臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一四九一號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年二月六日台財訴字第○九一○○六九七五八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實緣被告依財政部台灣省中區國稅局通報資料，認定原告於民國（下同）八十四年三月十三日以自有資金新台幣（下同）一三、五○○、○○○元為李丙丁購置台灣大欣石化工業股份有限公司（下稱大欣石化公司）股權，涉有贈與情事，嗣原告於八十七年九月十一日申報贈與稅，經被告核定贈與總額一三、五○○、○○○元，淨額一二、五○○、○○○元，應納贈與稅額為二、三九○、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按遺產及贈與稅法第三條第一項（原告載為第二條第一項）及第五條第三款規定，中華民國國民在境內以自己之資金無償為他人購置財產者，應課繳贈與稅；民法第四百零六條（原告載為第四百零七條）規定，稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償贈與他方，他方允受之契約；顯見贈與契約之成立，除需贈與之意思贈與他人外，並需受贈人允受為其條件。本件大欣石化公司於八十四年二月二十一日起即已解散，被告所提原告於八十七年七月十日立具之同意書所載日期卻為八十四年三月十三日，倘如該同意書所述，依一般常理而論，原告實無必要於大欣石化公司解散後再購買股票贈與他人。且該同意書上之立書人及印章均非原告所簽或所有，而係由他人代撰，究為何人，應傳喚該公司當時之負責人陳安灝或李丙丁，請渠等提出倘原告有購買股票之行為，其出資之方式、時間及由何人出面等。又倘原告確於八十四年三月十三日向大欣石化公司購買股票並贈與李丙丁，則究係向何人購買股票？且其金額為一三、○○○、○○○元，原告多年均無正常收入，自顧尚且不暇，豈有能力他顧？被告對此均未具體查證，難令原告甘服。又依臺灣臺中地方法院檢察署檢察官九十一年度偵字第二○○五○號不起訴處分書，可證原告並不認識李丙丁、徐輝源，亦未出具同意書贈與股票予李丙丁，況原告並無此資金來源。
２、原告從未與李丙丁謀面，亦完全不認識，原告係於八十七年六月前往大欣石化公司應徵工作，惟不知該公司已解散，且僅工作月餘，嗣因無法領得薪水而離職，而於應徵時所留下之身分證影本（辦理健保用），卻遭該公司盜用，原告於事後收悉繳款書時，即前往該公司，該公司負責人陳安灝卻稱伊將處理，是上開八十七年七月十日之同意書並非原告所出具，同年九月十一日之申報，亦非原告所為，其後之復查申請書，由該公司所代撰，原告自始從未看過，更非本人所撰擬，尤不知該同意書之存在及該同意書是否係於不自由情形下所為，更無原告坦承不諱，再於事後推翻已承認之情事，倘能查驗及核對簽名字跡，即可得知其撰寫人並非原告。由於事涉刑法偽造文書罪，原告確遭誣陷，被告對此未加查證，逕認須由原告舉證。退步言，大欣石化公司自八十四年二月即辦理解散，倘確有辦理清算，請鈞院調閱該公司相關清算資料，確認當時股票之價值為何，且原告確無能力購買股票，亦未將股票贈與他人，倘被告仍認有贈與事實，依復查書之內容，可認原告已撤銷贈與之表示，即無贈與之事實，亦無繳付贈與稅之必要。
３、參照李丙丁於九十二年七月十七日在法務部行政執行署桃園行政執行處製作之筆錄證稱：「．．我從未擔任過大石化之股東，也從未就本件贈與稅申請復查或出具同意書、說明書，也不認識甲○○，不知為何稅捐機關會認為林贈一千餘萬給我。」等語，可知其並未出具任何同意書或申請復查，原告實不知有贈與情事，訴願決定稱原告及李丙丁坦承不諱云云，即非真實。李丙丁自始不認識原告，原告如何贈與股票予李丙丁，且其並非大欣石化公司之股東，該公司股票所載內容，記載李丙丁為該公司之董事，惟其既未擔任該公司股東，何以成為該公司董事？原告如何需贈與完全不認識之李丙丁？顯見原告與李丙丁均係遭該公司之利用，原告並無贈與之事實，故訴願決定認定之證據並非真實，認定之事實更乏憑據。原告已對該公司之負責人陳安灝提出刑法偽造文書罪之告訴，本案所涉股權轉讓，非僅原告一人，尚有多人同受其害，並經法務部行政執行署桃園行政執行處製作筆錄之行政執行官證實在案，本件乃犯罪集團利用人頭逃漏稅捐，偽造被害人之同意書等，企圖合理化其犯罪事實，原告之於本案，實為被害人，並非未繳贈與稅之欠稅者。
