臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第一九二八號
原 告 甲○○訴訟代理人 李耀魁（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○
丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月五日台財訴字第０九一００六五五八○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原處分機關於個案調查時，查得原告涉嫌於民國（以下同）八十五年九月九日（原核定誤為八月八日）將其名下持有皇統光碟科技股份有限公司（以下稱皇統公司）股票五O二、000股（每股面額十元），無償移轉登記予丙○○（即皇統公司之董事長）名下。經原處分機關於八十六年八月十一日以北區國稅二第八六O三一一三六七號函請原告申報贈與稅，原告於十日內提出說明，主張股票移轉係因擔保債務而為免持有股票遭金融機構扣押拍賣，遂暫行將股票登記予丙○○名下。原處分機關初查以原告提示證明與主張不一，且無價金移轉之資料，遂依遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條規定，依移轉日該公司股票每股淨值為新台幣（以下同）一一．三二元，核定贈與總額為五、六八二、六四O元，淨額為四、六八二、六四O元，補徵贈與稅額四四六、二二二元，並就原告未依同法第二十四條規定，於贈與日起三十日內，辦理贈與稅申報，漏報贈與稅之行為，依同法第四十四條規定，按應納稅額四四六、二二二元處一倍罰為四
四六、二二二元。原告不服，主張實質贈與應以贈與人無償給予而受贈人允為要件，本件並非無償贈與，系爭股票之移轉，原係因原告有擔保債務，為免持有之公司股票，遭金融機構拍賣，影響公司營運，遂先信託移轉至公司董事長丙○○名下，本欲於解除擔保後，即行轉回。惟嗣因皇統科技公司核准上櫃，股票受限於股東轉讓之限制已無法轉回，遂改實際買賣，於八十八年丙○○即轉帳系爭款項予原告、其實非贈與云云，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：被告所為之補徵贈與稅及罰鍰處分是否合法？原告主張：
壹、補徵贈與稅部分
一、本件爭點為原告於八十四年五月十日將名下持有之皇統公司股票四、四九四股（以下簡稱系爭股票）過戶予丙○○名下是否為贈與？而有依遺產及贈與稅法第四條課徵贈與稅，並依同法第四十四條規定論罰之餘地？
二、本件原告於八十四年間將名下持有之系爭股票過戶予丙○○名下，純係規避原告之債務為財產保全而寄託於丙○○名下，與贈與無涉。被告及訴願決定認定事實及適用法規顯有違誤，理由如左。
（一）本件丙○○並非以贈與之意思受讓股票，被告認定事實顯有錯誤，其適用法令自因而違誤。
１、按民法第四百零六條及遺產及贈與稅法第四條第一項明定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」易言之，本法所稱之贈與，除贈與人有以自己之財產無償給予受贈人之意思表示外，尚須受贈人之同意並接受贈與始能成立甚明。有最高行政法院九十一年度判字第一八一九號判決理由（證據）可茲參照。
２、本件系爭股票移轉既係因原告之財產保全而移轉予受讓人丙○○，李君自始即為皇統公司董事長，李君為系爭股票移轉之當事人，且與原告非親非故等各節均經被告查明而不爭。則受讓人李君就系爭股票移轉之意思表示為何？攸關本件系爭股票移轉之法律行為之態樣（即債之種類）究否為贈與或信託或買賣或其他之認定極為重要。被告及訴願決定拒絕原告之請求，查明當事人丙○○之真意，即論斷系爭移轉為民法第四百零六條之贈與，顯然有未依行政程序規定，應依稽徵機關職權盡調查之能事調查證據（行政程序法第三十六條參照）之違誤。
