臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一九○二號
原 告 日商‧三菱電機株式會社代 表 人 野間口有董事訴訟代理人 卓隆燁（會計師）複 代理 人 張芷（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 甲○○
丙○○乙○○右當事人間因證券交易稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月七日台財訴字第０八九００七六三０九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
被告應作成退還原告溢繳證券交易稅新台幣陸佰肆拾壹萬零肆佰肆拾肆元之行政處分。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告出售力晶半導體股份有限公司（下稱力晶公司）股票八六、七０六、０００股予世界先進積體電路股份有限公司（下稱世界先進公司），該等股權移轉係依據民國（下同）八十八年八月二十五日簽訂之股份轉讓合約書約定，分二次交割，第一次交割透過櫃檯買賣中心交付計一八、０００、０００股，每股成交價格依各成交當日牌價（九月二、三、四、七、八、九日之牌價分別為新台幣（下同）四一‧二、四四‧０、四五‧五、四五‧五、四五‧二、四五‧七元），成交總價額計為七九六、０００、０００元，繳納證券交易稅計二、三八八、０００元，第二次交割透過私下轉讓方式，由其直接交付六八、七０六、０００股予世界先進公司，其每股成交價格將扣除第一次交割按市價計算之差額，以維持每股平均價格為十七．五元為基準，故於八十八年九月二十日以每股成交價格十．
四九九一五五元，成交總價額七二一、三五五、０００元，繳納證券交易稅二、
一六四、０六五元，同日另以力晶公司九月十七日收盤價四十一．六元為計算基礎，以每股成交價格三十一．一００八四五元，成交總價額二、一三六、八一四、六００元，再繳納證券交易稅六、四一０、四四四元，並於繳款書上註明「自動補繳」。嗣原告於八十九年六月二十一日向被告以誤算為由，申請退還補繳之證券交易稅六、四一０、四四四元，未獲核准，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應作成返還原告溢繳證券交易稅六、四一０、四四四元之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈世界先進公司就系爭股票交易入帳金額為七二四、五六０、二二二元，與原告
收款電匯金額七一九、一九０、九三五元扣除證券交易稅二、一六四、０六五元後之差額三、二０五、二二二元，係買賣雙方協議各負擔一半之自動補繳稅款，固屬事實。惟按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。依其立法理由謂「納稅義務人如有因適用法令錯誤、計算錯誤或其他原因而溢繳之稅款，應准予提出具體証明申請退回；惟該項申請退稅，應自繳納之日起五年內為之。」準此，納稅義務人如有因適用法令錯誤、計算錯誤或其他原因而溢繳之稅款，即得提出證明並於五年內申請退回；至該溢繳之稅款，究出於稽徵機關所核定之課徵或補徵，抑出於納稅義務人所自動之繳納或補繳，並非該法條過問之範圍。則訴願決定指摘「雙方既協議自動補繳證應非誤繳，且力晶公司係公開發行股票的上櫃公司，所稱以力晶公司八十八年九月十七日收盤價四十一、六元為計算證券交易稅之基礎係誤繳，核不足採據。」云云，意擅予限制誤繳者始得申請退還之條件，顯在對人民之自由權利增加法律所無之限制，參諸司法院釋字第三六七號解釋，即有違租稅法律主義，自非有合，並無足採。
⒉原告因適用法令錯誤申請退還溢繳稅款，於法並無不合。按「證券交易稅向出
賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」、「前條所稱之證券交易稅代徵人如左‧‧‧‧‧‧三、有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」為證券交易稅條例第二條第一項第一款、第三條第一項及第四條第一項第三款所明定。上開第二條第一項所稱「成交價格」，係指實際交易之成交價格，此在財政部八十年五月二十四日台財稅第000000000號函說明二規定「證券交易稅條例第二條規定證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依規定稅率課徵之。故凡買賣有價證券，代徵人自應按實際交易成交價格依規定稅率課徵證券交易稅。」（九十年版證券交易稅法令彙編第四五四頁參照）亦解釋有案。原告與世界先進公司雙方於八十八年六月二十二日簽訂之合作備忘錄（MEMORANDUM OF UNDERSTAND）及八十八年八月二十五日簽訂之股份轉讓合約書（SHARE TRANSFER AGREEMENT）中，雙方約定交易價格為每股十七‧五元，並就買賣標的計分二次辦理交割，首次交割係按「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心鉅額證券買賣辦法」規定經由櫃檯買賣中心交付計一八、０００、０００股，依合約首次交割之買賣價金應為三一五、０００、０００元，應納證券交易稅九四五、０００元，惟當時交易雙方需依據櫃檯買賣中心於交割當日之力晶公司股票收盤價，所計算之七九六、０００、０００元為首次交割之成交金額，並據以繳納證券交易稅二、三八八、０００元，而第二次交割係採私下轉讓方式時，係以總成交股數每股成交價格十七‧五元為基準，遂由原告直接交付六八、七０六、、０００股予世界先進公司時，扣除首次成交價格金額七九六、０００、０００元，世界先進公司再就第二次交割之六
八、七０六、０００股數給付相對價款七二一、三五五、０００元（總成交價款一、五一七、三五五、０００－首次成交價款七九六、０００、０００），以符合本件每股成交價格為十七‧五元，共計一、五一七、三五五、０００元之交易約定。（首次成交價款七九六、０００、０００＋第二次成交價款七二
一、三五五、０００＝總成交股數八六、七０六、０００股×每股十七‧五元）。惟因代徵人世界先進公司對於證券交易稅條例第二條所指成交價格，究應以實際成交價格抑櫃檯買賣成交價格計算，未敢肯定，原告為移除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞，乃雙方協議同意先就總成交股數應納之證券交易稅四、五
五二、０六五元（八六、七０六、０００股×十七‧五元×0‧3﹪）扣除首次交割繳納之證券交易稅二、三八八、０００元後，先以二、一六四、０六五元繳納證券交易稅，另再按交易前一日力晶公司股票櫃台買賣之收盤價格與本件實際成交價格之差額依千分之三稅率計算補繳六、四一０、四四四元，並於同日補繳完畢，有實際成交價格總額之匯款資料及稅額繳款書等影本附卷可稽，亦為被告及訴願決定機關所不爭。則揆諸前項規定，證券交易稅應予按實際交易之成交價格，依稅率千分之三計算課徵之情形下，致生原告溢繳證券交易稅款六、四一０、四四四元，既顯因適用法令錯誤所致，原告據以申請退還溢繳之稅款，於法即無不合。
⒊被告否准退還溢繳之稅款，訴願決定遞予維持，既均非有理由，自屬無可維持
。被告否准退還溢繳之稅款六、四一０、四四四元，依據其八十九年九月八日北區國稅三第00000000號函，係以根據財政部六十三年台財稅第三六三九三號函釋「凡買賣股票，經代徵人依證券交易稅條例第三條規定代徵證券交易稅並向國庫繳納者，未便退還其已繳納之稅款，如出賣人再將該項股票買回時，仍應依上開規定課徵證券交易稅。」而認本件係自動補繳，未便照准。惟查上開函釋係指股票交易完成並由代徵人繳納證券交易稅後，不能因出賣人主張不賣出而退還其已繳納之稅款，苟出賣人欲將該股票買回時，仍應依規定課徵證券交易稅，按之該函釋說明「台灣×××工業股份有限公司之股東×××於該公司股票停止過戶前將其持有之股票轉讓其家屬，並由受讓人依法代徵證券交易稅，其交易行為之完成已堪認定，其於停止過戶期間屆滿後方稱不再賣出，自難認為原交易因故未能履行。」之指述，益臻明確，則於本件自動補繳證券交易稅六、四一０、四四四元，係因適用法令錯誤而申請退還溢繳之稅款，其情形既顯與上開財政部函釋規定內容不同。次按「凡買賣有價證券，已由代徵人依法代徵並繳納證券交易稅，其原填報之成交單價及總額，如確有錯誤，應准由代徵人會同出售有價證券人申請更正並退還溢繳之稅額。」為財政部六十三年台財稅第三六三七五號函釋有案。此在行政院八十九年五月九日台八十九訴字第一三二六一號決定書，亦引為作成再訴願決定撤銷原處分之理由，並認為代徵人填具繳款書是否確屬錯誤，屬事實認定範疇，宜考量實際情形依規定予以核實認定。被告應予適用財政部六十三年台財稅第三六三七五號函規定退還所溢繳之稅款不予適用，自屬適用法令顯有錯誤之情。
