臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第二六二七號
原 告 浩達塑膠工業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 李志苔（會計師）
侯玉盈（會計師）被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丙○○
乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月十八日台財訴字第○九二一三五二五一六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰超過新台幣五、七八四、○○○元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用各自負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十二年十一月至十二月間無進貨事實，卻取得瑜得實業股份有限公司（下稱瑜得公司）開立之統一發票二十二紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，金額計新台幣（下同）一六、五二五、七一四元（不含稅），虛報進項稅額八二六、二八六元，案經財政部賦稅署查獲，函移原處分機關台北市稅捐稽徵處審理違章成立，乃核定補徵營業稅八二六、二八六元，並按所漏稅額處八倍之罰鍰計六、六一○、二○○元（計至百元為止）。原告不服，申請復查，經該處以八十六年九月二十二日八六北市稽法（乙）字第一三四八一九號復查決定：「復查駁回。」原告不服，提起訴願，經台北市政府八十七年七月四日府訴第0000000000號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經該處以八十七年十二月十一日北市稽法乙字第八七一四二七九二○○號復查決定：「維持原核定補徵稅額及罰鍰處分。」原告仍不服，向台北市政府提起訴願。
因八十八年一月十三日修正財政收支劃分法第八條第一項第四款明定營業稅改為國稅。財政部所報自八十八年七月一日起，將營業稅委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵一案，業奉行政院八十八年六月八日台八十八財字第二二六八六號函核定有案。台北市政府遂遵照財政部八十八年六月三十日台財稅第000000000號函附「研商營業稅改為國稅並委託稅捐稽徵處代徵後之訴願案件處理相關事宜」會議記錄意旨，將該案移轉管轄至財政部，經遭訴願駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原罰鍰處分超過五、七八四、○○○元部分撤銷，原告其餘之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：本件原告取得瑜得公司開立之發票二十二紙，金額計新台幣（下同）一六、五二
五、七一四元（不含稅），申報作為進項憑證，扣抵銷項稅額，究竟其與瑜得公司間有無真實交易？又台北市政府訴願決定撤銷原處分，所為事實之認定，原處分機關重為復查決定，是否仍得依調查證據之結果認定事實？㈠原告主張之理由：
⒈系爭開立統一發票有進貨與交易事實。依訴願法第二十四條：「訴願之決定確
定後，就其事件，有拘束各關係機關之效力。」二十五院一四六一：「在訴願決定有拘束原處分及原決定官署之效力者，係指以訴願之事實業經決定者言．．．，倘僅發現新證據，原處分及原決定官署自仍應受其拘束。」⒉原告依台北市稅捐稽徵處八十七年十月八日北市稽徵法乙字第八七○一九二九
三號函飭「檢具有關取得系爭發票之相關具體事證。」財政部六十三年三月二十六日台財稅第三二○二九號函及財政部五八台財稅發○○五九八號令頒「台灣地區各級稽徵機關處理違章漏稅檢舉案件辦法第二十四條：違章人對於其所提供之文件或稽查人員查獲之帳證及有關之談話筆錄，得申請閱覽或抄錄」發函申請閱覽及抄錄有關原告因違反營業稅法事件提起行政救濟之資料。原處分機關僅提示記載系爭統一發票之傳票與帳頁影本。依二十六院一六二九：「新事實指訴願確定後另發生與原處分原因不同之事實，新證據指原處分當時該證據已存在，至訴願確定後始發現者。」該傳票與帳頁影本均是原查核人員獲案之文據。是本案已無訴願決定之新事實或新證據。本案系爭統一發票有進貨與交易部分，既經台北市政府訴願委會調查確定，此部份事實認定以具拘束營業稅移轉管轄前之原被告機關台北市稅捐稽徵處之效力。
⒊按台北市稅捐稽徵處八十七年十二月十一日北市稽法乙字第八七一四二七九二
