臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二五八一號
原 告 財團法人中山醫學大學代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 乙○○被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因關稅法事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月十一日台財訴字第０九一００四四一八九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要︰緣原告於民國（下同）八十七年六月二十六日委由聖豐報關行向被告申報自德國進口免稅教育研究用品「高壓直流電源裝置」（直流啟動之柴油發電機組）五組（進口報單第ＡＡ／ＢＣ／八七／Ｖ六四二／七二三七號），經被告根據教育部核轉之八十七年一月二十一日台（八七）高00000000號免稅申請書核准免稅，並於同年六月二十九日予以免稅放行。嗣後被告依據「教育研究用品進口辦法」第九條規定，於九十年四月十二日派員前往實地查核，而查獲前開免稅進口設備實際為一般大樓必備之機電設備，顯非專供教育研究之用，其實際用途與前開免稅申請書詳細用途欄所載：「上述發電裝置擬供本院各科系精密儀器之正常供電及細菌培養等生命力之維持，以免因停電而致教學研究前功盡棄」之用途不符，認本案確有變更用途情事，而原告未依據行為時關稅法（下稱關稅法）第三十一條第一項規定，自變更用途之翌日起三十日內申請補稅。被告乃依據「教育研究用品進口辦法」第八條及關稅法第三十一條第一項及同法第五十條之規定，除補徵進口關稅新台幣（下同）六、二五一、二八九元外，並處以應補稅額一倍之罰鍰六、二五一、二八九元，另依行為時營業稅法（下稱營業稅法）第五十一條第七款規定追繳所漏營業稅二、八二四、一四四元，並處以所漏稅款三倍之罰鍰八、四七二、四００元，及補徵推貿費二一、二五四元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈按「大學附設之機構，包括醫學院之附屬醫院，農學院之附屬農場、林場、獸
醫院，工學院之附屬工場，商學院之實習銀行及其他必需設置之機構，各置主管人員一人，由教授或副教授兼任，受校長或各有關學院院長之督導，主持各該機構業務。附屬機構組織規程，由校擬訂，報請教育部核定。但無獨立預算之附屬機構，應由校擬訂設置辦法，報請教育部核備。」「大學之設立標準如左：（一）大學各學院開辦費（包括建築費、設備費等）每年經常費須符合教育部規定。（二）大學之設立須有固定而足量之校地、校舍、運動場、圖書館、實驗室及其圖書儀器、標本模型等設備；理、工、醫、農等學院應加必須特殊設備。」大學規程（八十三年廢止）第十九條及第六條定有明文，醫學院之附屬醫院為依法必需設置之機構。中山醫學大學設立於四十九年，自受上述大學規程之規範，必需設置附屬醫院，中山醫學大學附設醫院為中山醫學大學之附屬醫院，即必需設置之機構。此乃因醫學大學附設醫院為非營利醫院，係供教學、研究、實驗及臨床醫學教學、臨床實見習之必須設置機構。故中山醫學大學附設醫院為中山醫學大學按設立性質、規模及教學研究需要所必須設立之教學醫院。各學院學系學生皆到附設醫院實習，如醫學系、口腔醫學系、護理學系、醫學技術學系、醫務管理學系、視光學系、物理學系及職能學系‧‧‧等，附屬醫院幾乎提供中山醫學大學高年級之實見習場所及學校各學院系教師臨床實驗之用，因此附設醫院和醫學大學本即為一體，附設醫院視同學校免繳地價稅、房屋稅、營業稅，且不只如此，原告坐落於台中市○○路的中港分院雖不和原告校本部相連，但其接受的免稅條件亦相同。
⒉按「私立學校按設立性質、規模及教學研究之需要，進口圖書、儀器、設備及
必需用品，依關稅稅法之規定，申請免稅結匯進口。」私立學校法第五十三條定有明文，其規範之目的在幫助興學，減免其辦學須進口相關圖書、儀器、設備及必需用品之關稅。
⒊按「教學醫院之評鑑，由中央衛生主管機關會同中央教育主管機關定期辦理。
