臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二三五四號
原 告 甲○○即林本訴訟代理人 林敏弘（會計師）被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○
辛○○原告參加人 丙○○
丁○○○戊○○己○○庚○○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十日台財訴字第○九二一三五一八五五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：林本星於民國八十三年十月二十一日以每股一○○元價格轉讓登輝電線工廠股份有限公司（下稱登輝公司）股份予其長子丙○○及次子甲○○各四六、○○○股（每股面額一○○元）合計成交總價新台幣（下同）九、二○○、○○○元，經被告於八十五年八月二十八日以北區國稅二第00000000號函請林本星限期提示收受價金確實證明，惟未能提示，涉及行為時遺產及贈與稅法第五條第六款以贈與論情事，依財政部七十六年五月六日台財稅第0000000號函釋意旨，被告再以八十五年十月四日北區國稅二第00000000號函林本星申報贈與稅，林本星依限於八十五年十月十五日申報，同時申報贈與登輝公司股份予次媳（甲○○之配偶）林張阿寶八、○○○股及孫（丙○○之次子）林煜嵐二、○○○股，並主張八十年七月由丙○○及甲○○出售共同持有之土地所得一、○○○萬元預購其股權一、○○○萬元之股票價款，被告以無法提示具體收受股份價金確實證明未予採信，而依股份移轉日之登輝公司每股淨值一九八．五二元，核定當年度贈與總額二○、二四九、○四○元（198.52元×102,000股），贈與淨額一九、七九九、○四○元，應納贈與稅額五、八三○、八六六元。林本星不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，因林本星已於八十八年四月七日死亡，其繼承人遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：林本星八十三年十月二十一日以每股一○○元價格轉讓登輝公司股份予其長子丙○○及次子甲○○各四六、○○○股及次媳（甲○○之配偶）林張阿寶八、○○○股、孫（丙○○之次子）林煜嵐二、○○○股，究屬買賣抑或贈與？㈠原告主張之理由：
⒈系爭土地買受人蔡龍華確實借用他人票據支付土地款，被告以此證明關係人所
存七六○萬元非出售土地款，尚嫌草率。原告於訴願之前，依據北區農會電腦共用中心提供資料，均誤以為五張支票計七、六○○、○○○元，為一張支票
七、六○○、○○○元，原告主張買受人蔡龍華一張票據二、四○○、○○○元，合計一○、○○○、○○○元均與事實相符，無前後供詞不一情事。
⒉被告認為股款售價僅九二○萬元與所稱支付一、○○○萬元金額不相符，經查
被繼承人林本星八十年七月十九日本欲出售持股一○○、○○○股，每股一百元予丙○○及甲○○，嗣後過戶時，原告甲○○部份八、○○○股逕予過戶給配偶林張阿寶所致。
⒊系爭股票買受人丙○○及甲○○出售土地價款既係存入丙○○配偶林黃貴妹帳
戶，以此帳戶資金提供丙○○及甲○○借予原告之父林本星替登輝公司償還銀行借款尚屬正常，無虛構之處。被告佐證登輝公司之資產負債表為八十年十二月三十一日，而非登輝公司於八十年七月十九日向林本星借款一○、○○○、○○○元之資產負債表，況且債務人登輝公司之報表真實性與否，與林本星對公司債權之真實性無關。
⒋登輝公司位於五股工業區內，林本星係原拆遷戶依規定可依公告市價優先承購
，但須持有股份達二分之一以上，公司成立時資本額為二、○○○萬元，林本星出資額為一○、二○○、○○○元。林本星因年老體衰，工廠已由丙○○及甲○○負責經營，於八十年約定兩子所持有之土地相繼出售後，購買人林本星所有之股權，但因怕有違工業區內工廠興辦人持有股權轉讓之限制，雙方復約定於八十三年（逾公司成立五年後）再行正式對外辦理轉讓有關股份之手續。⒌本件涉嫌受贈人丙○○、甲○○向贈與人於八十年七月十九日訂定買賣契約，