○○號復查決定所載：財政部賦稅署八十七年八月十二日台稅稽發第0000000號函復略以「．．．瑜得公司亦於八十七年二月廿三日來函本署，說明該公司八十二年與訴願人並無交易往來（詳如後述）．．．瑜得公司亦於八十七年二月二十三日來函向本署說明該公司八十二年度與訴願人等之交易往來情形。據瑜得公司來函稱八十二年度該訴願人等三家公司並無任何交易往來，其所開立之發票三四、○四六、六六五元係該公司銷售零件材料給香港客戶(BEST TONE ASSOCIATIES LTD.)但該公司會計人員將發票開立給無交易往來之訴願人等三家公司做進項憑證．．．本署稽核單位查得瑜得實業公司八十二年度計開發票三四、○四六、六六五元，．．．交付給正德防火公司、吉仕企業公司及訴願人以虛列成本，費用及虛報進項稅額。台北縣稅捐處已將該公司移台北地方法院檢查署偵辦，台北地方法院檢查署並於八十七年二月二十七日予以起訴在案．．．」原復查決定：「維持原核定補徵稅額及罰鍰處分」原處分機關之所以執意爭執，無非以財政部賦稅署函稱之瑜得公司說明與台北地方法院檢查署起訴書兩項文書為其論據。兩項論據並非新事實與新證據，且嗣後亦證實「瑜得公司函稱八十二年度所開立之發票三四、○四六、六六五元係該公司銷售零件材料給香港客戶 (BEST TONE ASSOCIATIES LTD.)」云云為虛假，有關第二部分：事實之認定可實所訴。另台北縣稅捐處已將該公司移台北地方法院檢查署偵辦，台北地方法院檢查署並於八十七年二月二十七日予以起訴在案」乙節，業經台北地方法院採信台北市政府訴願審議委員會撤銷原處分相同理由：「開立統一發票之營業人須向國外控股公司呈報財務報表，因國際財務操作中心ＢＶＩ控股公司，本國銀行不授信，無法開立信用狀，資金流程為控股公司支付預付貨款，營業人再以預繳外匯方式出口，繼而指示廠商結匯給控股公司轄內之海外公司，最後由營業人沖銷預收貨款。」台灣台北地方法院刑事判決八十七年度易字第一一五二號：「足證明被告（瑜得公司負責人）並無虛開發票幫助他人逃漏稅捐之犯行，依照前開說明，本件既無證據足認被告確有虛開發票之事實。」而獲判無罪，併此敘明。
⒋按行政法院八十六年判字第二六五六判決：「稅務行政救濟案經訴願決定撤銷
原處分，責由原處分機關重為察明另行處分，原處分機關應就訴願決定理由詳細察明，而不宜重新處分，否則顯屬未盡調查之責任。」⒌賦稅署查審人員稽核報告，在無確實證據，純屬臆度推測情形下，指摘原告無
進貨事實，揆其原因不外乎就供詞為穿鑿附會及滋生誤會兩端，大部份業於本行政訴訟前置之行政救濟程序中獲致澄清。國稅局高層管員坦承，財政部賦稅署雖僅有調查權，而稽徵處分由地方稅捐主管稽徵機關辦理。惟在稽徵實務上，稅捐機關僅能依賦稅署認定的事實，依法作成處分。而賦稅署並無自我審查機制，鮮少變更原查事實認定意見，因此，稅務處分文書作成，有如支付命令，納稅義務人冤抑甚少有獲致救濟機會。
⒍本案惟一證據為財政部賦稅署獲案開立系爭統一發票營業人瑜得公司說明書，該說明書採證上之重大瑕疵如下：
⑴本案緣起八十五年九月間，迄今已近七年，距行為年度更達十年。當初在涉
案人未切結承認情況下，原查審執意主張違章而函飭被告作成處分。蓋賦稅署既已發文，原查審工作階段應已結束。惟在原告以財政部賦稅署原查審誤認事實為理由申請復查。原查審基於答辯之需要，於八十六年十二月十二日發文台稅稽發第0000000號函指摘瑜得公司：「本署稽核單位查核發現貴公司八十二年度涉嫌漏報佣金收入一九、○四六、六六五元。（事實上，瑜得公司係基於仲介商情產生佣金收入為主要或中心業務，依一般公認會計原則併入營業收入總額申報，並未漏報佣金收入）」。再滋事端，賦稅署原查審人員脅迫瑜得公司已逃漏營利事業所得稅。若不為原案切結，則將補徵數千萬元之營利事業所得稅。臨訟引導瑜得公司於八十七年二月二十三日作成系爭說明。財政部賦稅署原查審人員稱係基於新派任案辦理。賦稅署就同一納稅義務人若有新案，基於風紀考量援例將派任新查審人員，而不會派案給原查審人員。按常理，原查審只要稍事核對財政部財稅資料處理中心列印之課稅資料歸戶清單中之自動報繳申報資料，即可知悉指摘瑜得公司漏報佣金收入非事實，又何勞發函再查？⑵賦稅署原查審人員在查案兩年期間，不斷為作成自白的催促，已造成無人堪
任該營業人之會計，瑜得公司在倍受煎熬下，向律師及會計師徵詢專家意見，確認「自白不能作為違章處分依據」，而作成此項自白。防禦或逃難屬於人類固有之原始本能，此對稅務爭訟臨案畏懼之納稅義務人而言，其理可喻。按「被告是否在自由意志下自白所犯之罪，應由司法機關負舉證責任。」瑜得公司系爭說明是否在自由意志下自白，應由賦稅署負舉證責任。該說明是否出於原查審人員的脅迫或其他不正之方法？該說明有無因意圖使查審人員陷於錯誤而為虛偽自白，本案並無相關卷證可實。在未能證明當事人之說明出於任意，率爾採用其供述，則有未當。從而在自白之任意未能予以證明之前，自不應採用當事人之自白。
⑶瑜得公司說明違反常情之處綦詳如下，以實說明非出於任意：
①果瑜得公司函訴為真，所稱實際交易對象為英屬維京群島商BEST TONE
ASSOCIATED。該外商僅係一境外控股公司，則系爭商品係外銷給境外公司，財政部課稅資料歸戶清單未有系爭品出口紀錄，莫非私運出口違反海關緝私條例第三十六條？原查審意見既指摘：「依瑜得公司發票所載之較高單價，該產品應係電子鐘、錶及計算機，非如訴願人所稱該進貨係ＩＣ及ＬＣＤ等電子文件」，其為何，又採信瑜得公司函稱：「銷貨品名實際是零件材料」，兩者何者為真？②瑜得公司說明書內容係銷貨收入發票開立錯誤銷貨對象，實際是銷售予香
港BEST TONE ASSOCIATES LTD，但開立發票有一定處理程序，如開立錯誤，應會適時發現錯誤，並依其作業程序通知原告人並收回作廢，不可能將八十二年發生交易事項，延至八十五年稽徵單位查核時，始發現錯誤，果瑜得公司說明交易對象為真，則外銷貨物適合零稅率，依營業稅法第三十九條：「營業人申報溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之。」賦稅署原查審既已函被告，為何遲不為退稅？③果系爭開立統一發票瑜得公司實際交易對象為英屬維京群島商BEST TONE