主管機關辦理前項教學醫院評鑑，應將評鑑結果以書面通知申請評鑑醫院，並將評鑑合格之教學醫院名單及其資格有效期間等有關事項公告之。」醫療法第七十條定有明文，教學醫院設立須符合衛生署及教育部頒布之醫院設置標準始得設立。教學醫院之評鑑，即是對教學醫院所必須之軟硬設備作一逐項檢驗，而硬體部分醫療設備除醫院建築本體須使用防火防震建材外，高壓直流啟動電源裝置（發電機），冷氣空調機、中央氧氣、空氣吸引器系統裝置、消防設備、高壓電設備、病患扶手設備、逃生設備、病患呼叫系統、直線加速器、核輻共振檢查儀及電腦斷層掃描儀等大型儀器，皆為必須之設備。列入醫院評鑑在醫院設置中列為評分項目。今私立學校法第五十三條明定，按其「私立學校按設立性質、規模及教學研究之需要，進口圖書、儀器、設備及必需用品，依關稅稅法之規定，申請免稅結匯進口。」本件爭執點之一為系爭緊急供電設備是否為教學研究之需要設備或必需用品，是否服符合私立學校法第五十三條規範之目的。何者屬教學研究必需用品，何者非屬必需用品。應非由海關片面決定，自應由原告之主管機關教育部及衛生署加以認定。今教學醫院之評鑑乃是最佳之界定方式，提供適當之範圍；亦即何者為教學研究之需要。教學醫院評鑑已設置一套標準。原告為符合上述教學研究之必須設備，自應符合進口前述系爭高壓直流啟動電源裝置。原告附設醫院為非營利醫院，依設立目標為培育養成優秀醫療人員，服務社會，因此在條文中之「設備」乙項，亦因本校為醫學科技大學及必須有附設醫院之規定，及學校、醫院之設備亦非常繁多，且醫院亦須參加各種評鑑。
⒋按「‧‧‧應符合建築法及其有關法規規定。衛生署規定醫院建築其中規定緊
急供電範圍至少應包括下列單位：⑴手術室、分娩室、待產室、急診室、保溫箱、嬰兒室、加護病房、血液透析室、手術恢復室、護理站、檢驗室、血庫、備藥區。⑵安全門指示燈、各走道、標示、樓梯間及專用電梯。⑶發電機室、鍋爐間。⑷病人與護理站之呼叫系。⑸火警警報系統。‧‧‧」醫療機構設置標準亦明文規定，醫院設置須有緊急供電系統，實乃因教學醫院之目的為教學研究，而為此達成教學研究之目的，應有緊急供電設備。並能兼及病患之照護。原告於八十七年六月二十六日委由聖豐報關行向被告申報自德國進口免稅教育研究用品「高壓直流啟動電源裝置」申報用途為系爭發電機裝置提供原告精密儀器之正常供電及細菌培養等生命力之維持，以免停電而致教學研究前功盡棄，自係例示說明其用途，自應符合衛生署頒布之醫院設置標準自應符合衛生署頒布之醫院設置標準。就行政院衛生署製頒醫院評鑑及教學醫院評鑑標準中，第一類設施、第三項安全設備及一般設備規定，醫學中心標準應具緊急供電設備。
⒌被告稱本案系爭進口用品之額定總容量為10000KW，每台2000KW共五台，高於
原告台灣電力公司申請供電之契約容量為3600KW。顯示系爭進口用品其原始設計即以整個附設醫院之所有用電量為設計依據云云。被告竟不知系爭高壓直流起動發設備為須分組輪流發電，以免過熱。且每組並非滿載百分之百發電而為百分之七十。亦即分組輪流發電發電容量為約3500KW。分組輪流發電乃避免滿載發電過熱而燒毀。又被告稱原告以高壓直流電源裝置為名，實際進口為柴油交流發電機，而違反誠信原則。實則被告不查，系爭進口貨品之真實全名為『高壓直流啟動電源設置』（發電機），電源設備通常本係交流裝置，原告何須詐騙。再被告根據『中山醫學大學附設醫學中心電力使用需求評估說明』以評估說明項目為「醫療用電的緊急供電系統，不僅得考慮醫療儀器的緊急供電，院內之開刀房十二間、燒傷中心及內科、外科‧‧‧」與原告所謂「為供學校各科系及附設教學醫院臨床醫學實習之精密儀器及設備之正常供電」不符。然教學醫院與學校本係一體，教學醫院提供醫學院實習之場所。
㈡被告主張之理由：
⒈按行為時（下同）教育研究用品進口辦法第八條規定：「公私立各級學校、教
