臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一○一一號
原 告 甲○○
丙○○丁○○戊○○己○○庚○○共 同訴訟代理人 乙○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 辛○○
壬○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月三日台財訴字第○九一○○四一八九三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告等連帶負擔。
事 實
一、事實概要：本件原告之被繼承人張陳寶琴於民國八十七年一月十三日死亡，原告等於八十七年五月十五日辦理遺產稅申報，經被告初查核定遺產稅五、九三七、一九二元（限繳期期八十七年十二月二十五日），原告等於八十七年十二月二十二日申請以被繼承人死亡前五年內繼承其配偶張清標之不計入遺產總額之台北縣蘆洲市○○段○○○○號等十筆土地抵繳遺產稅，因其不符合遺產及贈與稅法第三十條及同法施行細則第四十三條之一「本法第三十條第二項所稱課徵標的物，係指依本法規定計入本次遺產總額或贈與總額並經課徵遺產稅之遺產或課徵贈與稅之受贈財產。」規定，且其中台北縣蘆洲市○○段一二五、一二六、一四一及一四三地號等四筆法定空地，未依限補附縣市主管建築機關准予分割證明文件，經被告以八十八年八月二十五日財北國稅徵字第八八一六三七七○號函駁回在案。嗣因被繼承人張陳寶琴之配偶張清標（八十四年三月二十七日死亡）遺產稅一案經更正，致本案抵繳土地併入遺產總額課稅，核屬遺產及贈與稅法施行細則第四十三條之一之課徵標的物。原告等重新於八十九年三月二日申請抵繳遺產稅，經被告以八十九年三月十日財北國稅徵字第八九○○八七三九號函核准抵繳價額二、四二七、三九七元在案。惟抵繳土地中之坐落台北縣蘆洲市○○段一二五、一二六、一四一及一四三地號等四筆土地為法定空地，業經財政部國有財產局台灣北區辦事處函詢內政部營建署函復略謂：「．．．本案張女士所抵繳之土地如為法定空地者，應依上開規定辦理後，始得據以分割、移轉」，且土地所屬登記機關台北縣三重地政事務所亦表示「關於建築法第十一條第三項規定：『應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉．．．。』規定自是甚明」，是被告依財政部國有財產局台灣北區辦事處八十九年十二月二十九日台財產北接字第八九○○○三九二四六號函，請原告等補送縣市主管建築機關准予分割證明文件供核，原告等未辦理，經被告多次催辦，均逾期未予補正，致抵繳案無法繼續辦理，乃以九十一年五月十五日財北國稅徵字第○九一○○二七三一一號函復否准其抵繳之申請。原告不服，提起訴願經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分關於否准繼承人以被繼承人遺產辦理實物抵繳部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告等連帶負擔。
三、兩造之爭點：原告以建築基地之法定空地申請抵繳遺產稅，經被告核准後，國有財產局北區辦事處以系爭四筆土地係屬法定空地，必須提出縣市建築主管機關准予辦理分割、移轉之證明書，始得辦理移轉登記，經被告數次通知原告依國有財產局北區辦事處之通知辦理，原告始終未能提出縣市建築主管機關准予分割、移轉之證明，而堅稱其係以法定空地抵繳遺產稅，並非辦理分割登記，無須縣市建築主管機關准予分割、移轉登記之證明請求被告通知國有財產局北區辦事處給予辦理移轉登記，其請求是否有理？㈠原告主張之理由：
⒈原告等依遺產及贈與稅法之規定，以被繼承人張陳寶琴遺產向被告申辦實物抵
繳遺產稅，經被告於八十九年三月十日財北國稅徵字第八九○○八七三九號函核准抵繳在案，嗣於九十一年五月十五日財北國稅徵字第○九一○○二七三一一號函將本案否准。
⒉被告原已核准抵繳在案，事後又否准，已違反行政程序法之信賴保護原則。
⒊被告以要求原告出具准予分割之證明而否准。經查該文件為辦理建築基地法定
空地分割時所需，但本案為抵繳稅款而辦理所有權移轉，依抵繳稅款登記規定，按持分移轉給接管機關，不須辦理標的物分割，被告違反依法行政之原則，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地
