臺北高等行政法院判決 九十二年度簡字第八七七號
原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺灣省北區國稅代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十月十七日台財訴字0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬除祖母、父母、配偶、兒子等五人外，尚列報侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人，其中侄子女及甥女等六人，經被告初查以渠等不符合扶養其他親屬之規定，乃剔除免稅額計新臺幣（下同）五四０、０００元（含重覆列報祖母之免稅額一０八、０００元），核定綜合所得總額三、七０四、六三三元，淨額二、八四二、六三三元，補徵稅額九０、七二０元。原告不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，旋遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬除祖母、父母、配偶、兒子等五人外，尚列報侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人，其中侄子女及甥女等六人，是否符合扶養其他親屬之規定？㈠原告主張之理由：
⒈本件業經於九十一年九月十九日遵裁示補稅結案，何以一年後又冒出「因不同管理代號」在課稅款之議，有違「一事不兩罰」、「一事不再理原則」。
⒉原告補繳四萬元稅款後，被告再次通知原告應補繳稅款；雖然被告認為兩次起於不同之事由，但原告認為都是同一年度的課稅，何以說是不同事由。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬
之免稅額。（一）納稅義務人及其配偶之直系尊親屬……（二）納稅義務人之子女……（三）納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹……（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，………，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，取決於其有無共同生活之客觀事實，……」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。再按「……三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。２非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。」為財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋在案。又按「父母對於未成年之子女，有保護及扶養之權利義務」亦為民法第一千零八十四條第二項所明定。
⒉依前揭法令規定，納稅義務人列報扶養其他親屬或家屬應提出同居一家且確
有扶養事實之證明文件。同一戶籍、村里長證明或受扶養者父母親之切結書，僅為列報扶養親屬的「形式要件」，而非扶養事實之實質證明。
⒊查本件原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬除祖母、父母、
配偶、兒子等五人外，尚列報侄子及姪女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅和甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人，其中侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅、朱鈺雯、朱芷妤等六人因不符合扶養其他親屬之規定，予以剔除免稅額計五四
０、０００元（含重覆列報其祖母之免稅額一０八、０００元），核定其綜合所得總額為三、七０四、六三三元，淨額為二、八四二、六三三元，並補徵稅額九０、七二０元，原告不服，主張已附上切結書等，原告與其扶養親屬同居一戶且負責其生活費用，將原告所申報之侄子、甥女六人剔除，實屬無理云云，申請復查。本件據戶籍資料查悉，系爭受扶養親屬六人，其戶籍分別為臺北市信義區、高雄市楠梓區、臺北縣板橋市，核與原告申報之戶籍「臺北縣○○鎮○○里○○街○○○巷○弄○號」不同，且由財產歸屬資料清單得知甲○○君之房屋只有一一二、四五平方公尺相當於三十四坪，不可能容納其本人、配偶、子女及其扶養親屬共九人，且渠等甥、姪子女均已屆學齡階段，其就學之學區均非臺北縣三峽鎮，自非與申請人「同居一家」，是原告與受扶養親屬間即為非家長家屬間之關係，即不符合民法第一千一百一十四條之規定，需互負扶養義務之親屬。
⒋另所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠
使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。原告欲主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。本件原告就此項事實之存在並未提出證明，而僅提示同意由原告扶養之切結書，且經查所申報受扶養者侯孔淳、侯孔偉君之母親黃雲端當年度有二五三、六八０元等綜合所得且其父親侯建中君尚有土地乙筆及房屋乙幢及車輛等財產，顯難認該二人有由原告扶養之正當理由；又朱鈺雯、朱芷妤之父朱炳輝君當年度有三九三、二六六元等綜合所得，且其母親侯建華有一一七、二八九元等綜合所得，另蔣志軒、蔣志轅之父蔣祖祺當年度有一、一二七、四九一元等綜合所得且其母親孫苑君有一八七、０七一元等綜合所得，亦難謂有由原告扶養之正當理由。雖附有同意由原告扶養之同意書三份，惟其既無法證明系爭受扶養者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難採據，是原核定據以否准原告列報扶養，並無違誤，請予維持。
⒌至於原告與系爭扶養親屬縱有資助，其資助行為乃「念同宗之誼而給與津貼
，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法不能援為要求扶養之根據」，最高法院二十年度上字第二九九號著有判例，從而原告請求追認扶養親屬免稅額，於法不合。
