臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二二四一號
原 告 甲○○訴訟代理人 卓忠三律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因證券交易稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十四日台財訴字第○九一○○四一八九六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定、原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告為證券交易稅條例第四條第三款之證券交易稅代徵人，於民國八十九年十一月二十日向馬庭海購買得寶開發股份有限公司（以下簡稱得寶公司）股票二、二一○、○○○股，實際成交金額新台幣（以下同）二二、一○○、○○○元，應代徵證券交易稅額六六、三○○元，惟原告僅代徵六、六三○元，短代徵稅額五九、六七○元，案經被告機關查獲，取具聲明書及繳款書影本附案佐證，審理違章成立，除補徵證券交易稅額五九、六七○元，並處以應代徵未代徵之應納稅額十五倍之罰鍰計八五九、○○○元（計至百元止）。原告對罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，原告仍未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分及訴願決定，關於罰鍰部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：㈠原告向馬庭海購買得寶公司股票二、二一○、○○○股，成交金額二二、一○○
、○○○元，當日即按證券交易稅條例規定代徵稅款，並立即向公庫繳納完竣，因承辦職員計算錯誤，少寫一位數，並非故意所致，實不應處罰。退一步言，前述股票買賣，因原告在付款期限前僅於九十年五月三日付款四百萬元，九十年五月四日付款四百萬元，九十年五月九日付款二百萬元，共計只付款一千萬元整，有原告付款之富邦商業銀行匯款委託書三紙可證，尚餘一千二百一十萬元未給付，雙方遂於九十年六月十二日協議解除本件買賣契約，雙方並訂有協議書可查。前述解除買賣部分之股份，並已於九十年六月二十一日繳交證券交易稅，並辦畢移轉交割手續，此有財政部台北市國稅局年度證券交易稅一般代繳稅額繳款書影本乙份可稽，且由原告向得寶公司所申印之股東名簿中記載原告之股數異動亦可證明，按原告原在該公司並無任何持股，迨十一月二十日買賣契約簽訂後，原告之持股即增加為二百二十一萬股，然於九十年六月十二日解約後，原告持股僅剩一百萬股，依我國民法規定，契約解除後，未履行之部分，雙方負有回復原狀之義務，原告與馬廷海間之股份買賣既僅有一百萬股，價值以一千萬元計算，即不應代徵全部買賣之證券交易稅，縱有漏代徵稅額（假設語），亦僅就該一千萬元之買賣部分計算即可。
㈡綜上所述，原處分、復查決定，訴願決定均違法侵害原告之權利，懇請鈞院明查，賜判決如訴之聲明。
乙、被告主張：㈠本件原告於八十九年十一月二十日以二二、一○○、○○○元，向馬庭海購入得
寶公司股票二、二一○、○○○股，應代徵證券交易稅額六六、三○○元，惟原告僅代徵六、六三○元，短代徵稅額五九、六七○元，被告初查於九十年三月六日以財北國稅審三字第九○○○七一六○號函請原告於期日到被告備查，原告並於九十年三月九日書立聲明書在案，是被告初查依首揭法條規定，按短代徵證券交易稅額五九、六七○元處十五倍罰鍰八九五、○○○元（59,670×15 = 895,050，計至百元止）。
㈡原告主張其向馬庭海購買得寶公司股票二、二一○、○○○股，成交金額二二、
一○○、○○○元，當日即按規定代徵稅款，並立即向公庫繳納完竣，因承辦職員計算錯誤，少寫一位數，並非故意所致，實不應處罰；又前開股票買賣，因原告於付款期限內僅於九十年五月三日付款四、○○○、○○○元，九十年五月四日付款四、○○○、○○○元，九十年五月九日付款二、○○○、○○○元，共計只付款一○、○○○、○○○元，尚餘一二、一○○、○○○元未給付，雙方遂於九十年六月十二日協議解除本件買賣契約，前述解除買賣部分之股票並於九十年六月二十一日繳交證券交易稅，並辦畢移轉交割手續；又原告原在得寶公司並無任何持股，迨八十九年十一月二十日買賣契約簽訂後，原告之持股即增加為