育或研究機關所有免稅進口之教育研究用品，必須確供各該學校或機關本身在教育、研究、實驗‧‧‧等目的使用；非經補稅不得轉讓或變更用途。違反者，除依法補繳稅費外，並依有關法令予以處分。」另依關稅法第三十一條第一項及同法第五十條規定：「減免關稅之進口貨物因轉讓或變更用途，致與減免關稅之條件或用途不符者，原進口時之納稅義務人或現貨物持有人應自轉讓或變更用途之翌日起三十日內，向原進口地海關按轉讓或變更用途時之價格與稅率補繳關稅‧‧‧。」「不依第三十一條規定補繳關稅者，一經查出，除補徵關稅外，處以應補稅額一倍之罰鍰。」此外，依營業稅法第五十一條第七款之規定：納稅義務人，有其他漏稅事實者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰。本案原告既有轉讓及變更免稅進口貨品用途，未依規定補繳關稅之情事，被告依據前開法令予以論處，與法洵無不合。
⒉原告主張「大學附設之機構，包括醫學院之附屬醫院‧‧‧，報請教育部核備
。大學之設立標準如左：（一）大學各學院開辦費‧‧‧；理、工、醫、農等學院應加必須特殊設備。大學規程第十九條及第六條定有明文，醫學院之附屬醫院為依法必需設置之機構‧‧‧。」「私立學校按設立性質、規模及教學研究之需要，進口圖書、儀器、設備及必需用品，依關稅法之規定，申請免稅結匯進口。私立學校法第五十三條定有明文，其規範之目的‧‧‧。」等節；查大學規程第十九條及第六條之規定，係用以規範大學附設之機構及大學設立之標準，核與教育研究用品免稅進口之規定無涉。而所稱私立學校法第五十三條，則明文規定教育研究用品須依關稅法之規定，申請免稅結匯進口。
⒊醫療法第七十條之規定，係在規範教學醫院設立必須符合衛生署及教育部頒布
之醫院設置標準，以及有關定期辦理教學醫院之評鑑等等，與系爭貨物「高壓直流電源裝置」可否准予免稅之規定無關。按教育研究用品免稅進口之申請及審核，係依據關稅法第二十六條第六款及本辦法第一條：「公私立各級學校、教育或研究機關依其設立性質，進口用於教育、研究或實驗之必需品申請免稅、結匯，除法令另有規定者外，依本辦法之規定辦理。」規定辦理。至於原告所稱「本件爭執點之一為系爭緊急供電設備是否為教學研究之需要設備或必需用品，‧‧‧應非由海關片面決定，自應由原告之主管機關教育部及衛生署加以認定‧‧‧。」；按本辦法第四條「公私立各級學校、教育或研究機關進口教育研究用品申請免稅，依左列規定程序辦理：二、前款規定以外之公私立各級學校‧‧‧，應分別報請中央、省（市）、縣（市）主管機關核轉進口地海關申請。」及第五條「申請免稅進口教育研究用品，應備具左列文件，並依前條規定辦理：一、進口教育研究用品免稅申請書。」，前開免稅申請書『附註：一、由財政部核定免稅之案件，應繕具本申請書一式六份‧‧‧；由進口地海關核定免稅之案件，應繕具本申請書一式三份。』以及第七條「免稅進口教育研究用品，應於核定免稅之日起六個月內進口，逾期‧‧‧，得於該免稅有效期限屆滿前逕向原核定免稅之海關申請延期六個月。」等等，均已明文規定免稅核定權在財政部及進口地海關。
⒋醫療機構設置標準係在規定醫院設置應符合建築法及其有關法規之規定，醫院
設置須有緊急供電系統，乃在規範設立醫院時所必須具備之各項基本設施，以提昇醫療水準，確保醫療服務品質及保障病患就醫時之基本權益，核與教育研究用品免稅進口之規定無涉。按教育研究用品免稅進口，係依據關稅法第二十六條第六款及教育研究用品進口辦法第一條之規定辦理已如前述；而教育研究用品免稅規定有其範圍及品目，公私立醫學院校之附設教學醫院申請進口教育研究用品免稅，係依據關稅法施行細則第二十六條第二項：「公私立醫學院校為其附設教學醫院進口用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」；及教育研究用品進口辦法第三條第一項第六款：「醫學院附設教學醫院用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」；核與原告所稱之前述法令規定無涉。至涉案進口貨物柴油交流發電機組既經查明為原告之附設教學醫院使用，自應適用本辦法第三條第一項第六款之規定限於：「醫學院附設教學醫院用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」；而柴油交流發電機組非屬上述法規所稱之臨床醫療儀器設備，更難謂專供教育研究之用，自不得免稅。涉案進口貨物實際貨名柴油交流發電機組，原告卻以直流電源裝置為名申請免稅，原告顯有對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述而獲取免稅之意圖，被告依前揭法條規定所為之處分，核屬允洽。