⒋查行政院台八十九訴第一三二六一決定書理由末段略稱「本件再訴願人主張八
十五年五月十三日出售股票予朱君所填具之代徵稅額繳款書填寫錯誤，並申請退還所繳之證券交易稅，如經查明確無股票與價款之交付，亦無辦理股權移轉登記」，可依財政部六十三年台財稅第三六三七五號函意旨，核實退還」，係因該案再訴願人出售股票為代徵人於八十五年五月十三日填具五００、０００股繳稅後，復於翌日再填具五００、０００股繳稅，而以前者五００、０００股係因填寫錯誤申請退還稅款所出之決定，係準依財政部六十三年台財稅第三六三七五號函釋規定申請退稅，而訴願決定機關卻誤解為「本案系爭股票及價款均已交付，且已辦理股權移轉登記，與行政院台八十九訴字第一三二六一號案仍須就股票、價款已否交付及股權已否移轉查明之情形有別，自難比附援引」云云，顯未究明行政院八十九年訴第一三二六一號決定如何適用法條之意旨。
⒌末按台灣三菱股份有限公司因同一理由所為申請退還八十八年度證券交易稅之
行政訴訟事件，前經鈞院九十一年十一月八日九十年度訴字第六二四九號，已作成「訴願決定及原處分均撤銷。被告應作成退還原告溢繳證券交易稅新台幣一百八十三萬四千五百四十一元之行政處分。」之判決在案。該案判決之理由可供參考。
⒍原告第二次補繳之稅單為依次日收盤價補繳，即使如被告所主張依此兩張稅單
計算成交價格，亦看不出實際成交價格每股為四一‧六元，且匯款單亦可看出實際成交價為一、五一七、三五五、０００元。依合約可看出，第一次依收盤價來完成交易繳交證券交易稅，於第二次交易時調整與實際約定交易價格之差額，所以第二次調整後價格為每股一０‧四九九一五五元，因為總價已確定，依法第一次應用收盤價計算，所以與約定總價額扣除後，調整每股單價，以符合實際約定總交易價格。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起
五年內提出具體證明，申請退還‧‧‧」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」分別為證券交易稅條例第二條第一項第一款及第三條第一項所明定。復按「凡買賣股票，經代徵人依證券交易稅條例第三條規定代徵證券交易稅並向國庫繳納者，未便退還其已繳納之稅款‧‧‧」亦經財政部（六三）台財稅第三六三九三號函釋在案。
⒉本案買賣證券標的力晶公司係公開發行股票之上櫃公司，而原告原為力晶公司
之董事，八十八年八月請辭董事，惟其持有股數仍超過力晶公司總發行股份百分之十以上，其轉讓該公司股票，應受證券交易法第二十二條之二規範，故其第一次交易係透過櫃檯買賣中心進行，其交易應受限於財政部證券暨期貨管理委員會八十八年八月二十六日核准之「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心證券商營業處所買賣有價證券業務規則」及「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心鉅額證券買賣辦法」規範，依該鉅額證券買賣辦法第三條第二項規定，其申報價格（每股成交價格）應以該證券當日等價成交系統最後一筆成交價為準，成交共一八、０００、０００股，按各成交日牌價計算（九月二、三、四、七、八、九日之牌價分別為四一‧二、四四‧０、四五‧五、四五‧０、四五‧
二、四五‧七元），應繳納證券交易稅共二、三八八、０００元，此筆交易之證券交易稅已由證券商代徵確定在案，於法即無不合。原告因前次交割，持股比例下降至百分之十以下，已不受證券交易法第二十二條之二規範，故其第二次交割係採場外交易，依公開發行股票公司股票股務處理準則第十五條第三項：「非上市股票私人間直接讓受：（一）讓受雙方填具過戶申請書於股票背面加蓋留存印鑑。（二）檢附證券交易稅完稅證明。」