理 由
一、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。………（一）………（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：
一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法一千一百十四條、一千一百十五條、一千一百十八條前段、一千一百二十二條及一千一百二十三條第三項所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，………，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，取決於其有無共同生活之客觀事實，………」復為司法院釋字第四一五號解釋在案。
二、本件原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬除祖母、父母、配偶、兒子等五人外，尚列報侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人。經被告初查以其中侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅、朱鈺雯、朱芷妤等六人因不符合扶養其他親屬之規定，乃予以剔除免稅額計五四０、０００元（含重覆列報祖母之免稅額一０八、０００元），核定綜合所得總額為三、七０四、六三三元，淨額二、八四二、六三三元，並補徵稅額九０、七二０元。原告不服，主張已附上切結書等供核，另其與扶養親屬同居一戶且負責其生活費用，被告將其所申報之侄子女、甥女六人剔除，實屬無理云云，申請復查。經被告復查決定略以，本件據戶籍資料查悉，系爭受扶養親屬六人，其戶籍所在地分別於台北市信義區、高雄市楠梓區、台北縣板橋市，核與原告申報之戶籍「台北縣○○鎮○○里○○街○○○巷○弄○號」不同，且由財產歸屬資料清單得知原告之房屋只有一一二．四五平方公尺（相當於三二坪），不可能容納下其本人、配偶、子女及其扶養親屬共九人，且渠等均已屆學齡階段，因就學關係亦無法與原告「同居一家」，核與首揭規定不符。又所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋在案。原告欲主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。本件原告就此項事實之存在僅提出同意由原告扶養之切結書，且經查所申報受扶養者侯孔淳、侯孔偉之母親黃雲端當年度有二五三、六八０元等綜合所得，其父親侯建中尚有土地乙筆及房屋乙幢及車輛等財產，顯難認該二人有由原告扶養之正當理由；又朱鈺雯、朱芷妤之父朱炳輝當年度有三九三、二六六元等綜合所得，其母侯建華有一一七、二八九元等綜合所得，另蔣志軒、蔣志轅之父蔣祖祺當年度有一、一二七、四九一元等綜合所得，其母孫苑君有一八七、０七一元等綜合所得，亦難謂有由原告扶養之正當理由。雖附有同意由原告扶養之同意書三份，惟其既無法證明系爭受扶養者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難採據，是原核定據以否准原告列報扶養，並無違誤等由，駁回其復查之申請。
三、查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其扶養義務。而所謂「法定扶養義務」，依前揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，如由後順序者履行扶養義務時，自應証明先順序者無法履行扶養義務之必要，因此，本件原告如要主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者之父母有不能維持自己生活之事實存在，然原告就此項事實並未提出證據以實其說，又原告提出之列報扶養親屬侯孔淳等六人之父母所出具之八十八年度侯孔淳等六人確由原告扶養之切結書乙份為証，然此事實即使為真，亦僅能証明侯孔淳等六人八十八年度確由原告扶養，尚不能証明侯孔淳等六人之父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告需負起履行扶養義務之情形存在，自難憑上開切結書即認原告對列報扶養親屬侯孔淳等六人負有法定扶養義務，從而被告未准其減除系爭免稅額，核與首揭規定，洵無不合。
四、至有關原告對八十八年度綜合所得稅事件，因列報之扶養親屬遭剔除免稅額五四
０、０００元不服而申請復查一案，經查被告以原告與其列報侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人，未同居一家為由予以剔除
四三二、０００元；另扶養祖母常梅菊，係因其重覆申報扶養遭剔除一０八、０００元，因被告將上開情事分屬二件不同管理代號，故產生二件復查案，其中列報侄子女侯孔淳等六人免稅額部分復查案號編列為ＮZ0000000000；而扶養祖母常梅菊部分復查案號編列為ＮZ0000000000。又關於扶養祖母常梅菊一案，因被告與原告達成共識不再爭議且願意撤回該案，是被告以九十一年九月十九日北區國稅法字第０九一００二六一九七號函告知原告該案處理情形，並對原告發單補徵本稅四六、一四七元、行政救濟加計利息二五二元，而關於列報侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人一案，亦經被告駁回其復查之申請，並對原告發單補徵本稅九０、七二０元、行政救濟加計利息一、六００元。是原告主張被告對同一事項作二次處分，顯有誤解，併予敘明。
五、從而，原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養親屬侄子女侯孔淳、侯孔偉、蔣志軒、蔣志轅及甥女朱鈺雯、朱芷妤等六人，經被告初查以渠等不符合扶養其他親屬之規定，乃剔除免稅額計五四０、０００元（含重覆列報祖母之免稅額一０八、０００元），核定綜合所得總額三、七０四、六三三元，淨額二、八
四二、六三三元，補徵稅額九０、七二０元，並無不合，訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 侯東昇右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十九 日
書記官 江金星