３、被告及訴願決定指摘：「查依據申請人主張，該股票應於債務擔保問題解決之後，將股票轉回申請人名下，而查該股票截至目前仍未轉回申請人名下，且申請人亦未能提示價金移轉之資料，已生動產轉讓占有生效之要件」云云，在被告未對當事人丙○○查證交易真實內容之情形下，即「推定」系爭股票移轉為「贈與」，於證據方法上有違反行政程序法第三十六條規定之違法外，被告及訴願決定理由謂「未提示價金移轉之資料，已生動產轉讓占有生效要件」而以贈與稅相繩。但查當事人既無贈與約定，現行法律尚無僅憑資金（本件為股票）轉存事實，即推定有贈與事實之規定。且被告應就原告所舉可排除贈與之事實一一排除為不可採後，始能責由原告舉證非贈與事由，有最高行政法院九十一年度判字第一八一九號判決理由參照。
本件被告及訴願上開決定理由與上開最高行政法院判決理由不符，亦有違誤。
（二）被告及訴願決定理由違反經驗法則：認定事實及適用法律，不得違背經驗法則。本件系爭股票之受讓人丙○○為皇統公司董事長，資財億萬，為被告所不爭。原告移轉當年約三十歲，又尚未婚嫁，其資力遠在李君之下，豈有贈與可能？衡諸國人風土民情已實極少有兄弟姊妹間有鉅額財產贈與者（台北高等行政法院八十九年度訴字第三四一六號判決理由參照），而原告與丙○○既非民法第九百六十八條所定之血親，亦非民法第九百六十九條所定之姻親，非親非故，亦為被告所不爭。衡諸社會經驗法則，當絕無贈與之可能。況移轉當時原告持有皇統公司股份即四、四九四股，系爭移轉股份即為四、四九四股，佔原告持股之百分之百，如此鉅額之非親屬間移轉豈有贈與之可能？原核定認系爭股票之移轉為贈與，有違認事用法應合經驗法則之違誤。是被告及訴願決定理由所稱「實質贈與依規定並無以親屬間之財產移轉為限。」當然違反經驗法則。況乎本件就股票移轉之法律關係及法律事實言，據前所陳，並無合於贈與稅之課稅事實及課稅要件。
（三）復查決定復指摘：「……申請人取自皇統公司之增資配股數，其計算基礎並未包含已轉讓出之系爭股數，另查該股票截至目前並未轉回申請人名下，可見申請人之主張，未能提出確切之證明以實其說……至於事後提示契約書及資金流程，主張因皇統公司上櫃，股票轉回困難，遂重行協議改以實質買賣方式，追溯原移轉日生效，並於八十八年十一月二十日由受讓人李君匯款四九、九四○、○○○元至申請人帳戶一節，查該匯款係在本件贈與核定日之後，核非查獲日前之付款，其有事後補做之嫌，當難採認」云云（復查決定書理由三、以下），但查被告之認事顯有不法，訴願決定亦持相同論見，亦有違誤。
１、原告於八十五年間因債務問題為財產保全及移轉系爭股票予丙○○及皇統公司於八十八年十一月間獲准於櫃台買賣中心買賣（即通稱上櫃股票），於上櫃前二年及上櫃後二年內董監事及大股東股票集中保管，均不得賣出（相關規定附原審卷）等各節事實為被告查明並不爭執在案，則原告於八十八年以前既尚有債務問題未了，增資配股如何登記在原告名下？丙○○名下之股票（包含系爭股票在內）既已受限於證券管理法律之規定，嗣後又因皇統公司上櫃轉上市之故，迄原告起訴日止絕大部分名下股票仍集中保管，非有證券管理法令規定之原因及程序，不得為任何之移轉設定或買賣，又如何令丙○○將系爭股票轉回原告名下？被告明知上開事實，竟又以皇統公司股東名冊所載原告取自皇統公司增資配股數，其計算基礎並未包含已轉讓之系爭股票及該股票截至日前並未轉回原告名下，而反認為原告主張不實，顯然決定理由前後矛盾（或相反）。
又其無合理正當理由而未依行政程序法規定之衡平原則，對原告有利事項應予平等注意，亦當然不法。訴願決定不予查證，竟指上開事實為推託之詞未予糾正，尤有違誤。
２、原告於復查程序中提示之契約書及資金流程，被告既不爭執其為假，原告為債權人，於債權請求權時限內請求付款。其請求發動之時點及債務人履行付款之時點容屬私法自治之範疇，被告非有積極相反而不利於原告之證據，如資金流回流至付款人等，僅以匯款係在贈與核定日之後，即認為事後補做而故意不予採認，亦有首開認定事實錯誤之瑕疪。與納稅義務人提出之課稅資料，如未有證據可認其為不實者，自不得遽予否定之證據認定原則有悖（台北高等行政法八十九年度訴字第二五○一號判決理由參照）。訴願決定理由對原告主張之新事實新證據不予調查，僅容泛指摘「原告之主張為不合常理，事後彌縫之舉……云云等而不予糾正，亦有違誤。