依力晶公司之股務代理—金鼎綜合證券股份有限公司提示原告與世界先進公司八十八年九月以私下轉讓方式辦理買賣該公司股票之過戶申請書及完稅憑證影本，該筆「自動補繳」之證券交易稅繳款書業已繳存於金鼎綜合證券公司，另依世界先進公司提示之財簽報告及會計師工作底稿，與原告提示之匯款資料核對，世界先進公司八十八年九月以私下轉讓方式，向原告買入力晶公司股票六八、七０六、０００股，其「長期股權投資」入帳金額為七二四、五六０、二二二元（七二一、三五五、０００＋三、二０五、二二二＝七二四、五六０、二二二），與原告之收款資料電匯金額七一九、一九０、九三五元（七二一、三五五、０００－證券交易稅二、一六四、０六五＝七一九、一九０、九三五），排除證券交易稅後，差異三、二０五、二二二元，與世界先進表示：「該筆註明『自動補繳』之證券交易稅六、四一０、四四四元繳款書，係買賣雙方協議，各自負擔一半」之說法一致。雙方既協議自動補繳應非誤繳，且力晶公司係公開發行股票之上櫃公司，有公開客觀之櫃檯買賣證券行情可供參考，所稱以力晶公司八十八年九月十七日收盤價四十一．六元為計算證券交易稅之基礎誤繳，不足採據。又本案系爭股票及價款均已交付，且已辦理股權移轉登記，與行政院台八十九訴字第一三二六一號案仍須就股票、價款已否交付及股權已否移轉查明之情形有別，自難比附援引，從而本件既無適用法令或計算錯誤之情事，自無首揭稅捐稽徵法第二十八條規定之適用。
⒊第查原告訴稱因適用法令錯誤致溢繳稅款等語云云，不足採信，其理由如下：
①原告所提之主張，前後不盡一致，其主張顯然不足採信。原告於八十九年四月十二日申請退稅時，僅以溢繳稅款為由，並未主張為除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞，始雙方協議繳納稅款。另於八十九年十月二十六日訴願理由書，亦僅主張溢繳稅款，仍未就造成溢繳稅款之原因提出說明。遲至九十二年五月提起行政訴訟時，始主張「為移除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞，乃雙方協議同意先就總成交股數應納之證券交易稅‧‧‧補繳六、四一０、四四四元」，其前後說詞不一致，所主張不足採信。況且稽徵機關依證券交易稅條例第九條第一項規定，處以代徵人應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰時，依法尚需取具短、漏徵證券交易稅之有關證據，原告主張為移除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞等語云云，核不足採。又本案代徵人世界先進公司僅表示：「該筆註明『自動補繳』之證券交易稅六、四一０、四四四元繳款書，係買賣雙方協議，各自負擔一半」，迄未提出退還稅款之申請。②原告尚無因適用法令錯誤致溢繳稅款之事由。按證券交易稅條例第二條第一項第一款規定：「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」，既已明定證券交易稅係按「每次交易成交價格」課徵，此為原告所不爭。又「證券交易稅一般代徵稅額繳款書」亦已明確揭露按每股成交價格計算應納稅額，依原告營運規模，應具備專業法令知識，能明確分辨實際成交價格與櫃檯買賣成交價格之不同，應無疑義。③二次交割之證券交易稅，依法應分別由代徵人於每次買賣交割之當日代徵，故前後二次交割之稅款應分別報繳，其法定代徵人不同，不容混為一談：按「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」、「前條所稱之證券交易稅代徵人如左：一、‧‧‧二、有價證券如係經由政府主管機關核准在證券交易所場內從事代客買賣之經紀人代為買賣者，其代徵人為經紀人。經紀人如經核准在證券交易場所內自行買賣有價證券者，其出售證券之代徵人為其他經紀人。三、有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」分別為證券交易稅條例第三條第一項、第四條所明定。查本案分二次辦理交割，其證券交易稅依法應分別由代徵人於每次買賣交割之當日按規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納。原告訴稱「已繳納之證券交易稅包括第一次交割一八、０００、０００股部分已繳納之二、三八八、０００元，及第二次交割六八、七０六、０００股部分已繳納八、五七四、五０九元，共計已繳納之證券交易稅款為一０、九六二、五０九元，與原告依據行為時法定稅率千分之三計算應徵之證券交易稅四、五五二、０六五元相較，本件確有溢繳稅款之情形」之主張，於法不合。