僅該股票遲於八十三年十月二十一日始行轉讓。復就買賣資金流程言，其資金來源係原告出售土地於蔡龍華，並由蔡君及借用他人之其他票據，並直接依涉嫌贈與人指示，分別於八十年七月十七日與七月十九日分別以五張支票計七百六十萬元及一張支票計二百四十萬元存入丙○○妻林黃貴妹之戶頭，共一千萬元。同年七月十九日受嫌贈與人更將存入林黃貴妹之該筆款項作為貸與登輝公司之款項，於隔日（七月二十日）清償登輝公司於台灣中小企業銀行五股分行之借款。本件買賣之契約、資金流程均完整，雖其中牽涉借用他人名義，惟確非贈與。
⒍本件涉嫌受贈人丙○○、甲○○向贈與人於八十年七月十九日訂定股份轉讓同
意書之股權買賣契約，約定將登輝公司之十萬股股份，以一千萬元整之價金賣予丙○○及甲○○，僅該股票依該約於八十三年十月二十一日始行分別轉讓於丙○○及甲○○各四萬六千股、林張阿寶（原告之配偶）八千股共計十萬股。就買賣資金流程言，其資金來源係原告等人出售土地於蔡龍華，並由蔡君名義之二百四十萬元及五張借用他人名義之客票（包括由華南銀行西三重分行發票人九一六○號帳戶開立0000000號票據，金額二百萬元；發票人三一二─九帳戶開立0000000號票據，金額一百二十萬元；發票人六六七─八帳戶開立0000000及0000000號兩紙票據，金額分別為二百萬元及一百二十萬元；以及台北縣泰山鄉農會支票存戶李忠夫第○一三○○二帳戶開立四六四九二九號票據，金額一百二十萬元）共達七百六十萬元，並直接依涉嫌贈與人林本星指示，分別於八十年七月十七日與七月十九日分別將之該五張票據共七百六十萬元及一張支票計二百四十萬元存入原告丙○○妻林黃貴妹之戶頭，共一千萬元，此有北區農會電腦共用中心交易明細表可證。同年七月十九日受嫌贈與人指示將林黃貴妹之該筆款項領出作為貸與登輝公司之款項，作為清償登輝公司於台灣中小企業銀行五股分行之借款及其他週轉之用，涉嫌受贈人林本星與登輝公司之間並立有借據。被告對登輝公司以林黃貴妹帳戶之資金清償債務部分雖不爭執，僅因該帳戶並非林本星所有，即認定其無從經手，並無視該金額不過轉存林黃貴妹之帳戶而仍由林本星擁有管理處分權之事實，進而加以否認本案之真實性，實無道理。本件買賣之契約、資金流程均完整，雖其中牽涉借用他人名義問題較為複雜，惟確非贈與無誤。
⒎被告以原告及丙○○僅共受讓九萬二千股、而另由原告之配偶受讓八千股，顯
有違平均分配原則等乙節，實則事實即為如此，在當事人為父子、子媳等親屬關係下，本即有此可能；被告認為「該股份轉讓同意書係為規避稅負所為彌縫之作，要無可採」云云，倘原告真為規避稅負所為，則其股份轉讓同意書理應以九萬二千股為以足，更可使被告採信，原告等並非僅為規避稅負所作彌縫之作，被告之指摘，顯有不當。
⒏林本星確於八十年七月十九日已出賣股份予丙○○、甲○○，因格于法令限制
，無法辦理過戶手續。若認為本件並非買賣，而係贈與，因贈與為諾成契約而非要物契約，故贈與日應為八十年七月十九日，而非八十三年十月二十一日，認定贈與行為之贈與日，有所違誤，該行政處分亦屬違法。
⒐綜上所述，原處分、復查及訴願決定與遺產及贈與稅法等法律規定不合，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈
與稅：一、．．．六、配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣。但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」及「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。獨資、合夥之商號準用前項規定。」分別為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第二十九條所明定。