三、綜前所陳，系爭股票之移轉先為信託，後轉為買賣，絕無贈與之可能，業經舉證論理歷歷，被告及訴願決定各點理由無一不違誤，亦經一一證駁如上，是被告及訴願決定關於本稅部分應請撤銷。
貳、罰鍰部分：本件贈與稅本稅部分之課徵既無法可據，罰鍰自失所附麗，併請撤銷，已彰法紀。
被告主張：
壹、贈與稅部分：
一、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條第一項所明定。次按「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」亦經財政部七十年十二月三十日台財稅第四O八三三號函釋在案。
二、卷查原告於八十五年九月九日將其名下持有皇統公司股票五○二、000股，移轉登記予丙○○名下，經於八十六年八月十一日被告機關以北區國稅二第八六O三二三六七號函，請原告申報贈與稅，原告雖於十日內提出說明，主張股票移轉係因擔保債務而為免持有股票遭金融機構扣押拍賣，遂暫行將股票登記予李君名下，惟查依據原告主張，該股票應於債務擔保問題解決之後，將股票轉回原告名下，而查該股票截至目前仍未轉回原告名下，且原告亦未能提示價金移轉之資料，已生動產轉讓占有生效之要件，被告機關遂依遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條規定，按移轉日該公司股票每股淨值為一一．三二元，核定贈與總額為五、六八二、六四O元，淨額為四、六八二、六四O元，補徵贈與稅額四四六、二二二元，復查時發現，原核定初查於計算累積未分配盈餘時，並未逐年加總計算，經重行計算結果，皇統公司贈與日之每股資產淨值應為一二．O五六元，顯較原核定金額為高，基於復查決定不得更不利納稅人之法理，即予維持原核定，其應無不合，請予維持。
三、至原告主張其將系爭股票移轉予丙○○名下，純係規避原告之債務為財產保全而設，與贈與無涉，且依民法第四百零六條規定稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給予他方，他方以無償之意思表示接受始能成立，此有最高行政法院九十一年度判字第一八一九號判決可資參照。另股票受讓人李君與原告非親非故，豈有贈與可能，則李君就系爭股票移轉之真意關乎本件股票移轉之態樣，被告機關拒絕原告之請求查明理君之真意及推定系爭股票之移轉為贈與，有違行政程序法第三十六條規定，：：等節；按租稅之核課應以課稅要件，符於稅法規定為已足，本案經查明原告確有將系爭股票移轉至李君名下，截至目前尚未轉回，已生占有允受之實，於核課時確無支付價金之證據，其已符前述遺產及贈與稅法第四條第二款規定，另本件就系爭股票之移轉原因，原告主張係為財產保全所設，俟其債務解決後，受讓人李君即應將股票無償返還予原告（詳卷十四頁），惟查事後並未依訴願主張返還，原告就其主張前後不一，被告機關於復查時，為查明系爭股票移轉之真正原因，業就原告主張，先後請原告及皇統公司說明舉證，惟原告並無法提出足以證明其主張為真實之確切證據，另皇統公司提出之歷次增資股股數亦與原告主張不符，則被告機關業就原告主張各節詳加調查，仍無法證明原告主張為真實，已就原告有利及不利之情形，一律注意並加以調查，實無原告主張違反行政程序法規定情節，是原告主張，應屬對稅法規定之誤解。至主張系爭股票之移轉，應查明李君就系爭股票移轉之意思表示為何？其攸關本件股票移轉之法律行為究為贈與或信託或買賣？原處分漏未查明，即推定該股票移轉為贈與，有違行政程序法第三十六條規定一節；按本件系爭股票移轉予李君之日期為八十四年五月十日，而被告機關通知原告補申報贈與之日期為八十六年八月十一日，其間已達兩年，嗣被告機關復查時通知原告就其有利事項舉證說明之日期為九十一年三月十九日，函請李君經營之皇統公司說明原告股票移轉之日期亦為九十一年三月十九日，其距股票移轉日已長達七年，在此七年中，皇統公司多次現金增股及配發股利，若真如原告所言，股票係信託，何以配股及股利均未見李君返還原告？若為買賣七年中為何未見任何資金之往來或催討函件？