。．．．應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割辦法由內政部定之。」為建築法第十一條所明定。次按「申請建築基定法定空地分割，應檢附縣市主管建築機關准予分割之證明文件。」復為建築基地法定空地分割辦法第五條第一項所明定。
⒉系爭四筆土地，依內政部營建署八十九年十月七日八九營署建管字第三五二四
二號函略謂：「說明二、按應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；．．．。本案張女士所抵繳之土地如為法定空地者，應依上開規定辦理後，始得據以分割、移轉。」又依財政部國有財產局台灣北區辦事處八十九年十月十八日台財產北接第0000000000號函及八十九年十二月二十九日台財產北接第0000000000號函分別略謂：「本案抵稅土地屬法定空地者依規定不得移轉。」「本案申請抵稅土地標的既為法定空地，為實施建築管理，自當符合建築法相關規定始得辦理移轉。」，被告函請原告等補送縣市主管建築機關准予分割證明文件，經多次催辦，均未為辦理，被告駁回抵繳案，並無不合。
⒊第查被繼承人張陳寶琴遺產稅，已於九十一年十二月二十四日繳清在案，顯然不符遺產及贈與稅法第三十條第二項繳納現金有困難之抵繳要件。
⒋綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、本件原告等之被繼承人張陳寶琴於八十七年一月十三日死亡，原告等於八十七年五月十五日辦理遺產稅申報，經被告核定遺產稅五、九三七、一九二元（限繳期期八十七年十二月二十五日），原告等於八十七年十二月二十二日申請以被繼承人死亡前五年內繼承其配偶張清標之不計入遺產總額之台北縣蘆洲市○○段○○○○號等十筆土地抵繳遺產稅，因其不符合遺產及贈與稅法第三十條及同法施行細則第四十三條之一「本法第三十條第二項所稱課徵標的物，係指依本法規定計入本次遺產總額或贈與總額並經課徵遺產稅之遺產或課徵贈與稅之受贈財產。」規定，且其中台北縣蘆洲市○○段一二五、一二六、一四一及一四三地號等四筆法定空地，未依限補附縣市主管建築機關准予分割證明文件，經被告以八十八年八月二十五日財北國稅徵字第八八一六三七七○號函駁回在案。嗣因被繼承人張陳寶琴之配偶張清標（八十四年三月二十七日死亡）遺產稅一案經更正，致本案抵繳土地併入遺產總額課稅，核屬遺產及贈與稅法施行細則第四十三條之一之課徵標的物。原告等重新於八十九年三月二日申請抵繳遺產稅，經被告以八十九年三月十日財北國稅徵字第八九○○八七三九號函核准抵繳價額二、四二七、三九七元在案。惟抵繳土地中之坐落台北縣蘆洲市○○段一二五、一二六、一四一及一四三地號等四筆土地為法定空地，業經財政部國有財產局台灣北區辦事處函詢內政部營建署函復略謂：「．．．本案張女士所抵繳之土地如為法定空地者，應依上開規定辦理後，始得據以分割、移轉」，且土地所屬登記機關台北縣三重地政事務所亦表示「關於建築法第十一條第三項規定：『應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉．．．。』規定自是甚明」，是被告依財政部國有財產局台灣北區辦事處八十九年十二月二十九日台財產北接字第八九○○○三九二四六號函，請原告等補送縣市主管建築機關准予分割證明文件供核，原告等未辦理，經被告多次催辦，均逾期未予補正，致抵繳案無法繼續辦理，乃以九十一年五月十五日財北國稅徵字第○九一○○二七三一一號函復否准其抵繳之申請。
二、原告對系爭四筆土地係屬法定空地一節，始終不予爭執，其向行政機關請求救濟時陳稱，系爭法定四筆土地，於七十一年九月六日辦理分割並註記為法定空地，至八十年四月十八日有共有人張德慶因買賣將其所有權按應有持分移轉給柳鄭阿麵，並不受建築法之限制，有其提出之土地登記簿謄本可證，何以前之買賣可移轉所有權，本件抵繳稅款之所有權移轉，即適用特別法之建築法，以致結果不同。被告要求原告出具准予分割之證明，惟查該文件為辦理建築基地法定空地分割時所需，本案為抵繳稅款而辦理所有權移轉，依抵繳稅款登記之規定，按持分移轉給接管機關即可，不須辦理標的物分割。且被告原已核准抵繳在案，事後又否准，違反行政程序法之信賴保護原則云云。
