靜、陳文娟二人免稅額計一四八、○○○元，惟該二人當年度與原告不同戶籍，此有戶籍資料影本可稽。且依所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂法定扶養義務，依民法第一千一百十五條規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明。是原告未能提供共同生活之客觀事實及扶養事實之證明供核，經被告否准認列上開二人免稅額一四八、○○○元，核定原告綜合所得總額為一、九八八、五六八元，淨額為五四三、八六六元，補徵稅額一九、二四○元，並無不合，復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤。又原告倘確有給予經濟上扶助之實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定義務而為扶養之事實各異。
三、原告稱八十九年綜合所得稅更正部分業已於九十年八月十四日依被告寄發之八十九年度更正扶養親屬之通知，作妥更正，詎被告復於九十一年十月二十三日寄發核定通知書及繳款書重新核定云云。惟參照被告所屬中和稽徵所九十年八月三日北區國稅中和徵字第九○○○八四三七號函主旨：「台端辦理八十七、八十八綜合所得結算申報時，申報扶養其他親屬多達七人，如其中有不符所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之扶養條件者，請於文到七日內自動向本所申請更正，．．。」、說明四：「另八十九年度綜合所得稅結算申報，如有相同情事，請一併辦理更正。」之內容，本件被告原核定係依據原告自行申報更正註銷扶養親屬，非屬重新核定，而在核課期間內，經另發現有應徵之稅捐者，予以補徵，合於稅捐稽徵法第二十一條第二項規定，並無違誤，故請駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：㈠納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．．．㈡納稅義務人之子女．．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款或第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百第二十三條復分別定有明文。
二、另司法院釋字第四一五號解釋：「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準．．」。又財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋示：「．．
三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。」。是納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，自應提出為家長家屬關係且確受扶養或非同戶籍惟同居一家且確受扶養者之證明文件，始得據以減除免稅額。
三、原告所列報受其扶養之親屬林依靜、陳文娟，為原告之弟林瑞銘之女，及原告之姊林秀如之女，雖屬所得稅法第十七條第一項第一款第四目之其他親屬，但依該法條之規定，尚須符合民法第一千一百十四條第四款之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者之條件，亦即須具備家長家屬關係者為前提。按民法第一千一百二十二條所定「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」，故所謂「家長家屬」，須以永久共同生活為目的而同居一家，始足當之，若非以永久共同生活為目的，雖同門居住，亦不得謂之一家（司法院院字第八四八號解釋參照）。經查，原告與林依靜、陳文娟，並未登記同一戶籍，有原處分卷附二份戶口名簿影本可稽，則渠等顯非以永久共同生活為目的而同居之親屬，即非家長家屬之關係。從而，縱然本件原告有資助之事實，亦係基於情誼之饋贈性質，而與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實各異，仍與首揭法條規定得列報為受扶養親屬免稅額之規定不符（最高法院二十年上字第二九九號判例：「念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。」意旨，可資參照），自不得將林依靜、陳文娟列報扶養親屬免稅額。
四、本件原告訴稱其八十九年度綜合所得稅結算，已依被告所屬中和稽徵所九十年八月三日北區國稅中和徵字第九○○○八四三七號函說明四辦理，經被告核定在案，被告逕稱係原告自行更正註銷扶養親屬，未能依原告所提不利益變更禁止原則之抗辯作回應云云。惟查，被告所屬中和稽徵所九十年八月三日北區國稅中和徵字第九○○○八四三七號函，略載：「主旨：台端辦理八十七、八十八年度綜合所得結算申報時，申報扶養其他親屬多達七人，如其中有不符所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之扶養條件者，請於文到七日內自動向本所申請更正，．．。說明：一、依據稅捐稽徵法三十條規定辦理。二、．．查台端八十七、八十八年度申報扶養其他親屬多達七人，顯與常理有違。本局為貫徹愛心辦稅之理念，特先函請台端確認，如有不符申報扶養條件者，請於規定時間內自動向本所辦理更正。若逾期限未回復，將就已掌握之資料，依稅捐稽徵法及所得稅法相關規定進行調查．．。四、另八十九年度綜合所得稅結算申報，如有相同情事，請一併辦理更正。」等語，原告則於九十年八月十四日向被告申請更正八十九年度綜合所得稅，請求註銷扶養親屬陳怡伶一人，而未請求註銷本案扶養親屬林依靜、陳文娟，依據稅捐稽徵法第二十一條第二項：「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」之規定，本件被告在核課期間內，既經另發現有應徵之稅捐者，依法即應予以補徵，核無原告所訴違反不利益變更禁止原則之可言。
五、綜上所述，原處分於法既無不合，復查及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告起訴意旨，仍執前詞及個人主觀見解，訴請撤銷訴願決定、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十二 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十二 日
書記官 方偉皓