臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一○七一號
原 告 台北市立忠孝醫院代 表 人 甲○○院長）訴訟代理人 陳煥生律師複 代理 人 胡志彬律師被 告 台北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 丁○○
丙○○右當事人間因房屋稅事件，原告不服台北市政府中華民國九十二年一月十五日府訴字第○九一二五六一八三○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告所有台北市○○區○○路○○號地下二樓房屋，供停車場使用，經被告所屬南港分處核定按非住家非營業用稅率課徵原告民國九十一年房屋稅計新台幣（下同）三○一、六六二元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷，另為適法之處分。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告公立醫院，其地下二樓供收費停車場使用，被告予以課徵非住家非營業稅率之房屋稅，於法有無不合。
㈠原告主張之理由：
⒈按「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅：四、公立學校、醫院、社會教
育研究機構及救濟機構之校舍、院舍、辦公房屋及其員工宿舍。」房屋稅條例第十四條第一項第四款定有明文。財政部五十七年九月二十五台財稅發第一一七九七號函釋「（政府機關房舍）第一款之１公有體育館、中山堂、社教館如無出租情事免徵房屋稅：各縣市公有體育館、中山堂、社教館等房屋大部分尚無出租使用情事，間有臨時出租，但僅收取保養費或管理費者，均比照房屋稅條例第十四條第一項第四款規定免徵房屋稅。」、財政部七十七年七月八日台財二字第一六五四八函釋「台北市政府財政局研商『有關本府興辦之市立游泳池、托兒所、兒童樂園及動物園等公有設施房屋稅及地價稅徵免事宜』會議紀錄：一、依照本府組織編制、預算制度及財產管理有關規定之公務機關，且受上級行政機關指揮監督，是其使用本府之房、地核屬公務財產，應適用房屋稅條例第十四條第一項第一款及土地稅減免規則第七條第一項第二款規定予以免徵房屋稅及地價稅。二本府所屬其他類似之單位（收支均編列公務預算者），因公務所使用之房地，其房屋稅及地價稅之徵免應一律比照辯理。」⒉原告係公立醫院，所使用之土地及建築均屬公有，為公有土地及公有建築物。
依據房屋稅法之規定及財政部之函釋，應免徵房屋稅，被告竟為補徵房屋稅之處分，訴願決定駁回，違反首揭法條規定及財政部之函釋，應予撤銷。
⒊原告地下二樓開放予員工停車，係考量避免員工為尋覓停車位無著，延誤服務
病患之醫療時間，非以營利為目的。僅係提供內部員工使用而非對外開放，所收取之款項為充停車場之必要清潔費、設備維護費及電費等，並非停車之對價。且所有收支均依規定編列預算，餘額亦已繳庫。至上開樓層開放停車位予病患眷屬使用，乃奉市府命令辦理，以便民為考量依據，與一般營利之停車場不同。核與被告指述「系爭地下停車場有收取停車費情事，自應按上開財政部函釋規定，以非住家非營業用稅率核課房屋稅。」之情節有間，被告未查明實情遽為上開行政處分，殊屬欠當。
⒋財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五○號函：「地下室供停車使用
而有按車收費．．．者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」係舊解釋，原無再援用餘地。縱被告認仍應課徵，亦僅能按實際對外開放使用收費之面積核算課徵，亦即僅就對外開放予病患眷屬使用收費之停車場部分按其面積比例補徵，不能按停車場全面積課徵，乃實質課稅原則之當然要求。被告竟就全部停車場面積計課補徵，顯非合法，請判決如原告訴之聲明等語。
㈡被告主張之理由：
⒈⑴按房屋稅條例第五條第二款規定：「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之
．．．二、非住家用房屋，其為．．．非營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之一點五，最高不得超過百分之二點五。」第十四條第四款規定：「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅．．．四、．．．醫院．．．及．
．．之校舍、院舍、辦公房屋及其員工宿舍。」⑵財政部五十七年九月二十五日台財稅發第一一七九七號令：「各縣市公有體
育館、中山堂、社教館等房屋大部分尚無出租使用情事，間有臨時出租，但僅收取保養費或管理費者，均比照房屋稅條例第十四條第一、四款規定免徵房屋稅。至其中少數經常出租使用並收取租金者，則按營業用稅率計課房屋稅。」⑶財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五○號函釋規定：「部分房屋
地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：『一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。．．．