次按「公司行號於被繼承人死亡時或贈與人為贈與行為時，如未編製資產負債表，但於申報時或稽徵機關核定遺產稅或贈與稅時，已編有資產負債表者，得以該公司行號前期結算之資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，核算其股票價值。」「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」及「未公開上市公司股票之核估，其公司淨值之計算，應以各該公司資產負債表中之本期損益減除依規定稅率核計應納營利事業所得稅額（即稅後淨值）。」復分別為財政部六十五年七月九日台財稅第三四五九四號函、七十年十二月三十日台財稅第四○八三二號函及六十七年四月二十日台財稅第三二五四九號函所釋明。
⒉本件原告之父林本星於八十三年十月二十一日以每股一○○元價格轉讓登輝公
司股份予長子丙○○四六、○○○股、次子甲○○四六、○○○股、次媳林張阿寶八、○○○股及孫（丙○○之次子）林煜嵐二、○○○股，合計一○二、○○○股，此有證券交易稅稅額繳款書影本附卷可稽。被告初查以林本星未能提示買賣價金之相關資料供核，乃依移轉日該公司資產淨值核定贈與總額二○、二四九、○四○元。林本星不服，申經被告復查決定以：經於八十六年六月六日北區國稅法第00000000號函請丙○○提示其與甲○○兩人於八十年六月出售坐落新莊市○○段○○段○○○○號土地之買賣契約書（私契）供核，丙○○復稱：「土地買賣契約書因時隔久遠，經一再找尋無著，顯已遺失。」是其與甲○○出售土地究竟實際售價若干並不明確，所稱以售地款一○、○○○、○○○元購買系爭股份自難以信其為真實。再查所稱售地款取得買受人蔡龍華二張支票分別為七六○萬元及二四○萬元存入丙○○之配偶林黃貴妹五股鄉農會興珍分會活期存款第○四一七七三─○○○帳戶乙節，經查林黃貴妹上開帳戶於八十年七月十七日存入之七、六○○、○○○元，係由華南商業銀行西三重分行發票人九一六○號帳戶開立0000000號票據，金額二、○○○、○○○元：發票人三一二─九號帳戶開立0000000號票據，金額一、二○○、○○○元：發票人六六七─八帳戶開立0000000及0000000號兩紙票據，金額分別為二、○○○、○○○元及一、二○○、○○○元以及台北縣泰山鄉農會支票存戶李志夫第○一三○○二帳戶開立四六四九二九號票據，金額一、二○○、○○○元，而上開五筆票據並非土地承買人蔡龍華所支付，有台北縣五股鄉晨會八十六年六月十八日北縣五農信孚第三四四號函、台北縣泰山鄉農會八十六年七月八日泰農信字第四七○號及華南商業銀行西三重分行八十七年五月十四日華西三字第四六號函等影本附卷可稽，足證所稱售地款一○、○○○、○○○元取得二張支票存入林黃貴妹帳戶並非真實，其所稱提出九、五六五、○七六元及四三四、○○○元及部分現金共一、○○○萬元支付股款亦不足採信。從而所提示之八十年七月十九日訂定之股份轉讓同意書亦不足以採信為真實。況股票售價僅九、二○○、○○○元與所稱支付一○、○○○、○○○元金額並不相符，又查登輝公司於七十九年十二月十日向台灣中小企業銀行五股分行借款一千萬元，於八十年七月二十日清償，其最後一次清償金額九、五六五、○七六元之資金來源係自林黃貴妹前述五股鄉農會帳戶於八十年七月十七日存入之七、六○○、○○○元及二、四○○、○○○元，而於七月十九日提現清償該金額並非自林本星之帳戶提領，且該七、六○○、○○○元並非來自售地款，顯然其所稱出售股份之價款轉借予登輝公司清償貸款亦非真實。從所提示之登輝公司八十年度資產負債表股東往來科目僅四、五九三、四一二元亦堪佐證該筆公司借款之不實。更何況系爭股份之讓售予其子，始終無確切收受資金之流程以資佐證，空言主張以預售股份取得股款轉借登輝公司均不足採信，是被告機關以轉讓日為贈與日核課贈與稅，揆諸首揭規定及函釋意旨，經核並無不合。
⒊原告訴稱丙○○、甲○○以售地款一○、○○○、○○○元預購林本星之股份