ASSOCIATED，係屬於外銷貨物，享營業稅法第七條：「營業稅率為零」的獎勵。另得依同法第三十九條得退還進項稅額。瑜得公司為何愚至虛列收入徒增稅負而又對下游規避稅負了無助益？瑜得公司既貪圖對價數萬元，為何又遲不備齊證明外銷文件申請退還溢繳之營業稅逾百萬元？系爭統一發票內容為佣金收入，與一般營業人因進貨或進料過高，為轉銷存貨而虛開銷售發票不同，瑜得公司開立佣金收入，並無相對成本可供抵減，增開佣金收入，就增加同額所得額，該公司並無有利可圖情事，如無確實交易事實，不可能開立銷貨發票，增加自己稅負，以協助他人減輕稅負，顯然不合情理。
④瑜得公司依原查審所飭檢附臨案編制之「八十二年度其他部份銷售表」、「出貨單據影本」及「八十二年度預收貨款入匯單影本」等內部文件。
行文財政部台灣省北區國稅局申請更正，按行政院決定書台八十八訴字第一六九八五號再訴願理由略以：「其（瑜得公司）八十二年度銷貨收入三
四、○四六、六六五元，實際是銷售對象為香港BEST.TONE ASSOCIATESLTD（BEST.TONE），因會計人員流動率高，致誤開予正德防火工業股份有限公司等三家公司（其中之一為原告），請予更正云云，訴經財政部訴願決定，以再訴願人雖就銷貨發票與銷貨統表品名、數量記載不符，品名記載籠統部份，提供開立發票補正彙總表，惟其補正及改列品名部份，並無佐證資料足證其改列品名及補正部份確屬根據事實造具憑證（或報表），其補具之事實，要難為真正。」足證系爭說明之事實，要難為真正。⒎瑜得公司系爭行為年度系爭統一發票係內銷應為不爭之事實。若瑜得公司否認
系爭交易對象為原告，則其交易對象為何人？被告既不能舉證瑜得公司另有系爭內銷交易之對象，復又否認原告向瑜得公司進貨？原告無進貨又如何銷貨？認定事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其真實之程度者，始得據之為有罪之認定。倘其證明未達到此一程度，而另有合理性懷疑之存在時，即無從為有罪之認定，此有最高法院七十六年台上字第四九八六號可資參照。
⒏台北市政府八十七年七月四日府訴字第八七○四九四二一○一號訴願決定：「
原處分機關僅以訴願人匯出款項金額與取得瑜得公司之發票金額不符即遽認訴願人無進貨事實，亦尚嫌率斷。」被告對本案事實認定之心證法則有所規範，被告逾越則有未洽。本案訴願受理機關財政部訴願審議委員會不察未洽之處，遽以案卷資料斷章取義累砌為事實認定理由，發文駁回訴願。
⒐佣金之認定：
⑴依營利事業所得稅查核準則第九十二條規定佣金支出查核意旨：佣金支出之
原始憑證為「支付營業人之佣金，應以依規定格式填記之統一發票為憑。」、「支付國外代理商或代銷商之佣金，已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名 (名稱)、地址、結匯金額、日期等之結匯證明。
」一筆交易每產生一件以上之審計軌跡作為證據。稅法查核認剔上，證據可概括分為「法定證據」及「補強證據」。法定證據為「依稅法規定符合法定形式要件，始得認列。」補強證據為「基於實質課稅原則，雖非法定證據，納稅義務人主張事實須負舉證責任而提出，復可概括分為「支付證據」及「交易證據」。
⑵原告取具系爭統一發票為法定證據，並提出結匯證實書之支付證據。原告於
營利事業所得稅結算申報時，未附證申報佣金支出以外之費用。且皆由名義交易對象與實際交易對象取具合法憑證。本案系爭統一發票交易屬實是無疑義。開立及收受統一發票係屬營業稅法體例開立憑證時限規範，依權責發生制申報收入費用係屬所得稅法體例規範。兩者雖有關聯，則未必事事皆須糾葛。而商業行為中存有履約代理人亦非私法自治所不許。
⑶按民法第三○九條：「依債務本旨，向其他有受領權人為清償，經其受領著
，債之關係消滅」及第三一○條：「向第三人為清償，經其受領者。若經債權人承認，有清償之效力。」系爭統一發票，原告是有付款資金流程，與因仲介業務發生支付之事實，原告佣金支出應為真實。
⑷按財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函對取得「虛設行號」發票申報扣抵處罰規定：
①無進貨事實依營業稅法第五十一條規定補稅並處八倍罰鍰。
②有進貨事實依稅捐稽徵法第四十四條處百分之五罰鍰並追補稅款。
退萬步言，若原告有避稅目的，按照營利事業所得稅查核準則第九十條規定，備齊支付國外佣金支出書面文件以足核實認列。原告無必要支付營業稅款取具不實統一發票。本案因勞務之無形性而爭議，致生原告租稅上重大不利益負擔即屬違法實可斷言。一樣形式兩種事實認定者處罰結果畸重畸輕，被告自應遵照財政部意旨「稽徵機關依前項原則按營業稅第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查，並具體敘明，以資明確。」按營業人取得不實發票，如何適用財政部本函釋查處原則會議結論：「營業人取得不實發票虛報進項，其有無進貨事實，應就其支付價款、帳載進銷存紀錄、同業利潤率標準、合約書及簽收紀錄等資料，確實查核認定。」⒑有關漏稅結果主義：