三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。．．．』」⑷財政部八十八年八月二十日台財稅第000000000號函釋規定：「主
旨﹕關於○○市政府經管之國有土地，部分面積供公辦民營之○○市立醫院設置停車場使用，應如何徵免地價稅及房屋稅，請依說明二查明實際使用情形依法核定徵免。說明．．．二、本案停車場供該院員工汽機車停放及免費供民眾停放機車之停車場，可分別依土地稅減免規則第七條第一項第一款及第五款、房屋稅條例第十四條第四款規定免徵地價稅及房屋稅；另鋼鐵造涼棚供病患、家屬停車使用之收費機車停車場，因有收益且尚未依停車場法規定設置取得停車場登記證，故無國有財產法第八條及土地稅減免規則第七條第一項第十三款規定之適用，仍應依法課徵地價稅及房屋稅。」⒉系爭地下樓停車場有按車收取停車費之事實，有原告提供之地下二層房屋配置
使用情形說明書、系爭地下二層房屋平面配置圖、其員工消費合作社停車場收支明細表、其醫療基金場地使用費收入明細表及原告八十九年五月二十日忠醫秘字第八九六○二五五二○○號原告停車場收費執行情形說明書等相關資料附卷可稽，洵堪認定。依原告停車場收費執行情形說明書所載：「．．．三、員工消費合作社經營管理期間八十四年至八十七年度（八十三年七月一日至八十七年六月三十日）規劃固定車位一五二位供本院員工停車之用；另規劃十位流動車位提供非固定車位員工及來院看診病患就醫時臨時停車便民之用，對臨時停車收費員工每次收五十元，民眾部分則依台北市公有停車場收費費率標準計時收費．．．四、八十四至八十七年度（八十三年七月一日至八十七年六月三十日）停車場合計收入新台幣八四一萬九四○七元（含固定及臨停），扣除管理員薪資、勞健保、維修及雜支清潔維費等支出後總計繳庫計新台幣三○四萬五三八○元．．．五、八十八年度起．．．停車場收支已納入本院醫療作業循環基金預算書處理，每月停車費收入均按規定填寫繳款書繳入醫療作業循環基金帳戶管理」是系爭地下二樓停車場有收取停車費之事證明確。
⒊經查系爭停車位不論提供予一般市民或員工使用均有收取停車費之事實；又系
爭停車場之車位係屬經常出租使用並收取停車費者，並非免費供員工或民眾使用，依財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五○號及八十八年八月二十日台財稅第000000000號等函釋意旨，系爭地下二樓停車場應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。被告所屬南港分處按非住家非營業用稅率課徵原告九十一年房屋稅，並無不合，訴願決定予以駁回，亦無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、本件原處分以原告所有台北市○○區○○路○○號地下二樓房屋，供出租停車場使用，乃核定按非住家非營業用稅率課徵原告民國九十一年房屋稅計三○一、六六二元。
二、原告不服，起訴理由略謂，原告係公立醫院，所使用之土地及建築均屬公有，為公有土地及公有建築物。依據房屋稅稅條例第十四條第一項第四款之規定及財政部財政部七十七年七月八日台財二字第一六五四八號函釋意旨，應免徵房屋稅，至於原告地下二樓開放予員工停車，係考量避免員工為尋覓停車位無著，延誤服務病患之醫療時間，非以營利為目的。僅係提供內部員工使用而非對外開放，所收取之款項為充停車場之必要清潔費、設備維護費及電費等，並非停車之對價。且所有收支均依規定編列預算，餘額亦已繳庫。至上開樓層開放停車位予病患眷屬使用，乃奉市府命令辦理，以便民為考量依據，與一般營利之停車場不同。核與被告指述「系爭地下停車場有收取停車費情事，自應按上開財政部函釋規定，以非住家非營業用稅率核課房屋稅。」之情節有間，財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五○號函：「地下室供停車使用而有按車收費．．．者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」係舊解釋，原無再援用餘地。縱被告認仍應課徵，亦僅能按實際對外開放使用收費之面積核算課徵，亦即僅就對外開放予病患眷屬使用收費之停車場部分按其面積比例補徵，不能按停車場全面積課徵，被告未查明實情，遽為上開行政處分，殊屬欠當云云。