，林本星再將該筆款項借予登輝公司償債，系爭股票買賣日應為八十年七月十九日而非被告核課之贈與日八十三年十月二十一日，查林本星與其子丙○○、甲○○於八十年七月十九日所訂股份轉讓同意書，其所載內容與被告查獲其八十三年十月二十一日證券交易稅稅額繳款書買賣交割日內容並不相符，至其主張預購股份之理由係：㈠登輝公司位於五股工業區內，林本星係原拆遷戶，依規定可依公告市價優先承購，但須持有股份達二分之一以上，因之公司成立時資本額為二、○○○萬元，林本星出資額為一○、二○○、○○○元。㈡林本星因年老體衰，工廠已由兩子丙○○及甲○○負責經營，故於八十年約定兩子所持有之土地相繼出售後，購買林本星所有之股權，但因怕有違工業區內工廠興辦人持有股權轉讓之限制，雙方復約定於八十三年（逾公司成立五年後）再行正式對外辦理轉讓有關股份之手續。㈢由上可知被繼承人林本星確於八十年七月十九日已出售股份予丙○○、甲○○，因格于法令限制，無法辦理過戶手續，故實際成交日期應為八十年七月十九日而非八十三年十月二十一日云云。查登輝公司七十八年四月十四日申請設立迄今，負責人均為丙○○，原告主張怕有違工業區內工廠興辦人持有股權轉讓之限制，因格于法令限制，林本星無法於八十年七月十九日辦理股票過戶手續情事，究竟有何理由林本星可認屬本案所稱工業區內工廠興辦人？所稱格于法令限制，該法令出處及規定為何？股份轉讓限制係不得移轉，或僅須報備？如未滿五年轉讓股份將產生何違規情事，移轉是否因之無效，或有何不利益？均未見陳明並提出有關資料，以充分證明其主張預購股份之理由為真實。又登輝公司係一典型家族公司，股東均為丙○○之二親等內親屬，其預購股份與否，並不影響經營權，其雙方於八十年七月十九日訂定之股份轉讓同意書亦僅為規避稅負所為彌縫之作，要無可採。
⒋原告另訴稱系爭股票買受人丙○○、甲○○出售土地價款既係存入丙○○配偶
林黃貴妹帳戶，以此帳戶資金提供丙○○、甲○○借予原告之父林本星替登輝公司償還銀行借款尚屬正常，無虛構之處，否則資金流程也無從虛構。
⑴其主張預購股份之資金來源，已找出八十年出售土地合約影本，以資證明出
售土地取得系爭一千萬元之真實性；系爭土地買受人蔡龍華確實借用他人票據，支付土地款，原告將另尋找土地買受人蔡龍華（久未連絡）能否出具證明借用他人支票支付土地款，如能取得證明，另行補呈；原告於訴願之前，依據北區農會電腦共用中心提供資料，均誤以為五張支票計七六○萬元，為一張支票七六○萬元，至於原告主張買受人蔡龍華一張票據二四○萬元，合計一、○○○萬元均與事實相符，尚無前後供詞不一情事云云。查原告前於訴願時稱售地款一千萬元來自蔡龍華君，其中七六○萬元係蔡君借用他人票據支付，然被告機關查得其來自五筆票據支付，且均非來自蔡君，與原告復查時稱售地款所得資金一千萬元係支票二筆（各為七六○萬元及二四○萬元），經轉存林黃貴妹之帳戶內，前後供詞不一；而原告於起訴狀則又改稱前此各階段均誤以為一張支票七六○萬元。第查原告雖已提出八十年七月十六日出售土地之買賣契約書影本，以補強出售土地取得系爭一千萬元之主張（約定買賣總價一、九五○萬元），惟所有收款資料仍未提出佐證，林黃貴妹於八十年七月十七日存入前述帳戶之七六○萬元原告也仍無事證證明係來自丙○○、甲○○二人之售地款，且即使售地款確實存入林黃貴妹前述帳戶，亦僅不過足以證明其土地出售事件為真實，該售地款用以償還登輝公司債務之事件為真實，並不足以證明所主張丙○○、甲○○以售地款一千萬元於八十年七月十九日先用以預購林本星之股份，林本星再將款項借予登輝公司用供償債，而林本星再於八十三年十月二十一日轉讓該預購股份等事件具有因果關係。
⑵其主張「被告認為股款售價僅九二○萬元與所稱支付一、○○○萬元金額不
相符乙節，經查被繼承人林本星八十年七月十九日本欲出售持股一○○、○○○股每股一○○元予丙○○及甲○○，嗣後過戶時，原告甲○○部份八、○○○股逕予過戶給配偶林張阿寶所致。」惟據原告所稱以售地款一、○○○萬元支付預購股款，則該出售之土地原所有權人丙○○、甲○○原持分既各為二分之一，理應各取得五○、○○○股，惟系爭股份於八十三年十月二十一日實際轉讓予長子丙○○四六、○○○股、次子甲○○四六、○○○股、次媳林張阿寶八、○○○股及孫（丙○○之次子）林煜嵐二、○○○股，合計一○二、○○○股，亦不符合平均分配原則，且原告仍始終無提供林本星確切收取資金之流程以資佐證。