⑴營業稅法第十五條第一項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之
餘額為當期應納或溢付營業稅額。」加值型營業稅之繳納責任在銷售人，進項稅額之扣抵權益屬於購買人。重點在於取得憑證人是否確實支付稅款，而不在支付給誰，均已就加值全部報稅，並無納稅義務之違反。為符合法律與公義，以確實保障人民權益。司法院釋字第三三七號解釋「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。．．．」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋部分已踰越司法院釋字第三三七號「漏稅結果主義」，而有違憲疑義。
⑵依實質課稅原則認定，本案實際銷貨人為境外公司，適用零稅率，無進項稅
額。瑜得公司開立發票屬代收性質，已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依財政部八十四年三月二十四日台財稅第000000000號函意旨：「如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依前揭函示辦理。」⑶瑜得公司已依法報繳稅款，依行政法院八十七年三月二十四日判字第四七一
號判決：「虛設行號係指公司行號經核准設立登記後，無實際營業行為而販售發票。」揆行政法院八十六年第一三七二號判決意旨：「依照司法院大法官第三三七號解釋文規定，企業取得虛設行號的發票，須真有虛報進項稅額造成逃漏稅，稅捐機關才可補稅再加罰款。所謂『虛報進項稅額』即開出發票的虛設行號並未報繳稅款，企業卻以此種發票抵稅。」及八十三年度判字第二四四六號以及八十五年度判字第一三一○號判決均指「營業人所取得進項憑證，縱為虛設行號之憑證，該虛設行號之公司為已申報當期之營業稅額，且已報繳營業稅者，則取得虛設行號憑證之營業人申報該憑證之扣抵稅額即無逃漏稅之處罰。」原處分與復查、訴願決定已有違判例法則之違法。⑷系爭交易兩造分別繳納與扣抵營業稅，府庫無稅收上損失。基於法治國家之
信賴原則，原告從事業務之行為，並未生損害於稅捐機關對稅捐稽徵正確性及國家稅收，亦不致生損害於稅捐稽徵機關對稅捐之管理，參照司法院釋字第三三七號「漏稅結果主義」及二七五號「故意或過失要件」，並無處罰之必要。中華民國憲法增修條文第十條第三項：國家對於人民興辦之中小型經濟事業，應扶助並保護其生存與發展。稅捐稽徵法第四十八條之二第一項規定：「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微，得免予處罰。」原告力圖將傳統工業轉型之際，本案禍臨八十五年九月間，迄今已近七年，距行為年度更達十年。營業額由系爭行為年度逾一億六千萬元之營業額，九十一年下降至區區不及一佰五拾萬元，且其中經歷九二一大地震廠房業已全毀，財務已瀕破產。此案若未獲救濟，勢將使人民難以信賴正常合理之生活，則此等處罰已失預防之意義。
⒒台灣高等法院九十二年九月三十日九一上更一字第一○○三號判決駁回台灣台
北地方法院檢查署檢察官上訴，本違反稅捐稽徵法案開立系爭統一發票營業人瑜得公司之負責人無罪定讞。其採證事實概括如下：委任會計師處理（查帳）時發現瑜得公司帳目有問題，瑜得公司的報表是於國外使用，所以營收與報表不符，會計師要求找出原來交易對象將發票開出。補開發票的目的是要讓銷貨數量符合。瑜得公司於台灣交易對象，不是百分之百能看出。會計師是找出落差，由瑜得公司去補開發票補其落差，不然會計師不簽。判決理由：公訴人所援證據均不足以證明被告（開立系爭統一發票營業人之負責人）確有公訴意旨所指犯罪行為，此外復無其他積極證據足為被告曾授意或參與（開立系爭統一發票營業人）開立本件相關統一發票供（原告）逃漏稅捐之佐證，應認被告犯罪尚不能證明。綜合上述判決，本案事實因會計師受國外報表使用者委任辦理系爭開立統一發票營業人行為年度財務報表簽證，因開立統一發票金額與實際營業收入不符，差額為內銷部分漏未開立統一發票，而找出原來交易對象補開立。若銷貨對象不是原告，被告機關應負舉證實際銷貨對象的責任。另則，原告既有產製產品的事實，若無進料如何產製？⒓經濟日報專欄「一事不再理原則適用」載：「所謂一事不再理，乃基於法的安
定原則及制度的公信力要求而來。以稅務案件而言，稅捐稽徵機關在無發現新課稅事實或新證據下，不得就已確定案件重新審議或更為決定。」台北市政府以原告所訴交易流程尚非無據，所提出口文件，應認為有進貨事實。至有關佣金部分，原告主張，尚非無據。於八十七年七月四日以府訴字第八七○四九四二一○一號訴願決定將原處分撤銷在案。被告就已遭撤銷之處分文書斷章取義恣意陳述，任意提出數據指摘原告，有礙於法的安定原則及制度的公信力。依二十六院一六二九：「新事實指訴願確定後另發生與原處分原因不同之事實，新證據指原處分當時該證據已存在，至訴願確定後始發現者。」基於公平正義原則以減輕原告應負之舉證責任負擔，按民事訴訟法第一九五條：「當事人就其提出之事實，應為真實及完全之陳述。當事人對於他造提出之事實及證據，應為陳述。」第二七七條：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」及第三六七條之一：「當事人無正當理由拒絕陳述或具結者，法院得審酌情形，判斷應證事實之真偽。」請求裁判本案原指摘無進貨事實之處分經台北市訴願審議委員會撤銷後，被告已無新事實或新證據。