三、按房屋稅條例第三條規定，房屋稅以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。是依上開規定，凡附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，除依法得免徵房屋稅者外，均屬房屋稅之課徵對象。同條例第十四條第四款規定：「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅．．．四、．．．醫院．．．及．．．之校舍、院舍、辦公房屋及其員工宿舍。」是依此一規定，公有房屋供醫院、校舍、院舍、辦公房屋及其員工宿舍等使用者，即屬得免徵房屋稅之房屋。惟公有房屋如有臨時或經常性出租者，是否應課徵房屋稅，在稽徵實務上產生疑義，財政部本於財稅主管機關之權責，於五十七年九月二十五日台財稅發第一一七九七號令規定：「各縣市公有體育館、中山堂、社教館等房屋大部分尚無出租使用情事，間有臨時出租，但僅收取保養費或管理費者，均比照房屋稅條例第十四條第一、四款規定免徵房屋稅。至其中少數經常出租使用並收取租金者，則按營業用稅率計課房屋稅。」即以其係臨時性之出租抑或經常性之出租，作為應否課徵房屋稅之標準，供各稽徵機關執行上之依循，其後各稽徵機關依照財政部上開解釋，徵房屋稅，惟執行結果，許多公有房屋為免收入尚不足繳納營業用房屋稅，大都不顧為經常性之出租，致造成市區嚴重停車位不足，故財政部於六十六年二月二十六日另以台財稅第三一二五○號函釋稱：「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：『一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。．．．三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。．．．』」是依上開解釋，無論公有或私有房屋地下室，其供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，改按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，不再按營業用房屋稅率課徵，財政部此一解釋係為舒解停車位不足，而為放寬房屋稅率之課徵，自無違背房屋稅條例之立法精神。嗣稽徵機關發現國有土地，部分面積供公辦民營之市立醫院設置停車場使用，應如何徵免地價稅及房屋稅，又產生疑義，復經財政部於八十八年八月二十日以台財稅第000000000號函釋：「主旨：關於××市政府經管之國有土地，部分面積供公辦民營之××市立醫院設置停車場使用，應如何徵免地價稅及房屋稅，請依說明二查明實際使用情形依法核定徵免。說明．．．二、本案停車場供該院員工汽機車停放及免費供民眾停放機車之停車場，可分別依土地稅減免規則第七條第一項第一款及第五款、房屋稅條例第十四條第四款規定免徵地價稅及房屋稅；另鋼鐵造涼棚供病患、家屬停車使用之收費汽機車停車場，因有收益且尚未依停車場法規定設置取得停車場登記證，故無國有財產法第八條及土地稅減免規則第七條第一項第十三款規定之適用，仍應依法課徵地價稅及房屋稅。」亦即對各公立醫院之地下停車場應否課徵房屋稅，仍以其是否依停車場法規定設置取得停車場登記證，如已依停車場法規定設置取得停車場登記證，即依法免徵房屋稅，如未依停車場法規定設置取得停車場登記證，仍以其是否收費為是否課徵房屋稅之依據，財政部此項解釋，與其以往之解釋，立場應屬一致。
四、本件原告所有台北市○○區○○路○○號地下二樓房屋，原供停車場使用，前經被告所屬南港分處核定免徵房屋稅及地價稅，嗣經該分處查得上開停車場自八十三年起有收取停車費之情事，此有原告八十九年五月二十日忠醫秘字第八九六○二五五二○○號原告停車場收費執行情形說明書記載略以：「．．．三、員工消費合作社經營管理期間八十四至八十七年度（八十三年七月一日至八十七年六月三十日）規劃固定車位一五二位供本院員工停車之用，其停車費每月由出納扣薪轉入合作社列帳；另規劃十位流動車位提供非固定車位員工及來院看診病患就醫時臨時停車便民之用，對臨時停車收費員工每次收五十元，民眾部份則依台北市公有停車場收費費率標準計時收費，．．．。四、八十四至八十七年度（八十三年七月一日至八十七年六月三十日）停車場合計收入新臺幣八四一萬九四○七元（含固定及臨停），扣除管理員薪資、勞建（健）保、維修及雜支清潔維（護）費等支出後總計繳庫計新臺幣三○四萬五三八○元．．．五、八十八年度起（八十七年七月一日）停車場收支已納編入本院醫療作業循環基金預算書處理，每月停車費收入均按規定填寫繳款書繳入醫療作業循環基金帳戶列管。．．．」及其員工消費合作社停車場收支明細表等附卷可稽，亦為原告所不否認，系爭地下二樓停車場有收取停車費之事證明確，洵堪認定。
五、原告雖主張系爭停車場除少數車位供民眾使用外，其餘車位係供該醫院員工停車之用，雖有收取費用，該費用僅係清潔管理維護費用，該項收支原告均有編列預算並專款專用，依財政部五十七年九月二十五日台財稅發第一一七九七號令應予免稅云云。經查系爭停車位不論提供予一般市民或員工使用均有收取停車費之事實；又系爭停車場之車位係屬經常出租使用並收取停車費者，並非免費供員工或民眾使用，且因有收益，是按財政部六十六年二月二十六日台財稅第三一二五○號及八十八年八月二十日台財稅第000000000號等函釋意旨，本件系爭地下二樓停車場係按車收取費用，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。從而，被告所屬南港分處按非住家非營業用稅率課徵原告九十一年房屋稅，並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 八 月 三 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 三 日
書記官 簡信滇