而實質贈與固以受贈人有允受之意思為前提，惟允受應為一事實行為，而非表意之形式要件，尤以納稅人將心中真意隱藏，其事實行為實質為何，即應需從外觀之要件加以判斷，否則將無從確定真實之行為，本件系爭股票七年間均在李君名下，李君業享受現金增資配股及各項股票衍生之利益，其何能推託其無「允受」之意思表示？被告機關既從長達七年之事實中。排除其非信託及買賣之原因，且查無實質之資金移轉，則認定贈與並不違反常理，因此本件並無原告所主張未盡調查能事而以推定認定贈與，而違反行政程序法第三十六條之情形。另原告主張當事人約定，一方以自己之財產無償給予他方，他方以無償之意思表示接受始能成立，此有最高行政法院九十一年度判字第一八一九號判決可資參照一節；查前述原告援引之最高行政法院九十一年度判字第一八一九號判決，為個案判決，尚未製成判例，又查該判決之內容，略以當事人係將售地所得借用父親名義存款，再分別提領支用，原核定稽徵機關則以提領資金中再轉存他人名下部分，因當事人無法說明用途，遂依實質贈與核課，按其事實有其因果關係存在，與本件之事實迥然不同，自無比照援引之餘地，併此陳明。
四、另主張受讓人為皇統公司之董事長，財力億萬，而原告移轉當年約三十歲又未婚嫁，其資力遠在受讓人之下，豈有贈與可能？觀之國內民情，兄弟間已少有贈與可能，何況原告與受贈人問，並無血親或姻親之關係，僅以無資金流程，即推定移轉為贈與，而以贈與相繩，有違經驗法則等情；按實質贈與，依前揭遺產及贈與稅法第四條規定，並不以具血緣或親等間轉讓為必要，僅要課稅條件及事實合於規定已足，原告主張與稅法規定不合，委不足採。
五、原告又主張於八十五年間因債務問題，為財產保全，遂移轉系爭股票予受讓人，皇統公司於八十八年間獲准於櫃檯中心買賣，於上櫃前二年及上櫃後兩年內，董監事及大股東股票應集中保管，均不得賣出，則原告何能將增資股票登記予原告名下？原處分明知規定如此，竟以皇統公司之股東名冊所載原告取自皇統公司增資配股股票未包括已轉讓系爭股票為計算基礎，而認原告主張，有事後補作之嫌，顯然對原告有利理由未予平等注意，亦未適法，另原處分對原告提示之契約書及事後價金返還資金流程，既不爭執其為假，則原告為債權人，於債權請求時效內請求付款，其請求權發動之時點及債務人履行付款之時點，容屬司法自治範疇，原處分非有積極相反證據，僅以匯款日期，在贈與日之後，即認為事後補作，而不予採認，亦有認定事實錯誤之瑕疵云云；按本件股票移轉後，先係原告主張股票移轉僅為財產保全而設，事實上其仍為皇統公司大股東，其現金增資配股仍依其實際擁有之股數為認股基礎，被告機關即依原告主張，而向皇統公司查證，惟查得結果與原告主張不符，其已於復查決定書中述之甚詳，原告復另主張因皇統公司奉准於八十八年十一月間上櫃，上櫃前後兩年內董監事及大股東間股票均不得移轉，惟查依卷附財團法人中華民國證券商營業處所買賣營業證券審查準則第十條第一向各款不宜上櫃規定之具體認定標準第十一項規定（詳卷一三三頁），不宜上櫃之公開發行公司，其係指申請上櫃會計年度及上一會計年度…而言，而查皇統公司奉准於八十八年十一月間上櫃，假前述規定往前推，則皇統公司之董監事及大股東在八十六年十一月以前並無不得轉讓持股之顧慮，而本件系爭股票自八十四年五月十日移轉予李君之後，在八十六年十一月以前李君均可自由返還予原告，惟未見李君返還，是其主張應屬推託之詞。另主張於復查程序中所提示之契約書及資金流程既不爭執其為假，則原告為債權人，於債權請求時效內請求付款，其請求權發動之時點及債務人履行付款之時點，容屬司法自治範疇，原處分非有積極相反證據，僅以匯款日期，在贈與日之後，即認為事後補作，而不予採認，亦有認定事實錯誤之瑕疵一即：按人民私經濟活動之各項證據均在納稅人管領之領域中，政府為免過度干預人民之私經濟活動，有礙自由經濟發展，因此即賦予納稅人有配合及舉證之租稅協力義務，此在贈與稅之採申報制度至為明顯，本案系爭股票之移轉，原告雖曾提出移轉之原因為財產之保全之信託，但並無事證支持其真為信託，已如前述，至復提出八十八年十一月二十日之資金流程，軌詞主張業將原信託改為買賣，並以債權請求權屬司法自治範圍而否認事後補作之詞，查私經濟行為雖得依雙方合意而進行，惟本件在被告機關八十六年八月十一日通知原告補申朝贈與時，業已對系爭贈與行為進行調查，若原告所提之資金真為前述股票移轉之對價，何以原告於八十七年六月之復查申請書並無主張？甚且對系爭股票之移轉，仍主張為信託行為？其顯不符常理。況私經濟活動頻繁，系爭股票經歷三、四年，原始股數應已有變動，原告所提之股數及金額均以原始股數之面值支付，其更難脫事後彌縫之舉，委不足採，是本件被告機關應無不合，仍請予維持。