三、按建築法第十一條規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。建築基地原為數宗者，於申請建築前應合併為一宗。前項法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物間之距離，其寬度於建築管理規則中定之。應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用；其分割要件及申請核發程序等事項之辦法，由中央主管建築機關定之。」內政部依據上開法條之授權，於七十五年一月三十一日訂定建築基地法定空地分割辦法，其第三條規定：「建築基地之法定空地併同建築物之分割，非於分割後合於左列各款規定者不得為之。一、每一建築基地之法定空地與建築物所占地面積應相連接，連接部分寬度不得小於二公尺。二、每一建築基地之建蔽率應合於規定。但本辦法發布前已領有建照執照，或已提出申請而於本辦法發布後方領得建照執照者，不在此限。三、每一建築基地均應連接建築線並得以單獨申請建築。四、每一建築基地之建築物應具獨立之出入口。」第四條規定：「建築基地空地面積超過依法應保留之法定空地面積者，其超出部分之分割，應以分割後能單獨建築使用或已與其鄰地成立協議調整地形或合併建築使用者為限。」第五條規定：「申請建築基地法定空地分割，應檢附直轄市、縣市主管建築機關准予分割之證明文件。．．．」是依上開規定可知，所謂建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地，建築基地空地面積超過依法應保留之法定空地面積者，其超出部分之分割，應以分割後依建築基地法定空地分割辦法第三條之規定能單獨建築使用，或已與其鄰地成立協議調整地形或合併建築使用者為限。始得辦理分割移轉。本件原告向被告申請抵繳遺產稅之系爭四筆土地，係屬法定空地，有土地登記簿謄本四紙附在原處分卷可稽，並為原告所不爭。依據原告所陳，系爭四筆土地全部皆屬法定空地，於七十一年九月六日經地政機關准予辦理分割登記，是系爭四筆土地顯係在內政部依據建築法第十一條之授權訂定建築基地法定空地分割辦法之前，因法規尚不完整而發生之錯誤分割登記，按建築法第十一條第一項及第四項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。是本件依內政部營建署八十九年十月七日八九營署建管字第三五二四二號函復略謂：「應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用，其分割辦法由內政部定之，為建築法第十一條第三項所明定，本部並依上開規定訂頒建築基地法定空地分割辦法。本案張女士所抵繳之土地如為法定空地者，應依上開規定辦理後，始得據以分割、移轉。」又依國有財產局北區辦事處八十九年十二月二十九日台財產北接字第八九○○○三九二四六號函略謂：「本案申請抵稅土地標示既為法定空地，為實施建築管理，自當符合建築法相關規定始得辦理移轉」；是被告函請原告等補送縣市主管建築機關准予分割證明文件，並經多次以函催辦，原告等均未依限辦理，致抵繳案無法繼續辦理，始終提示土地謄本及地籍圖為塘塞推託之辭，所訴殊無足採，被告因而為駁回原告抵繳之申請，經核並無不合。
四、末查本件被告前固曾核准原告以土地抵繳遺產稅，惟查原告申請抵繳之十筆土地，其中系爭四筆，因土地登記簿謄本上載明為「法定空地」，國有財產局北區辦事處於接到被告函准以該四筆土地抵繳遺產稅，請其辦理所有權移轉登記時，通知被告應請原告檢附縣市建築主管機關准予分割、移轉之證明文件，始得辦理，經被告通知原告依國有財產局北區辦事處之說明辦理後，原告既自承系爭四筆土地係屬法定空地，又始終未能提出縣市主管機關准予辦理分割及移轉之證明，則被告前准原告以系爭四筆土地抵繳遺產稅之處分，自屬違法之行政處分，至於其餘六筆土地，國有財產局北區辦事處以九十年六月十一日台財產北接字第○九○○○一六○五一號函及同年十一月二十六日台財產北接字第○九○○○三五七二七號函請原告製作土地登記申請書，備齊相關文件送處用印，原告亦始終置之不理，被告因改為駁回原告以前開十筆土地抵繳遺產稅之申請，經核原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段、行政訴訟法第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第二項，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 九 月 三十 日
書記官 簡信滇