⒔賦稅署既已發文稅捐主管稽徵機關指摘原告違漏，原查審工作階段應已結束。
原查審指摘既然空泛無由，臨案答辯之需要，於八十六年十二月十二日發文台稅稽發第0000000號該營業人指摘：「本署稽核單位查核發現貴公司八十二年度漏報佣金收入新台幣一九、○四六、六六五元（系爭統一發票）」再滋事端，臨訟引導該營業人作成系爭八十七年二月二十三日說明。原查審稱係基於新派任案辦理。賦稅署就同一納稅義務人若有新事實，基於風紀考量援例將派任新查審人員，而不會派案給原查審人員。原查審執意主張該營業人已逃漏營利事業所得稅，若不為原案切結，則將補徵數千萬元以上營利事業所得稅。該營業人依照一般公認會計原則，認為佣金收入為其主要及中心營業活動，而併入營業收入總額申報，並無漏報佣金收入。原查審人員在查審兩年期間，不斷為作成自白的催促，已造成無人堪任該營業人之會計。該營業人負責人為獨子教育移民加拿大，原查審人員以刑事論罰，伊恐不能取得良民證，而陷入喪失居留權恐懼中，經向會計師徵詢，告以最高法院七十六年台上字第四九八六號判決：「認定事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其真實之程度者，始得據之為有罪之認定。倘其證明未達到此一程度，而另有合理性懷疑之存在時，即無從為有罪之認定。」而依原查審意思作成是項虛偽自白。
⒕被告指摘系爭開立統一發票營業人為「一般消費電子裝配廠商」，而原告產品
為塑膠玩具，兩者產品不相關聯。系爭開立統一發票營業人為「電子語言與記錄商品的世界領導者」系爭行為年度電子元件銷售佔總營業額百分之五十六（LCD893,886個及IC5,609,167個）。原告以電子元件裝配之塑膠玩具佔總營業額百分之六十二，原告於財政部賦稅署八十五年十一月二十六日筆錄略以：「本公司（原告）八十二（行為）年度使用原料包括LCD及IC．．．本公司委託供貨廠商開發藍球板，此藍球板能夠計分、計時，能夠有語音。再由本公司按裝到所生產的藍球板上，計一、四四二、八三四組（計時一一二、三九二組、計數三一、一六○組）。」實難稱兩者產品不相關聯。系爭開立統一發票營業人為國際性策略聯盟一員，須向國外控股公司BEST TONE ASSOCIATIES LTD（BVI）呈報財務報表，簽證會計師要求帳列營業收入須核符開立統一發票總額，該營業人乃依所得稅法第三條及統一發票使用辦法開立內銷統一發票。因BVI控股公司銀行不授信，無法開立信用狀，故不經營業務，僅作資金提存。
該營業人擔任國際採購中心之資金流程安排，係先由控股公司支付預付貨款，該營業人再以預繳外匯方式（T/T）出口。至國內業務清算方式則指示廠商結匯給控股公司轄內海外公司，該營業人並沖銷預收貨款。原告依台北市政府訴願審議委員會書函八十六年十月十八日北市訴庚字第八六二○七○二一一○號飭補正原告付款流程說明圖亦與該營業人函覆財政部賦稅署八十五年十一月二十八日台財稅稽發0000000號函說明若合符節。原告為權利義務主體之法人，除加工外銷押匯外，並無其他涉外交易事項滋生混同之虞。台北市政府訴願決定書撤銷原處分決定理由：「原處分機關僅以訴願人匯出款項金額與取得瑜得公司之發票金額不符即遽認訴願人無進貨事實，亦尚嫌率斷。」茲就屨行輔助人，即原告匯款受款人香港商HONG KONG HOARDER PLASTIC INDUSTRIALCOMPANY LIMITED之股東成分如下：WIDERVILLE NOMINEES LIMITED持股25%：
隱名股東、其實質股東應為BEST TONE ASSOCIATIES LTD（BVI）M.BUTLER（NOMINEES）LIMITED持股25%：隱名股東、其實質股東應為BEST TONEASSOCIATIES LTD（BVI）ULTMOST INDUSTRIAL CORP.持股24%：系爭開立統一發票營業人CHIN HAO CHIH持股1%：原告負責人HOARDER PLASTIC INDUSTRIALCOMPANY LIMITED持股1%：原告該營業人函稱與原告並無任何交易往來，而係外銷給股東應為BEST TONE ASSOCIATIES LTD（BVI）。而香港溫蔡夏會計師行出具之證明顯示，該營業人與原告及原告負責人共同投資香港商HOARDERPLASTIC INDUSTRIAL COMPANY LIMITED，另50%股份係由維京群島商BEST TONEASSOCIATIES LTD以隱名方式持有。各造間成為關係人，且彼此間有大筆資金流程，其間必有業務往來。
⒖系爭開立統一發票營業人負責人涉嫌違反稅捐稽徵法案件，台灣台北地方法院