④原告主張之實際成交價格，相較於當時市價差異甚鉅，顯不合理；又證券交易稅系以自動報繳為原則，其成交價格當以所報繳資料為準：查本案第一次交割透過櫃檯買賣中心交付計一八、０００、０００股，每股成交價格依各成交當日牌價（九月二、三、四、七、八、九日之牌價分別為四一‧二、四四‧０、四五‧五、四五‧０、四五‧二、四五‧七元），惟第二次交割透過私下轉讓方式，由其直接交付六八、七０六、０００股予世界先進公司，若依原告所稱每股成交價格為十．四九九一五五元，則與力晶公司九月十七日收盤價每股四十一．六元差異甚鉅（每股價差三十一．一００八四五元），顯有悖常理，有違經驗法則。另按證券交易稅條列第三條第一項「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」之規定，係因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，因而課予代徵人申報繳納義務。依力晶公司之股務代理—金鼎綜合證券股份有限公司提示原告與世界先進八十八年九月以私下轉讓方式辦理買賣該公司股票之過戶申請書及完稅憑證影本，該筆「自動補繳」之證券交易稅繳款書業已繳存於金鼎綜合證券公司，其成交價格當以代徵人報繳資料為準。⑤本案與台灣三菱電機股份有公司因申請退還溢繳證券交易稅事件行政訴訟案之案情截然不同，不宜相提並論。查台灣三菱電機股份有公司僅單一次買賣交割；惟本案係分二次交割，如前所述，第一次交割透過櫃檯買賣中心交付計一八、０００、０００股，第二次交割透過私下轉讓方式，由其直接交付六八、七０六、０００股予世界先進公司。雖二案均因申請退還溢繳證券交易稅事件提起行政訴訟案，然其案情截然不同，不宜相提並論。
⒋原告第二次繳納證券交易稅六、四一０、四四四元，並於繳款書內註明自動補
繳，且世界先進公司亦表明，買賣雙方協議，各自負擔一半。被告認為如無買賣合約，為何會有此協議，且原告並未提出資金流程證明，被告認定兩張稅單為同一交易行為，第二張稅單為差額之補繳。系爭兩次稅單交易股數相同，兩張稅單加起來認定成交價格為四一．六元，第二張稅單為差額之自動補繳。對原告所稱調整交易價格之方式無意見。
理 由
一、本件訴訟繫屬中，被告之代表人由林吉昌變更為許虞哲，茲據其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」、「前條所稱之證券交易稅代徵人如左‧‧‧‧‧‧三、有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人。」為證券交易稅條例第二條第一項第一款、第三條第一項及第四條第一項第三款所明定。是證券交易稅之納稅義務人為出賣有價證券人，買受人即受讓證券人僅是代徵人，因而證券交易稅有溢繳情形，出賣有價證券人得以納稅義務人地位，依上開稅捐稽徵法第二十八條規定申請退還溢繳之稅款（改制前行政法院六十二年判字第六一六號判例參照）。又財政部八十年五月二十四日台財稅第000000000號函釋：「說明二：證券交易稅條例第二條規定證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依規定稅率課徵之。故凡買賣有價證券，代徵人自應按實際交易成交價格依規定稅率課徵證券交易稅。」是上開證券交易稅條例第二條第一項所稱「成交價格」，係指實際交易之成交價格。
三、本件原告出售力晶公司股票八六、七０六、０００股予世界先進公司，該等股權移轉係依據原告與世界先進公司八十八年八月二十五日簽訂之股份轉讓合約書約定，分二次交割，第一次交割透過櫃檯買賣中心交付計一八、０００、０００股，每股成交價格依各成交當日牌價（九月二、三、四、七、八、九日之牌價分別為四一‧二、四四‧０、四五‧五、四五‧五、四五‧二、四五‧七元），成交總價額計為七九六、０００、０００元，繳納證券交易稅計二、三八八、０００元，第二次交割透過私下轉讓方式，由其直接交付六八、七０六、０００股予世界先進公司，每股成交價格扣除第一次交割按市價計算之差額，以維持每股平均價格為十七．五元為基準，故於八十八年九月二十日以每股成交價格十．