⒌補繳推廣貿易服務費之法源依據為貿易法第二十一條第一項及第二項規定。系
爭貨物於進口時係屬營業稅法第九條第二款之貨物，惟於進口後原告因變更用途致與減免關稅之條件或用途不符，且未於三十日法定期限內向海關申辦補繳關稅，被告乃依行為時關稅法第三十一條及第五十條之規定補徵關稅並處應補稅額一倍之罰鍰。至於系爭貨物所漏營業稅部分，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所載，營業稅法第五十一條第十款所稱「其他有漏稅事實者」，係指「進口貨物逃漏營業稅者」，則系爭貨物因變更用途補徵營業稅即屬有逃漏營業稅之事實，除依營業稅法第九條第二款但書規定補徵營業稅外，並按營業稅法第五十一條第十款規定處以所漏營業稅額二倍之罰鍰。
理 由
一、本件訴訟繫屬中，被告之代表人由洪啟清變更為朱恩烈，茲據其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「減免關稅之進口貨物因轉讓或變更用途，致與減免關稅之條件不符者，原進口時之納稅義務人或現貨物持有人應自轉讓或變更用途之翌日起三十日內，向原進口地海關按轉讓或變更用途時之價格與稅率補繳關稅‧‧‧。」、「不依規定補繳關稅者，一經查出，除補徵關稅外，處以應補稅額一倍之罰鍰。」關稅法第三十一條第一項及第五十條所規定。次按「進口左列貨物免徵營業稅．．．「二、關稅法第二十六條規定之貨物。但因轉讓或變更用途依照同法第三十一條規定補繳關稅者，應補繳營業稅。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第九條第二款及第五十一條第七款所明定。另「（第一項）為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之五之推廣貿易服務費。（第二項）推廣貿易服務費之實際收取比率，由經濟部報請行政院核定。」為行為時貿易法第二十一條第一項及第二項所規定。復按「公私立各級學校、教育或研究機關所有免稅進口之教育用品，必須確供各該學校或機關本身在教育、研究、實驗‧‧‧等目的使用；非經補稅不得轉讓或變更用途。違反者，除依法補繳稅費外，並依有關法令予以處分。」為教育研究用品進口辦法第八條所明定。
三、本件原告於八十七年六月二十六日向被告申報自德國進口免稅教育研究用品五組「高壓直流電源裝置」 (直流啟動之柴油發電機組)( 以下稱系爭進口用品)乙批，經被告根據教育部核轉之八十七年一月二十一日台（八七）高00000000號免稅申請書核准免稅，並於同年六月二十九日予以免稅放行，此有進口報單、進口教育研究用品免稅申請書及明細表附原處分卷可稽。嗣後被告依據「教育研究用品進口辦法」第九條規定，於九十年四月十二日派員前往實地查核，查獲系爭進口用品實際為一般大樓必備之機電設備，係供原告附設教學醫院行政大樓及核醫大樓使用之緊急發電機組，其供電範圍包括附設教學醫院之行政大樓及核醫大樓，作為台灣電力公司斷電時之緊急備用電源，此亦有緝私報告及中山醫學院附設醫學中心電力使用需求評估說明在卷可證，亦為原告所不爭執。依上開中山醫學院附設醫學中心電力使用需求評估說明，系爭進口用品之原始設計即以整個附設教學醫院（包含附設教學醫院行政大樓）之所有可能用電為設計依據。顯然系爭進口用品並非是原告進口教育研究用品明細表之用途欄上登載之「供學校教學研究用」，及為免稅申請書詳細用途欄上登載「上述發電裝置擬供本院各科系精密儀器之正常供電及細菌培養等生命力之維持，以免因停電而致教學研究前功盡棄」之用。被告認原告確有變更用途情事，而未依據關稅法第三十一條第一項規定，自變更用途之翌日起三十日內申請補稅，乃補徵進口關稅六、二五一、二八九元，並處以應補稅額一倍之罰鍰六、二五一、二八九元，另追繳所漏營業稅二、八二四、一四四元，並處以所漏稅款三倍之罰鍰八、四七二、四００元，及補徵推貿費二一、二五四元，揆諸首揭法令之說明，並無不合。原告雖為事實所載之主張，惟查：