為無罪判決（八十七年度易字第一一五二號）理由略以「且會計師．．．於檢察官偵察中已經證稱所取得瑜得公司發票之公司，均與瑜得公司之香港公司確有往來等語，以及當初若為了避稅，就不需補繳七百多萬稅金，若開零稅率發票亦可省得這些麻煩，事實上瑜得公司還是開了發票等語，亦足證明被告並無虛開發票幫助他人逃漏稅之犯行。」台灣高等法院判決（裁判字號：九一上更一字第一○○三號）駁回台灣台北地方法院檢查署檢察官上訴，本違反稅捐稽徵法案無罪定讞。其採證事實概括如下：委任會計師處理（查帳）時發現瑜得公司帳目有問題，瑜得公司的報表是於國外使用，所以營收與報表不符，會計師要求找出原來交易對象將發票開出。補開發票的目的是要讓銷貨數量符合。台北市政府訴願決定書（府訴字第八七○四九四二一○一號）決定理由：惟「如僅為延遲取得進貨發票，應屬違反稅捐稽徵法第四十四條規定之情形」「訴願人未依規定取得現屬免開發票之可罰度，可否因統一發票使用辦法之修正予以免除」，由原處分機關「就法規適用另予斟酌」以另為處分。本案牽纏補稅、罰鍰及刑事爭訟已逾八年期間，證據之調查不能謂不周延，本案交易流程有跡可循。法院或訴願審理委員會未對有關數據予以綦詳究明，無非基於私法自治原則及跨國交易複雜性。
⒗司法院釋字第三三七號解釋：「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人
虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」惟財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋卻將漏稅結果主義限縮。本案各造繳納營業稅及營利事業所得稅情形，皆有利於稅捐主管機關，府庫並無稅收上損失。基於法治國家之信賴原則，原告從事業務之行為，並未生損害於稅捐機關對稅捐稽徵正確性及國家稅收，亦不致生損害於稅捐稽徵機關對稅捐之管理。本案可歸責者，無非被告依一紙文書作成指摘租稅屬性（TAX ATTRIBUTE）的移轉而為補稅課罰處分，有違憲法賦予人民私法自治原則及司法院釋字第三三七號解釋之漏稅結果主義，有違憲之虞。
⒘綜上所述，原處分、復查及訴願決定認事用法顯有違誤，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之
餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍（五倍至二十倍）罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」又依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」⒉本案違章事實，有財政部八十六年四月一日台財稅第000000000號函
、談話筆錄三份、有關帳證、臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第一八八三九號起訴書影本等附案可稽，違章事證明確，足堪認定。
⒊本件經台北市政府八十七年七月四日府訴第0000000000號訴願決定
：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」依訴願法九十五條規定，訴願決定確定後，就其事件有拘束各關係機關之效力。何以訴願決定認應有進貨事實，重為復查決定仍認無進貨事實，原因為何？⑴經查台北市政府訴願決定：「以瑜得公司自八十二年六月十九日起至八十二
年十二月二日止，訴願人公司有二十一次外銷，共一四三、五五二組，取得瑜得公司系爭統一發票，均已結匯給國外廠商，有產銷匯總表、商業發票、原產地證明書、輸出許可證．．．均為訴願人，．．．應認為有進貨事實．
．．從而，本件所應查明者為訴願人取得之系爭發票，貨款部分與佣金部分之金額各為多少金額；貨款部分，訴願人所稱之COUNTER TIMER為產品組合相關之零件，其有進貨事實如僅為延遲取得進貨發票，應屬違反稅捐稽徵法第四十四條規定之情形。至有關佣金部分，訴願人主張其負責人僅國中程度，該公司並無外貿部門，須仰賴瑜得公司仲介外銷業務，尚非無據，如屬三角貿易支付貿易商之外銷佣金，可否適用於零稅率之規定，而依前揭統一發票使用辦法第四條之規定，有關營業人直接外銷貨物或勞務予國外買受人，得免用或免開統一發票，參酌稅捐稽徵法第四十八條之三規定，本件訴願人未依規定取得現屬免開發票之可罰度，可否因統一發票使用辦法之修正予以免除，宜由原處分機關另予斟酌，撤銷原處分，由原處分機關另為處分。」本案經原查核機關財政部賦稅署就台北市政府訴願決定撤銷理由重為查核後，以八十七年八月十二日台稅稽發第0000000號函復略以：「一、進貨部分：㈠依浩達塑膠工業股份有限公司（以下稱原告）之帳載，該公司八十二年度取得瑜得公司之發票，其發票品名記載為鐘、錶、計算機者其金額計七、○○○、○○○元，原告並將其列報於進貨科目。依瑜得公司發票所載之較高單價及由該公司係以生產電子鐘、錶、計算機等產品外銷為主要業務等事實觀之該產品應係電子鐘、錶及計算機，而非原告所稱會計人員將較低單價之計分數（COUNTER）、計時（TIMER）直譯為鐘、錶、計算機等譯名錯誤；亦非如原告所稱該進貨係ＩＣ及ＬＣＤ等電子元件。㈡原告八十二年銷售籃球板組之總數為一、四四二、八三四組，其中需使用電子元件ＩＣ及ＬＣＤ之籃球板組（即該籃球板組能計時、計分數）僅三四、八七○組。此部分籃球板組所需使用之電子元件ＩＣ及ＬＣＤ，依原告帳載係向產和公司購買，且經訪查產和公司，該公司亦證實確曾為原告設計、製造並銷售給原告所稱之計時、計分數用之ＩＣ、ＬＣＤ零件。當年度產和公司銷售上項電子元件共計四○、○○○組給原告，原告帳載甚明，而該四○、○○○組電子元件亦足供原告當年度生產之所需。