４、被告稱原告所提統一編號第00000000號之大欣石化公司與發生贈與行為之統一編號第00000000號之大欣石化公司，乃為不同公司云云。惟參照八十四年統一編號第00000000號之大欣石化公司股票，可知當時之董事陳安灝即為統一編號第00000000號之大欣石化公司董事長，而李丙丁為董事，然由前述，李丙丁證稱其從未擔任統一編號第00000000號之大欣石化公司股東，遑論董事，上開兩家公司竟有如此多的巧合之處，豈非奇異？以本案尚有許多受害人以觀，本件實為一有系統之詐騙案，原告亦為受害人。
５、被告稱原告係於八十四年三月十三日將股票贈與李丙丁云云，惟上開股票之記載，統一編號第00000000號之大欣石化公司係於八十四年三月十七日設立登記，依公司法第一百六十三第一項但書之規定，公司股份之轉讓於設立登記前不得為之，由於贈與亦屬轉讓處分行為之一種，本件贈與時間既在公司設立登記前，是否為無效之行為？亦即，股權轉讓不限於買賣，尚包括贈與，故贈與行為亦包括於股權轉讓之範疇，被告僅以是否符合遺產及贈與稅法為斷，無視股權轉讓有其特殊之限制，二者既不相同，尚無誤解法令之情形，故本件贈與行為，依公司法既屬違法，自不能因事後之補正行為，使其變為有效，被告猶認本件贈與行為有效，實非妥適。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．三、以自己之資金無償為他人購置財產者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產。」遺產及贈與稅法第三條第一項（被告載為第二條第一項）及第五條第三款分別定有明文。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」行政法院（現改制為最高行政法院）三十一年判字第五十三號判例可資參照。
２、本案大欣石化公司係由經濟部以八十四年三月十七日經商字第一○三二六○號函核准設立，其統一編號為第00000000號，與原告所提經濟部八十四年二月二十一日經商字第一○一六七四號函核准解散之大欣石化公司（統一編號為第00000000號）係不同公司。原告於八十四年三月十三日以自有資金
一三、五○○、○○○元為李丙丁購置大欣石化公司股權，其贈與事實經贈與人及受贈人雙方坦承不諱，此有財政部臺灣省中區國稅局通報之原告及李丙丁於八十七年七月十日分別立具之同意書及說明書、原告立具同意書隨附之身分證影本可稽，並經原告於八十七年九月十一日申報贈與稅，經被告核定贈與總額一三、五○○、○○○元，淨額一二、五○○、○○○元，應納贈與稅額為二、三九○、○○○元在案。原告事後主張上開同意書之立書人及印章均非其所簽或所有，亦無上開資金，請查明該購置股權之資金流程，其與李丙丁並不認識云云，推翻已承認之事實，惟並未提出具體證據，所稱尚待斟酌。
３、本案大欣石化公司與原告所稱之大欣石化公司，並非同一公司，且依遺產及贈與稅法第五條第三款規定，該公司清算時股票之價值為何，對本案之核課不生影響。原告復稱依復查書之內容，可認其已撤銷贈與之表示，當無贈與之事實云云，尚待斟酌，故原處分、復查決定及訴願決定並無不合。另原告提出法務部行政執行署桃園行政執行處傳喚原告及本案受贈人李丙丁之執行筆錄，主張李丙丁聲稱其從未申請復查或出具上開同意書、說明書，亦從未擔任大欣石化公司之股東，且不認識原告云云，惟原告並未提出具體證據供參。
４、參照李丙丁於八十七年七月十日出具之說明書，除說明李丙丁取得大欣石化公司股權四五、○○○、○○○元之來源外，另對取得嘉義市○○○段六六三—九一（被告載為六○三—九一）號土地及投資源國泰實業有限公司股權、合群電機股份有限公司股權、丙雄工業股份有限公司股權暨其配偶李林昭順所有之臺中市○區○○○○段一三○—二六號土地、其子李政和投資之丙福實業股份有限公司股權來源作說明。倘該說明書非李丙丁出具，他人怎可能對李丙丁及其配偶、子女之資產瞭若指掌？且參照大欣石化公司由經濟部八十四年三月十七日經商第一○三二六○號函核准設立登記事項卡之背面，其董事、監察人名單中，李丙丁為該公司董事，是原告推翻已承認之事實，主張已對大欣石化公司負責人陳安灝提起刑法偽造文書罪之告訴云云，惟並未提出刑事判決確定之具體證據，其所稱尚待斟酌。