(一)、依教育研究用品進口辦法第一條：「公私立各級學校、教育或研究機關依其設
立性質，進口用於教育、研究或實驗之必需品申請免稅、結匯，除法令另有規定者外，依本辦法之規定辦理。」第四條：「公私立各級學校、教育或研究機關進口教育研究用品申請免稅，依左列規定程序辦理：二、前款規定以外之公私立各級學校‧‧‧，應分別報請中央、省（市）、縣（市）主管機關核轉進口地海關申請。」及第五條「申請免稅進口教育研究用品，應備具左列文件，並依前條規定辦理：一、進口教育研究用品免稅申請書。」並前開免稅申請書「附註：一、由財政部核定免稅之案件，應繕具本申請書一式六份‧‧‧；由進口地海關核定免稅之案件，應繕具本申請書一式三份。」及第七條「免稅進口教育研究用品，應於核定免稅之日起六個月內進口，逾期‧‧‧，得於該免稅有效期限屆滿前逕向原核定免稅之海關申請延期六個月。」可知免稅核定由財政部及進口地海關為之，原告主張應由教育部及衛生署認定云云，並不足採。
(二)、原告主張「大學附設之機構，包括醫學院之附屬醫院‧‧‧，報請教育部核備
。大學之設立標準如左：（一）大學各學院開辦費‧‧‧；理、工、醫、農等學院應加必須特殊設備。大學規程第十九條及第六條定有明文，醫學院之附屬醫院為依法必需設置之機構‧‧‧。」「私立學校按設立性質、規模及教學研究之需要，進口圖書、儀器、設備及必需用品，依關稅法之規定，申請免稅結匯進口。私立學校法第五十三條定有明文，其規範之目的‧‧‧。」云云，然大學規程第十九條及第六條之規定，係用以規範大學附設之機構及大學設立之標準，與教育研究用品免稅進口之規定無涉，而私立學校法第五十三條則明文規定教育研究用品須依關稅法之規定，申請免稅結匯進口。原告另主張醫療法第七十條及醫療機構設置標準，然醫療法第七十條之規定，係在規範教學醫院設立必須符合衛生署及教育部頒布之醫院設置標準，以及有關定期辦理教學醫院之評鑑，而醫療機構設置標準係在規定醫院設置應符合建築法及其有關法規之規定，醫院設置須有緊急供電系統，乃在規範設立醫院時所必須具備之各項基本設施，以提昇醫療水準，確保醫療服務品質及保障病患就醫時之基本權益，均與教育研究用品免稅進口之規定無涉。教育研究用品免稅進口之申請及審核，係依據關稅法第二十六條第六款 (並施行細則之相關規定)及教育研究用品進口辦法，與原告所主張之法令無關。
(三)、教育研究用品免稅進口，係依據關稅法第二十六條第六款及教育研究用品進口
辦法規定辦理，已如前述。而教育研究用品免稅規定有其範圍及品目，公私立醫學院校之附設教學醫院申請進口教育研究用品免稅，係依據關稅法施行細則第二十六條第二項：「公私立醫學院校為其附設教學醫院進口用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」，及教育研究用品進口辦法第三條第一項第六款：「醫學院附設教學醫院用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」，系爭進口用品係於原告附設教學醫院使用，自應適用上開辦法第三條第一項第六款之規定，即限於：「醫學院附設教學醫院用於臨床醫學實習之醫療儀器設備」始得免稅，而其顯非臨床醫療儀器設備，自不得免稅。
(四)、另原告所舉之台中高等行政法院九十二年度訴字第五五０號判決，係關於「離
心式冰水主機含啟動控制箱」，與本件系爭進口用品不同，基礎事實亦不同，原告自不得執該判決而為有利於己之主張。
四、從而，原處分因原告對系爭進口用品變更用途，而未依據關稅法第三十一條第一項規定，自變更用途之翌日起三十日內申請補稅，乃補徵進口關稅六、二五一、二八九元，並處以應補稅額一倍之罰鍰六、二五一、二八九元，另追繳所漏營業稅二、八二四、一四四元，並處以所漏稅款三倍之罰鍰八、四七二、四００元，及補徵推貿費二一、二五四元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日
臺北高等行政法院 第二庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 四 日
書記官 李金釵