故原告辯稱該公司向瑜得公司購入該電子元件並有進貨事實純係巧辯之詞。㈢原告所主張其委託瑜得公司設計製造並購入前述之ＩＣ、ＬＣＤ等情，惟由已查獲之證據資料顯示瑜得公司並未銷售該項ＩＣ、ＬＣＤ予原告，更遑論瑜得公司為其設計製造該產品，故原告稱該公司支付設計費五、八一六、一九一元給瑜得公司亦是空穴來風，毫無實據。㈣瑜得公司亦於八十七年二月二十三日來函本署，說明該公司八十二年度與原告並無交易往來，故原告帳載向瑜得公司進貨七、○○○、○○○元係無進貨事實純屬虛增成本無訛，事證甚明，不容原告狡辯。二、佣金部分：原告主張瑜得公司提供原告技術與仲介勞務，而依查得資料瑜得公司八十二年開立佣金發票金額計九、九二五、七一四元，原告將其中三、七○九、五二三元列報於佣金支出，另五、八一六、一九一元則列報於製造費用項下之設計費。㈠原告稱委託瑜得公司設計ＩＣ、ＬＣＤ電子元件，故支付上項設計費給瑜得公司，瑜得公司與原告並無交易往來，故自無提供任何技術酬勞或收取任何設計費之可能。㈡原告稱其以外銷為主，故支付佣金給貿易商理所當然。惟外銷貨物與是否必需支付佣金並無必然關係。原告帳載支付佣金三、七○九、五二三元給瑜得公司，但瑜得公司稱該公司與原告無交易往來，故瑜得公司自無提供任何設計或仲介勞務予原告，亦無收取原告於訴願理由中所指述之任何款項，故認定原告虛報佣金三、七○九、五二三元，設計費五、八一六、一九一元於法並無不合。三、瑜得公司之說明：㈠財政部賦稅署稽核單位查得瑜得公司八十二年度計開立發票三四、○四六、六六五元（不含稅額）（其中銷貨一五、○○○、○○○元，佣金一九、○
四六、六六五元）交付給正德防火公司（一○、三七九、○四七元）吉仕企業公司（七、一四一、九○四元）及原告（一六、五二五、七一四元）以虛列成本、費用及虛報進項稅額。台北縣稅捐處已將該公司移台灣台北地方法院檢查署偵辦，台北地方法院檢察署並於八十七年二月二十六日予以起訴在案。㈡瑜得公司亦於八十七年二月二十三日來函向本署說明該公司八十二年度與原告等之交易往來情形。據瑜得公司來函稱八十二年度該公司與原告等三家公司並無任何交易往來，其所開立之發票三四、○四六、六六五元係該公司銷售零件材料給香港客戶（BEST TONE ASSOCITIES LTD）但該公司會計人員將發票開立給無交易往來之原告等三家公司做進項憑證。四、綜合以上查得之證據及瑜得公司之說明，足證原告八十二年度所取得瑜得公司所開發票計一六、五二五、七一四元（不含稅額），其雙方並無交易事實，故依法處原告虛列成本費用並虛報進項稅額並無不合。．．．」，⑵且依訴願法九十六條規定，原行政處分經撤銷後，原行政處分機關須重為處
分者，應依訴願決定意旨為之，並將處理情形以書面告知受理訴願機關。因台北市政府訴願決定意旨所認定有進貨事實，與其所要求查明事項（貨款部分與佣金部分之金額各為多少金額），經依訴願決定意旨重為查明違章情事不符，且與所查明事實係屬衝突、矛盾之情形，原處分機關復查委員會乃決議依實際查核情形核定處理，並將上開處理情形以書面（即重核復查決定書）告知台北市政府，嗣經財政部九十二年四月十八日台財訴第000000000號訴願決定駁回。仍認為原處分係屬合法，並無違法之情形。
⒋依最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議：「營業人雖有
進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」是以本案該非交易對象之瑜得公司，是否已按其開立發票之金額報繳營業稅，並不影響原告虛報進項稅額已構成逃漏稅應予以補稅及處漏稅罰之違章事實。故原告虛報進項稅額致應納稅額減少，已造成逃漏稅之結果，依司法院釋字第三三七號解釋，自得據以處罰。
⒌本案爭點在於原告有無向瑜得公司進貨暨有無支付佣金與瑜得公司，原告亦說
明瑜得公司八十二年度參展廣告支出達五、八九一、八○三元，前年度應計開發費用達二○、八三四、五一四元，係消費性語音電子產品之世界領導者。惟上開聲明，僅能證明原告與瑜得公司分別或有設計、製造、銷售系爭電子零件或產品之事實，至原告系爭使用之電子零件是否確係購自瑜得公司或原告外銷產品是否確由原告委託瑜得公司設計暨支付佣金予瑜得公司？原告並未提出足資勾稽之進項資金流向明細暨支付設計費、佣金必要及具體用途等積極佐證資料，原告之主張既乏佐證資料，尚難據此認定。至原告提示台八十八訴字第一六九八五號行政院再訴願決定書，內容係認定瑜得公司帳簿編製之內容不足以反映其交易實況並駁回再訴願；臺灣臺北地方法院八十七年度易字第一一五二號刑事判決，亦僅以無證據足認瑜得公司負責人沈麗明確有虛開發票之事實，且在瑜得公司亦未管理公司財務等由而為無罪判決。按行政法院四十六年判字第八號判例：「．．．刑事判決雖．．．諭知原告無罪，但其見解並不能拘束行政機關所為之處分。．．．」，並不足以推翻本案原憑發票品名記載不符及帳載向產和公司進貨足供所需，及瑜得公司承諾與原告無交易往來等主要證據，認定原告未向瑜得公司進貨及支付佣金之事實。
⒍查臺灣高等法院九十一年度上更一字第一○○三號刑事判決，以被告沈麗明雖