四九九一五五元，成交總價額七二一、三五五、０００元，繳納證券交易稅二、一六四、０六五元，同日另以力晶公司九月十七日收盤價四十一．六元為計算基礎，以每股成交價格三十一．一００八四五元，成交總價額二、一三六、八一四、六００元，再繳納證券交易稅六、四一０、四四四元，並於繳款書上註明「自動補繳」，嗣原告於八十九年六月二十一日向被告以該筆「自動補繳」係因原告誤以力晶公司八十八年九月十七日收盤價四十一．六元為計算證交稅之基礎，申請退還，經被告以所請經查係自動補繳，依證券交易稅條例第三條規定及財政部（六三）台財稅第三六三九三號函釋，以凡買賣股票，經代徵人依證券交易稅條例第三條規定代徵證券交易稅並向國庫繳納者，未便退還其已繳納之稅款為由，否准退稅。經查：
(一)、原告出售系爭力晶公司股票予原告，依被告不爭執之原處分卷所附原告與世界
先進公司雙方於八十八年六月二十二日簽訂之合作備忘錄（六五頁）及八十八年八月二十五日簽訂之股份轉讓合約書（第四九頁及七四頁），雙方約定交易價格為每股十七．五元，並分二次辦理交割，第一次轉讓交割一八、０００、０００下所出售及購入之轉讓股份，應依每次交易之市價，但實際購入一八、
０００、０００股之總價格與以原約定每股十七．五元計算之三一五、０００、０００元（一八、０００、０００股×十七‧五元）之差價，將於第二次交割時做調整，以維持每股平均價於十七．五元，而第二次轉讓交割六八、七０
六、０００股，每股平均價以十七．五元為基準，但是第二次交割之價款需事先調整以抵銷第一次結算之差額，因而世界先進公司實際購入系爭力晶公司股票，首次交割係按「財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心鉅額證券買賣辦法」規定經由櫃檯買賣中心交割計一八、０００、０００股，雖依合約買賣價金為
三一五、０００、００元，應納證券交易稅為九四五、０００元，惟交割牌價為七九六、０００、０００元，依交割牌價完納證券交易稅二、三八八、０００元，第二次交割八六、七０六、０００股，因依合約約定以每股十七．五元共計交付八六、七０六、０００股，以總交易金額一、五一七、三五五、０００元扣除首次交割牌價七九六、０００、０００元後，本次交割牌價為七二一、三五五、０００元，應納證券交易稅為二、一六四、０六五元，合計二次交割應納證券交易稅為四、五五二、０六五元，此有證券交易稅一般代徵稅額繳款書附原處分卷為證。雖然原告事後補繳六、四一０、四四四元，然經被告調查，依力晶公司之股務代理—金鼎綜合證券股份有限公司提示原告與世界先進公司八十八年九月以私下轉讓方式辦理買賣該公司股票之過戶申請書及完稅憑證影本，該筆「自動補繳」之證券交易稅繳款書業已繳存於金鼎綜合證券公司，另依世界先進公司提示之財簽報告及會計師工作底稿，與原告提示之匯款資料核對，世界先進公司八十八年九月以私下轉讓方式，向原告買入力晶公司股票六八、七０六、０００股，其「長期股權投資」入帳金額為七二四、五六０、二二二元（七二一、三五五、０００＋三、二０五、二二二＝七二四、五六
０、二二二），與原告之收款資料電匯金額七一九、一九０、九三五元（七二
一、三五五、０００－證券交易稅二、一六四、０六五＝七一九、一九０、九三五），扣除證券交易稅後，差異三、二０五、二二二元，與世界先進公司表示：「該筆註明『自動補繳』之證券交易稅六、四一０、四四四元繳款書，係買賣雙方協議，各自負擔一半」之說法一致，此並有世界先進公司八十九年五月二十九日世積電字第一０四號函（覆被告）及附件附原處分卷（第一九一頁以下）可證，該附件中之交易明細表載，依雙方合約約定每股價格十七．五元。據此，原告因第二次交割收到之價款確實是以每股十七．五元計算，再與第一次交割之差價調整後，以每股成交價格十．四九九一五五元計價，扣除證券交易稅（含分擔補繳部分之二分一）之所得，參以證券交易稅條例第九條第一項規定：「代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，另處以應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰」，原告於八十八年九月二十日以每股成交價格十．四九九一五五元，移轉系爭力晶公司股票六八、七０六、０００股，成交總價額七二一、三五五、０００元，繳納證券交易稅二、一六四、０六五元，同日另以力晶公司九月十七日收盤價四十一．六元為計算基礎，以每股成交價格三