⑶其主張被告為查明其所稱於八十年七月將一○、○○○、○○○元之股款轉
借予登輝公司，登輝公司迄未償還是否屬實，經調閱登輝公司八十年十二月三十一日資產負債表，其股東往來科目金額僅四、五九三、四一二元，低於所稱轉借之金額，遂認堪予佐證所述資金流程均為虛構乙節，被告佐證登輝公司股東往來之資產負債表為八十年十二月三十一日，而非登輝公司於八十年七月十九日向林本星借款一○、○○○、○○○元之資產負債表；況且債務人登輝公司之報表真實性與否，與林本星對公司債權之真實性，並無絕對關聯云云。惟查登輝公司於七十九年十二月十日向台灣中小企業銀行五股分行借款一千萬元，於八十年七月二十日清償，其清償金額為九、五六五、○七六元，係來自林黃貴妹前述存入款項，而非來自林本星，且被告經以登輝公司八十年底之資產負債表所顯示之數據查證，股東往來科目金額顯與其主張並不相符，所引用日期資料並無錯誤，原告既主張債務人登輝公司之報表真實性與否，與林本星對公司債權之真實性，並無絕對關聯，則稽徵機關基於調查稅務需要，將以何為所依？是原告否認其家族公司所編報表之真實性，顯係自相矛盾，其如有會計事項記載不實，原告自應因此承受不利益之後果。況系爭股份之讓售予丙○○、甲○○、林張阿寶及林煜嵐，既未舉證收付資金之流程，空言主張以售地款支付預購股份，再以取得股款轉借登輝公司，要無可採。
⒌按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明
，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院三十六年判字第十六號著有判例。原告就預購股權之事由、股權出售之資金收付及林本星將預售股權款項借予登輝公司償還銀行借款之主張等重大關鍵爭點，均未提出合理及連貫之證據，以實其說，登輝公司負責人丙○○八十年七月二十日以林黃貴妹五股鄉農會興珍分會活期存款第○四一七七三─○○○帳戶之資金九、五六五、○七六元償還截至當日止登輝公司所欠前向臺灣中小企業銀行貸款之事件，顯係丙○○基於公司負責人之身分所為資金調度之行為，此與林本星八十三年十月二十一日將持有登輝公司之股份一○二、○○○股按每股面額一○○元分別轉讓予丙○○、甲○○、林張阿寶及林煜嵐之事件，時間相隔逾二年，兩者應屬獨立互不相干，原告將兩獨立互不相干之事件牽強勾串，藉以掩飾無償移轉股份之事實甚明，原核定請予維持。
⒍綜上所述，原告之訴為無理由，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、查被告代表人於訴訟繫屬中由林吉昌變更為許虞哲，並已具狀聲明承受訴訟，合先敍明。
二、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、．．．六、配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣。但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」及「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。獨資、合夥之商號準用前項規定。」分別為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第二十九條所明定。又「公司行號於被繼承人死亡時或贈與人為贈與行為時，如未編製資產負債表，但於申報時或稽徵機關核定遺產稅或贈與稅時，已編有資產負債表者，得以該公司行號前期結算之資產淨值，加計前後兩期淨值之差額，按經過日數占兩結算期間總日數之比例，核算其股票價值。」「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」及「未公開上市公司股票之核估，其公司淨值之計算，應以各該公司資產負債表中之本期損益減除依規定稅率核計應納營利事業所得稅額（即稅後淨值）。」復分別為財政部六十五年七月九日台財稅第三四五九四號、七十年十二月三十日台財稅第四○八三二號及六十七年四月二十日台財稅第三二五四九號函釋在案。