貳、裁處罰鍰部分
一、按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後二一十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定未依限辦理遺產稅或贈與稅申報書，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰…。」為遺產及贈與稅法第二十四條第一項及第四十四條所明定。
二、本件係被告機關於個案調查時，查得原告於八十五年九月九日將其名下持有皇統公司股票五O二、000股，移轉登記予丙○○名下，查無價金移轉之資料，其已涉及贈與情事，惟原告並未於被告機關通知期限內申報贈與稅，其已如前述，被告機關遂依遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條規定，按移轉日該公司股票每股淨值為一二．O五六元，核定贈與總額為五、六八二、六四O元，淨額為四、六八二、六四○元，補徵贈與稅額四四六、二二二元；另就原告未依同法第二十四條規定，於贈與日起三十日內，辦理贈與稅申報，漏報贈與稅之為，按同法第四十四條規定按核定應納稅額四四六、二二二元加處一倍罰鍰為四四六、二二二元，揆諸前揭規定，並無不合，請予維持。
理 由
一、本件訴訟繫屬中，被告之代表人變更為許虞哲，據其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條第一項所明定。次按「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」亦經財政部七十年十二月三十日台財稅第四○八三三號函釋在案。
三、本件被告以其於個案調查時，查得原告於八十五年九月九日將其名下持有皇統公司股票五○二、○○○股，移轉登記予丙○○名下，經於八十六年八月十一日以北區國稅二第00000000號函請原告申報贈與稅，原告於十日內提出說明，主張股票移轉係因擔保債務而為免持有股票遭金融機構扣押拍賣，遂暫行將股票登記予李君名下，惟查提示證明與主張不一，且無價金移轉之資料，遂依遺產及贈與稅法第四條第二項及同法施行細則第二十九條規定，依移轉日該公司股票每股淨值為一一．三二元，核定贈與總額為五、六八二、六四○元，淨額為四、
六八二、六四○元，補徵贈與稅額四四六、二二二元；另就原告未依同法第二十四條規定，於贈與日起三十日內，辦理贈與稅申報，漏報贈與稅之行為，依同法第四十四條規定，按核定應納稅額四四六、二二二元，加處一倍罰鍰為四四六、二二二元。原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為系爭移轉股票之行為是否為贈與？
四、經查，被告主張原告於八十五年九月九日將其名下持有系爭股票五○二、○○○股移轉登記予證人丙○○名下係贈與行為，自應就原告有贈與之意思，及證人丙○○有受贈之意思，而且意思合致為證明。固然贈與及受贈之意思，涉及行為人之主觀意思，須依相關事證予以認定，而財產之移動，可作為認定之事證之一，然財產之移動，其原因關係不只一端，有可能是借貸、信託、委任、贈與、共同投資之出資等，自須參酌其他事證予以認定是否確屬贈與。查系爭股票移轉時，原告自承為無償移轉，被告予以認定為贈與，固非無據，惟原告主張移轉系爭股票係為免其因擔保他人借款債務遭債權人扣押拍賣而信託移轉於丙○○名下，是以如其所提證據足以釋明其主張，被告在無其他積極證據下，尚不能仍以系爭股票是無償移轉而認定為贈與。