５、按遺產及贈與稅法第五條第三款規定，本案贈與標的為原告以自有資金一三、五○○、○○○元為李丙丁購置大欣石化公司股權，故本件贈與之標的為資金，而非股票，當無公司法第一百六十三條第一項但書規定之適用，原告所稱顯係誤解法令規定。且查華南商業銀行大欣石化公司籌備處，其開戶、現金存入日期為八十四年三月十三日，經濟部受理其申請設立登記日期為八十四年三月十四日，核准設立日期為八十四年三月十七日，故本案係原告贈與現金予李丙丁，供其取得大欣石化公司股權，其贈與時間在公司設立登記之前，當屬合理，雖未查得原告贈與李丙丁之資金，惟與公司法第一百六十三條第一項但書規範公司股份之轉讓規定當屬不同，即無該規定之適用。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」及「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第一項及第二項、第五條第三款所明定。
二、本件被告依財政部台灣省中區國稅局通報資料，認定原告於八十四年三月十三日以自有資金一三、五○○、○○○元為李丙丁購置大欣石化公司股權，涉有贈與情事，嗣原告於八十七年九月十一日申報贈與稅，經被告核定贈與總額一三、五○○、○○○元，淨額一二、五○○、○○○元，應納贈與稅額為二、三九○、○○○元。固非無據。惟查：
１、本件被告係以原告及李丙丁於八十七年七月十日分別立具之同意書及說明書，認定原告於八十四年三月十三日有以自有資金一三、五○○、○○○元為李丙丁購置大欣石化公司股權之贈與情事。按行政訴訟法第一百七十六條準用民事訴訟法第三百五十八條規定：「私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指印或有法院或公證人之認證者，推定為真正。當事人就其本人之簽名、蓋章或按指印為不知或不記憶之陳述者，應否推定為真正，由法院審酌情形斷定之。」，又「民事訴訟法第三百五十八條關於私文書經本人或其代理人簽名、畫押、蓋章或按指印者，推定為真正之規定，須其簽名、畫押、蓋章或按指印係本人或其代理人為之，在當事人間已無爭執或經舉證人證明者，始得適用。」最高法院二十八年上字第十號復著有判例。經查，原告於本院九十三年五月二十七日行言詞辯論程序時，否認上開以原告名義立具之同意書係由其所簽名蓋章（詳言詞辯論筆錄第三頁），則原告與被告間就該同意書之簽名、蓋章既有所爭執，在被告未能舉證證明該同意書為原告本人簽名、蓋章前，依法自不能推定該同意書為真正。
２、按具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任（改制前行政法院七十五年度判字第六八一號判決意旨參照）。遺產及贈與稅法第五條第三款所謂財產之移動以贈與論之案件，固屬法律上推定之事實，然稅捐稽徵機關仍須就贈與人以「自己之資金」「無償」「為他人購置財產」之構成要件事實予以調查舉證，方能據此認定以贈與論，而依遺產及贈與稅法規定，課徵贈與稅。查原處分卷內除有以原告及李丙丁名義於八十七年七月十日分別立具之同意書及說明書外，並未見有任何足資證明確由原告本人出資之資金流程資料（被告對此並不否認，詳九十三年五月五日準備程序筆錄第二頁及第四頁、九十三年五月二十七日言詞辯論筆錄第三頁及第四頁所載），況原告否認其有本案之資金來源，並且否認原處分卷附贈與稅申報書為其所書立（詳九十三年五月五日準備程序筆錄第二頁、九十三年五月二十七日言詞辯論筆錄第四頁所載），另原告再於九十二年十一月二十七日向本院具狀提出其對大欣石化公司負責人陳安灝提起刑法偽造文書罪之刑事告訴狀（台灣台北地方法院檢察署同年月日收文），主張該同意書為陳安灝所偽造等情，則被告就原告前述主張，是否屬實，即有查明之必要，被告未加詳查，遽憑上開同意書及說明書，即推斷原告係以自有資金無償為李丙丁購置系爭股權，而有遺產及贈與稅法第五條第三款規定之適用，非無再行研酌之餘地。
三、綜上所述，本件被告在未查得原告有以自己之資金，無償為他人購置財產前，能否謂原告有提供資金無償為李丙丁購置財產，而合於遺產及贈與稅法第五條第三款規定？即值詳研，原告執此指摘，尚非全無理由。原處分（即復查決定）非無可議，訴願決定遞予維持，亦難謂合，應將訴願決定及原處分（即復查決定）均予撤銷，由被告重行查明，另為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 六 月 十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林樹埔
法 官 許瑞助法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 十 日
書記官 方偉皓