二、二一○、○○○股，然於九十年六月十二日解約後，訴願人持股僅剩一、○○○、○○○股，依民法二百五十九條規定，契約解除後，未履行部分雙方互負回復原狀之義務，原告與馬庭海之股票買賣亦僅有一、○○○、○○○股，價金一○、○○○、○○○元，其應代徵證券交易稅亦應以一○、○○○、○○○元計算，即不應代徵全部買賣之證券交易稅，縱有漏代徵稅額，亦僅就該一○、○○○、○○○元之買賣部分計算即可等情，並提示銀行匯款書、解除買賣契約協議書、證券交易稅一般代徵稅額繳款書及得寶公司股東名簿供核；經查稅捐債務於法定課稅要件事實實現時立即發生，而稅捐債務發生後，即具有不可變更性，此有前行政法院七十七年度判字第六三○號判決及五十八年度判字第三七一號判例意旨可資參照。次按首揭證券交易稅條例第三條第一項規定，證券交易稅向出買有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按該條例第二條規定稅率代徵。原告於八十九年十一月二十日向馬庭海購買得寶公司股票二、二一○、○○○股，已辦理證券交易稅代徵稅款及向發行公司辦理移轉過戶登記在案，並為原告所不爭，雙方即已完成證券交易稅條例第一條所規定之買賣交易之行為，原告於系爭股票買賣交割當日，即應依首揭規定代徵證券交易稅額，其僅代徵六、六三○元，致短代徵稅額五九、六七○元，雖主張因計算錯誤，少寫一位數，並非故意所致云云，惟原告係應注意，能注意而未注意，依司法院釋字第二七五號釋意旨，原告顯有過失責任，即應受罰，原告短代徵稅額之違章事證確已明確，則被告初查按短代徵證券交易稅額五九、六七○元處十五倍罰鍰八九五、○○○元，並無不當，被告復查決定否准變更，亦無不當。
㈢至於原告訴稱當事人雙方因給付不完全之債務不履行而解除部分買賣契約乙節，
按契約之解除，謂當事人之一方因行使本於法律或契約所定之解除權，而使契約自始歸於消滅，以回復訂定契約以前狀態，最高法院五十一年臺上字第二八二九號著有判例可參，對於已生效之契約，因解除權人之意思表示，使該買賣契約溯及自始失其效力，而發生特別清算關係，則契約當事人依民法第二百五十九條之規定互負回復原狀之義務，準此，若經履行契約之一部，即不得行使解除權，況且，依原告提示之得寶公司股東名簿記載，原告購買股票二、二一○、○○○股之事實，已向發行公司辦理移轉過戶登記在案，原買賣契約仍屬有效存在，至於事後與馬庭海協議解除系爭股票買賣契約，係屬另一法律行為，要不能據以解除已發生之公法上稅捐債務，所訴洵不足採，併予陳明。
㈣據上論述，本件原處分及訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯聲明。
理 由
一、按「凡買賣有價證券，除各級政府發行之債券外，悉依本條例之規定，徵收證券交易稅」、「證券交易稅向出賣有價證券人按每次交易成交價格依左列稅率課徵之：一、公司發行之股票及表明股票權利之證書或憑證徵千分之三。」、「證券交易稅向出賣有價證券人課徵，由代徵人於每次買賣交割之當日，按前條規定稅率代徵，並於代徵之次日，填具繳款書向國庫繳納之。」、「前條所稱之證券交易稅代徵人如左：‧‧‧三、有價證券如係由持有人直接出讓與受讓人者，其代徵人為受讓證券人」及「代徵人不履行代徵義務，或代徵稅額有短徵、漏徵情形者，除責令其賠繳並由該管稽徵機關先行發單補徵外，另處以應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰。」，分別為行為時證券交易條例第一條第一項、第二條第一款、第三條第一項、第四條第三款、第九條第一項所明定。
二、查原告為證券交易稅條例第四條第三款之證券交易稅代徵人，於八十九年十一月二十日向馬庭海購買得寶公司股票二、二一○、○○○股，實際成交金額二二、一○○、○○○元，應代徵證券交易稅額六六、三○○元，惟原告僅代徵六、六三○元，短代徵稅額五九、六七○元之事實，有證券交易稅一般代繳稅額繳款書影本一紙在卷足憑，且為兩造所不爭執，自堪信為真實。被告據以認定原告顯有代徵人代徵稅額有短徵之情事，以財北國稅財字第四九九○二七○三二五號處分書，依證券交易條例第九條第一項規定，除補徵證券交易稅額五九、六七○元，並處以應代徵未代徵之應納稅額十五倍之罰鍰計八五九、○○○元（計至百元止），其論事用法，自非無據。經查：