五、經查原告係德金電業公司向合作金庫借款之連帶保證人，嗣德金電業公司借款逾期未清償，在八十四年五月間，德金電業公司尚餘欠一九、九三四、八二六元，原告尚於八十四年七月一日提供四、０００、０００元存單設定質權予合作金庫，以撤銷合作金庫假扣押之不動產，該存單並於八十六年一月九日由合作金庫行使質權抵充保證債務，迄八十七年三月十二日，德金電業公司尚欠合作金庫二、
九六五、三三七元及自八十六年一月十日起至清償日止應計之利息之事實，有合作金庫新莊分行八十七年三月十二日（八七）合金莊催字第一一八六號及九十三年六月二十五日合金莊催字第０九二０００三六六七號函並其附件在卷可稽。原告移轉系股票予證人丙○○時，證人丙○○並立下借據承諾於原告之保證債務解決後，將系爭股票返還予原告，及受款人為原告之五百萬元之本票予原告之事實，有借據及本票附原處分卷為證，並經證人丙○○到庭結證屬實，此亦為被告所不爭執。證人丙○○並證稱系爭股票之移轉係原告為脫免其連帶保證債務保全其資產；參以原告與證人丙○○間關係非屬至親，僅原告為皇統公司副總經理，丙○○為董事長之同事關係，在原告尚負有近二千萬元鉅額之連帶保證債務之情況下，衡情應無將價值甚鉅之系爭股票贈與他人之理。因而，原告主張系爭股票係為免其因擔保他人借款債務遭債權人扣押拍賣而信託移轉一節，應可採信。
六、被告雖有如事實欄所載之主張，惟查：
(一)、原告於移轉系爭股票之後如何以原告自己之名義取得皇統公司股份，係皇統公
司內部之問題，證人丙○○因受信託持有系爭股票而受配息或配股，原告未予催討或請求返還，亦僅屬原告與證人丙○○間有無另於八十五年度、八十六年度、八十七年度、八十八年度生贈與稅課稅事實之問題，與本件八十五年度有無贈與事實之認定無涉。被告不能以原告信託系爭股票後取得皇統公司股票及證人丙○○未與原告結算證人丙○○因受託持有系爭股票所得配售或配股而質疑原告上開信託之主張。
(二)、原告之保證債務迄八十七年三月十二日止，連同利息尚有逾三百萬元之債務，
已如上述，此鉅額債務未了結，依一般社會生活經驗法則，原告當無終止信託關係將系爭股票登記在自己名下而冒遭債權人扣押執行取償風險之理。原告未於被告通知原告補報之八十六年十一月前將系爭股票取回，與常情並無相違。
另被告所主張依財團法人中華民國證券櫃台買賣中心證券商營業處所買賣營業證券審查準則第十條第一項各款不宜上櫃規定之具體標準第十一項規定，不宜上櫃之公開發行公司，係指申請上櫃會計年度及上一會計年度‧‧‧而言，而皇統公司奉准於八十八年十一月間上櫃，依前述規定往前推，則皇統公司之董監事及大股東在八十七年一月以前並無不得轉讓持股之顧慮，而本件系爭股票自八十五年九月九日移轉予證人丙○○之後，在八十七年一月以前證人丙○○均可自由返還予原告，惟未見證人丙○○返還一節，惟原告在八十七年三月既尚有鉅額保證債務而有不能取回系爭股票之原因，則無論皇統公司之董監事及大股東在八十七年一月以前是否有因其公司申請上櫃有不得轉讓持股之顧慮，均不會使原告有向證人丙○○取回系爭股票之原因。被告質疑原告未於被告查核前取回系爭股票，並非有理由。
(三)、至原告與證人丙○○於八十七年九月三十日解除系爭股票之信託關係，變更為
買賣，及證人丙○○於八十八年十一月二十日轉帳支付價款，既均屬系爭信託行為三、四年後之行為，即與系爭信託行為之認定無關，因而該等行為是否確屬原告與證人丙○○間之真意，亦不影響本院上開事實認定。
七、從而，原告已證明其所主張移轉系爭股票是為免其因擔保他人借款債務遭債權人扣押拍賣而信託移轉之事實，被告復無法提出其他積極事證證明系爭股票之移轉係出於贈與，原處分（復查決定）僅因系爭股票是無償移轉而認定為贈與，對原告補徵贈與稅額及按應納稅額科處一倍罰鍰，尚有未合，訴願決定予以維持，亦嫌疏略，均應由本院予以撤銷，由被告另為適法之處分。至於原告為脫免債務，故意移轉財產，有無刑事罪嫌，被告應依職權，就其職務上所掌之其他相關資料，妥為適當之處置。
八、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中法官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十 日
書記官 楊子鋒