三、本件原告之被繼承人林本星於八十三年十月二十一日以每股一○○元價格轉讓登輝公司股份予長子即參加人丙○○及次子即原告甲○○各四六、○○○股、次媳林張阿寶八、○○○股及孫（丙○○之次子）林煜嵐二、○○○股，合計一○二、○○○股，此有證券交易稅稅額繳款書影本附卷可稽，並為原告及參加人所不爭。被告初查以其未能提示買賣價金之相關資料供核，乃依移轉日該公司資產淨值核定贈與總額二○、二四九、○四○元。林本星不服，主張係由丙○○、甲○○以售地款一○、○○○、○○○元預購股份，林本星再將該筆款項借予登輝公司償債，公司迄未償還云云。申請復查。經被告復查決定以：經於八十六年六月六日北區國稅法第00000000號函請丙○○提示其與甲○○兩人於八十年六月出售坐落新莊市○○段○○段○○○○號土地之買賣契約書（私契）供核，丙○○君復稱：「土地買賣契約書因時隔久遠，經一再找尋無著，顯已遺失。」是其與甲○○出售土地究竟實際售價若干並不明確，所稱以售地款一○、○○○、○○○元購買系爭股份自難以信其為真實。再查所稱售地款取得買受人蔡龍華二張支票分別為七六○萬元及二四○萬元存入丙○○之配偶林黃貴妹五股鄉農會興珍分會活期存款第○四一七七三─○○○帳戶乙節，經查林黃貴妹上開帳戶於八十年七月十七日存入之七、六○○、○○○元，係由華南商業銀行西三重分行發票人九一六○號帳戶開立0000000號票據，金額二、○○○、○○○元；發票人三一二─九號帳戶開立0000000號票據，金額一、二○○、○○○元；發票人六六七─八帳戶開立0000000及0000000號兩紙票據，金額分別為二、○○○、○○○元及一、二○○、○○○元以及台北縣泰山鄉農會支票存戶李忠夫君第○一三○○二帳戶開立四六四九二九號票據，金額一、二○○、○○○元，而上開五筆票據並非土地承買人蔡龍華所支付，有台北縣五股鄉農會八十六年六月十八日北縣五農信字第三四四號函、台北縣泰山鄉農會八十六年七月八日泰農信字第四七○號及華南商業銀行西三重分行八十七年五月十四日華西三字第四六號函等影本附卷可稽，足證所稱售地款一○、○○○、○○○元取得二張支票存入林黃貴妹帳戶並非真實，其所稱提出九、五六五、○七六元及四三四、○○○元及部分現金共一、○○○萬元支付股款亦不足採信。從而所提示之八十年七月十九日訂定之股份轉讓同意書亦不足以採信為真實。況股票售價僅九、二○○、○○○元與所稱支付一○、○○○、○○○元金額並不相符，又查登輝公司於七十九年十二月十日向台灣中小企業銀行五股分行借款一千萬元，於八十年七月二十日清償，其最後一次清償金額九、五六五、○七六元之資金來源係自林黃貴妹前述五股鄉農會帳戶於八十年七月十七日存入之七、六○○、○○○元及二、四○○、○○○元，而於七月十九日提現清償該金額並非自林本星之帳戶提領，且該七、六○○、○○○元並非來自售地款，顯然其所稱出售股份之價款轉借予登輝公司清償貸款亦非真實。從所提示之登輝公司八十年度資產負債表股東往來科目僅四、五九三、四一二元亦堪佐證該筆公司借款之不實。
更何況系爭股份之讓售予其子，始終無確切收受資金之流程以資佐證，空言主張以預售股份取得股款轉借登輝公司均不足採信，是原核以轉讓日為贈與日核課贈與稅，並無違誤等由，駁回其復查之申請，揆諸首揭規定及函釋意旨，經核並無不合。