㈠按民法第三百四十五條規定：「稱買賣者，謂當事人約定一方移轉財產權於他方
，他方支付價金之契約。當事人就標的物及其價金互相同意時，買賣契約即為成立。」，是以買賣契約，自雙方當事人就標的物及價金之意思表示合致，即已成立。本件原告於八十九年十一月二十日向馬庭海購買得寶公司股票二、二一○、○○○股，並已辦理證券交易稅代徵稅款及向發行公司辦理移轉過戶登記，有得寶公司股東名簿影本一份在卷可按，即已完成證券交易稅條例第一條所規定之買賣交易之行為，原告即應依該條例規定代徵證券交易稅額；至原告主張稱嗣後原告與得寶公司間因給付不完全之債務不履行而解除部分買賣契約乙節，按契約之解除，謂當事人之一方因行使本於法律或契約所定之解除權，而使契約自始歸於消滅，以回復訂定契約以前狀態，然此係本於民法第二百五十九條之規定互負回復原狀之義務；惟關於代徵人應履行代徵之義務，被告乃基於證券交易條例之特別規定而予以核課及處罰；是原告主張其與馬庭海間之股份買賣既僅有一百萬股，價值以一千萬元計算，即不應代徵全部買賣之證券交易稅等語，尚難可採。
㈡另按司法院會議釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之
行為，法律無特別規定時，雖不出於故意為必要，仍以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅需違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」，查本件原告陳稱因承辦職員計算錯誤，少寫一位數，並非故意所致乙節；然原告並不否認係出於其職員過失所致，揆諸上開司法院會議釋字第二七五號解釋意旨，原告仍應受罰。
三、惟查，財政部八十六年八月十六日台財字第八六一九一二二八○號函頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有關代徵人為第四條第三款規定之受讓證券人者，處以十五倍之罰鍰。財政部九十三年三月二十九日台財字第○九三○四五一一三三號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，並未作修正。然依證券交易條例第九條第一項規定，其情形有三：㈠不履行代徵義務。㈡代徵稅額有短徵情形。㈢代徵稅額有漏徵情形。此三種情節，自應以㈠不履行代徵義務之情形，為重，㈢代徵稅額有漏徵之情形，為次之，而㈡代徵稅額有短徵之情形為輕。該條項所為處罰罰度係「處以應代徵未代徵之應納稅額十倍以上三十倍以下之罰鍰。」，其間相差有二十倍之距，而上開財政部所頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，對於該三種違章，不分情節輕重，一律處以十五倍之罰鍰，實有裁量失衡之缺失。揆諸本件原告所申報證券交易稅一般代繳稅額繳款書，其股數二、二一○、○○○股，成交總價額二二、一○○、○○○元，僅應納證券交易稅額應為六六、三○○元，惟原告僅載六、六三○元，乃係原告誤算或漏載一個「○」字，應歸於㈡代徵稅額有短徵之情形。本件被告雖依上開「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，除補徵證券交易稅額五九、六七○元，並處以應代徵未代徵之應納稅額十五倍之罰鍰計八五九、○○○元（計至百元止），其論事用法，固非無據；惟該參考表之處罰已有裁量失衡之缺失，已如上述，自有違公平原則。
四、綜上所述，原處分之裁量有違公平原則，既有違誤之處，訴願決定未予糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷，即屬有理；爰由本院撤銷訴願決定及原處分（即復查決定），並由被告另為適法處分。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 八 月 五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本法 官 黃 秋 鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 五 日
書 記 官 王 琍 瑩