十一．一００八四五元，成交總價額二、一三六、八一四、六００元，再繳納證券交易稅六、四一０、四四四元，並於繳款書上註明「自動補繳」，此有繳款書附原處分卷（第七頁）可按，復為被告所不爭執，足見原告主張因代徵人世界先進公司對於證券交易稅條例第二條所指成交價格，究應以實際成交價格抑或櫃檯買賣成交價格計算，未敢肯定，原告為移除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞，乃雙方協議同意先就總成交股數應納之證券交易稅四、五五二、０六五元（八六、七０六、０００股×十七‧五元×0‧3﹪）扣除首次交割繳納之證券交易稅二、三八八、０００元後，先以二、一六四、０六五元繳納證券交易稅，另再按交易前一日力晶公司股票櫃台買賣之收盤價格與本件實際成交價格之差額依千分之三稅率計算補繳六、四一０、四四四元，並於同日補繳完畢之主張可採，被告以原告於八十九年四月十二日申請退稅時，僅以溢繳稅款為由，並未主張為除代徵人恐短徵稅額而受罰之虞，始雙方協議繳納稅款，於訴願理由書，亦僅主張溢繳稅款，仍未就造成溢繳稅款之原因提出說明，遲至提起行政訴訟時，始為此主張，而否認原告上開主張云云，並不足採。
(二)、據 (一)所述，第二次交割六八、七０六、０００股票之股價，確為為七二一
、三五五、０００元，即每股約十．四九九一五五元，應納證券交易稅為二、
一六四、０六五元，原告因對於法令不了解，按力晶公司股票櫃台買賣之收盤價格依千分之三稅率計算而補繳證券交易稅，其補繳之六、四一０、四四四元即屬溢繳之稅款。被告主張成交價以代徵人報繳資料為準，原告與世界先進公司既協議自動補繳應非誤繳，且力晶公司係公開發行股票之上櫃公司，有公開客觀之櫃檯買賣證券行情可供參考，否認以力晶公司八十八年九月十七日收盤價四十一．六元為計算證券交易稅之基礎係屬誤繳云云，並不可採。何況稅捐稽徵法第二十八條前段所定納稅義務人得申請退還溢繳之稅款者，係於因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳稅款時，有所適用，而所謂因適用法令錯誤或因計算錯誤，應包括納稅義務人因適用法令錯誤或因計算錯誤而申報經稅捐稽徵機關核可後，命納稅義務人准依所申報溢繳稅款之情形（參照最高行政法院八十九年判字第三三一一號判決），至所謂「適用法令錯誤」，係指稅捐機關據以核課之法令，與應適用之現行法規或釋令相違背抵觸而言（改制前行政法院七十九年判字第二０三七號判決參照）。原告為納稅義務人，既是以高於實際交易之成交價格之牌價計算證券交易稅而繳納，自屬因適用法令而溢繳稅款，其五年內請求該溢繳稅款部分退還，揆諸首揭說明，即於法有據。
(三)、財政部（六三）台財稅第三六三九三號函釋：「凡買賣股票，經代徵人依證券
交易稅條例第三條規定代徵證券交易稅並向國庫繳納者，未便退還其已繳納之稅款‧‧‧」，係指就交易行為已完成者之代徵稅款不予退還，本件原告申請退還者係溢繳部分，並非就有交易行為部分申請退還，被告不得以此函釋否准原告之申請。又原告既為納稅義務人，已繳納之證券交易稅，自屬其所號繳納，雖然實際上該部分是其與買受人世界先進公司各分擔二分之，然此為其內部關係，是世界先進公司能否向原告請求原告所得退還稅款二分之一之問題，被告主張無證據證明原告繳納系爭補繳之證券交易稅云云，並不足採。
四、從而，原告為納稅義務人，以高於實際交易成交價格之牌價計算證券交易稅而補繳六、四一０、四四四元，屬於因適用法令而溢繳稅款，於五年內請求該溢繳稅款退還，即於法有據，原處分予以否准，自有未合，訴願決定予以維持，亦有未洽。原告訴請撤銷願決定及原處分，及命被告作成返還原告溢繳證券交易稅六、四一０、四四四元之行政處分，即無不合，應予准許。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，並依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 十二 日
臺北高等行政法院 第二庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 十二 日
書記官 李金釵