四、茲據林本星訴稱㈠林本星之子丙○○、甲○○八十年六月售地價款及是否購買系爭股份，可由土地買受人蔡龍華書面資料及其資金流程佐證。㈡右項土地買受人蔡龍華確實借用他人票據支付土地款，被告以款項非蔡龍華所付而認為關係人所存七六○萬元非出售土地款，尚嫌草率。㈢被告認為登輝公司八十年度資產負債表股東往來科目僅四、五九三、四一二元亦堪佐證該筆借款之不實乙節，經查被告所佐證之資產負債表係八十年十二月三十一日而非登輝公司八十年七月十九日向林本星借款日之資產負債表，況且債務人公司之報表真實與否，與林本星對其債權之真實性，應無關聯。㈣系爭登輝公司每股淨值核定一九．五二元部分：⒈被告以八十三年十二月三十一日之資產負債表淨值與行為日八十三年十月二十一日日期事實不符，價值不等。⒉被告對資產負債表淨值內之本期損益，未依財政部六十七年四月二十日台財稅第三二五四九號函規定扣除營利事業所得稅再核算其淨值。㈤被告核課之贈與日為八十三年十月二十一日，經查本案系爭買賣日應為八十年七月十九日而非八十三年十月二十一日云云。
五、卷查林本星移轉與原告及參加人甲○○之股份，售價僅九、二○○、○○○元與自稱支付一○、○○○、○○○元不相符合，且登輝公司於七十九年十二月十日向台灣中小企業銀行五股分行借款一千萬元，於八十年七月二十日清償，其清償金額九、五六五、○七六元係來自林黃貴妹前述存入款項，而非來自林本星，即當時清償借款之款項林本星從無經手，足證林本星及原告、參加人所稱「預購股權」「轉借予公司」均屬虛構。又被告為查明其所稱於八十年七月將一○、○○○、○○○元之股款轉借予登輝公司，登輝公司迄未償還是否屬實，經調閱登輝公司八十年十二月三十一日資產負債表，其股東往來科目金額僅四、五九三、四一二元，遠低於所稱轉借之金額，足證所述資金流程均為虛構。況所系爭股份之讓售予其子，始終無確切收付資金之流程以資佐證，空言主張以預售股份取得股款轉借登輝公司要無可採。至訴稱㈠股款售價僅九二○萬元與支付一、○○○萬元金額不符，係甲○○部分八、○○○股逕予過戶給林張阿寶所致。㈡丙○○二人售地款存入林黃貴妹帳戶，再供借予林本星替登輝公司償還銀行借款尚無與事實不符。㈢被告所佐證登輝公司之資產負債表係八十年十二月三十一日而非八十年七月十九日向林本星借款日之資產負債表，且債務人公司報表真實與否，與林本星對其債權之真實性無關各節。查被告以登輝公司八十年底之資產負債表所顯示之數據，係因登輝公司每年僅於年度終結時向被告申報營利事業所得稅，乃調閱該申報書藉以查證林本星於八十年度是否確借款九、五六五、○七六元與登輝公司，本件原告主張該年年終申報之營利事業所得稅之股東往來帳不足以證明同年七月十九日之股東往來帳，原告自應提出是日之股東往來帳，及其清償之資金證明，惟原告並未提出任何證據證明其所言屬實，再參酌原告於林本星死亡後申報之遺產稅，並未申報其被繼承人林本星對登輝公司有九、五六五、○七六元之債權，足證林本星對登輝公司並無原告所稱之借款。至有關登輝公司淨值部分，查林本星於復查時對此部分並未爭執，又該公司截至八十三年十月二十一日每股淨值為一九八．五二元並非所訴之一九．五二元，被告已提出其計算式如次：【公司資本額20,000,000＋贈與日以前年度未分配盈餘累積數（-137,355）＋贈與日年度未分配盈餘5,096,908＋土地重估增值14,743,853】×面額100元/公司資本額20,000,000＝198.52元╱股（八十三年度核定營利事業本期稅前淨利8,423,725－應納營利事業所得稅2,095,931）×至移轉日之日數294/365＝贈與日年度未分配盈餘5,096,908，從上述淨值之計算，可證所訴本期損益業已扣除營利事業所得稅，與財政部六十七年四月二十日台財稅第三二五四九號函釋意旨並無不合。關於系爭贈與日期部分，林本星訴稱系爭股票買賣日期應為八十年七月十九日而非八十三年十月二十一日乙節，查林本星與其子丙○○等二人於八十年七月十九日所訂股份轉讓同意書，其所載內容與被告查獲其八十三年十月二十一日買賣交割日內容並不相符，且無明確資金流程證明，業如前述，足證其並非真實，則被告以八十三年十月二十一日股份轉讓日為贈與日核課贈與稅，即無不合。從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
書記官 簡信滇