為瑜得公司負責人，然依右揭證據，本件開立統一發票事宜係由會計師與被告之弟聯絡，嗣由王永元指示趙源芬所為，且無積極證據足為被告確有授意或參與該部分行為之佐證，公訴人徒執右揭理由提起上訴，為無理由，應予駁回。上開判決係認並無證據顯示沈麗明（瑜得公司負責人）有虛開統一發票交付浩達公司（即原告）、吉仕企業股份有限公司、正德防火工業股份有限公司，而係他人所為；且在瑜得公司亦未管理公司財務等由而為無罪判決。且上開判決亦指出：「公訴人雖以正德公司負責人郭陳月娥以說明書、財政部賦稅署稽核組稽核報告暨所附吉仕公司之說明書、負責人談話筆錄、進項明細、佣金帳簿及取得瑜得公司進項發票帳載、訪談臺灣虹志電腦公司採購人員之談話筆錄、吉仕公司支付瑜得公司購買發票之款項、瑜得公司說明書、浩達公司及正德公司說明書資為瑜得公司於八十二年間實際上並無與吉仕公司、正德公司、浩達公司往來，瑜得公司復開立不實統一發票交付吉仕等公司之依據，且被告沈麗明於本院審理時復供稱『根據查證與這三家公司並無業務往來，該等營業額應是與香港公司之往來，為何會開給這三家公司，應請公司財務經理及會計師說明。』『確實有銷貨事實，只是發票開的對象不正確。』」則原告自無與瑜得公司有交易事實。且依財政部稽核組查明之事實，原告係無進貨事實，虛報進項稅額甚明，原核定補徵稅額及罰鍰處分，並無不合。
⒎惟據財政部九十三年三月二十九日台財稅字第○九三○四五一一三三號令修正
「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定：「五、虛報進項稅額者。二、無進貨事實者。按所漏稅額處七倍之罰鍰。．．．」，從而，原罰鍰處分依上開規定審酌原告之違章情節，本件處罰金額應可更正改按所漏稅額八二六、二八六元處七倍罰鍰計新台幣五、七八四、○○○元（計至百元為止）。
⒏綜上所述，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、本件原處分以原告於八十二年十一月至十二月間，無進貨事實，卻取得瑜得公司開立之統一發票二十二紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，金額計一六、五二五、七一四元，虛報進項稅額八二六、二八六元，案經財政部賦稅署查獲，函移原處分機關審理違章成立，乃核定補徵營業稅八二六、二八六元，並按所漏營業稅處八倍之罰鍰計六、六一○、二○○元。
二、原告不服，主張：㈠台灣商場交易習慣因客戶融資關係甚少以即期支票支付，惟營業稅部分因有繳
納期限均要求付現，原告依約以支票支付營業稅款，另以結匯給履行輔助人方式支付貨款，凡此皆有資金流程可稽。
㈡原告是否漏稅應從實際上認定，而非虛報進項稅額即為漏稅。必須確定此事件
和國庫損失間有可歸責性。稅捐稽徵法第四十八條之二第一項規定：依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微得免予處罰。原告開業迄今除本件外並無任何稅務違章案件，足認應非出於故意，稅捐稽徵法既容許減輕或免除處罰，本案處分難謂有正當理由，應予免罰㈢原告八十二年銷售籃球板組總數為一、四四二、八三四組，其中自行生產三四
、八七○組，餘則委外加工一、四○七、九六四組，本件有爭議之一四三、五五二組，其生產流程為：ＬＣＤ（電子元件ＩＣ板）進貨→委外加工廠商組裝→籃球板組進銷。使用原料包括ＬＣＤ及ＩＣ。產品主要是靠國內外貿易商將所接訂單轉交原告，原告委託供貨廠商開發籃球板，此籃球板（ＩＣ板）能夠計分數（COUNTER）、計時（TIMER）會計人員開立統一發票載明品名時，直譯為鐘、錶、計算機。按開立統一發票之營業人瑜得公司係為臺灣國際採購中心
（IPC），持有香港國際貿易中心─履行輔助人HONG KONG HOARDER CO.,LTD股份百分之二十四，原告負責人持有百分之一，須向國外控股呈報財務報表，因國際財務操作中心BVI控股公司（BEST STONE ASSOCIATES）本國銀行不授信，無法開立信用狀，僅作資金提存，資金流程為控股公司支付預付貨款，營業人再以預繳外匯方式（T/T）出口，繼而指示廠商結匯給控股公司轄內之海外公司，最後由營業人沖銷預收貨款。原告有外銷事實，且貨款已依瑜得公司指示結匯給HONG KONG HOARDER CO.,LTD，瑜得公司已依法繳納營業稅及申報營利事業所得稅。
㈣財政部賦稅署誤會供貨廠商產品係電子消費品，而原告產品為塑膠玩具，兩者
產品不相關聯，致推論無進銷事實。事實上，營業人電子元件裝配之塑膠玩具佔原告營業總成本之百分之六十二，實難稱兩者無關聯性。
㈤系爭統一發票品名為佣金，開立統一發票之營業人因擁有關鍵技術與國際行銷
網路，其所提供予原告之服務組合包括技術與仲介勞務。原告為公允表達而依實質原則將其劃分為佣金支出與設計費，分別以營業費用與製造費用入帳，原處分機關謂原告取得瑜得公司系爭發票品名載為鐘錶、計算機顯與事實不符。㈥原告依約以支票支付營業稅款，另以結匯給履行輔助人方式支付貨款。交易關
係以民法規範之，當事人可能安排為直接的，亦可能安排為間接的。原告國外匯款皆已取具結匯證實書，此等匯款皆由原告直接結匯予受款人。原告除加工外銷押匯外，並無其他涉外交易事項滋生混同之疑義。原告八十二年間產銷具電子遊戲功能之籃球板組，產銷彙總表已詳列出貨日期、客戶名稱、銷貨數量、單價及成本組成之單價，並有商業發票（INVOICE）、原產地證明書（CERTIFICATEOF ORIGIN）、輸出許可證（EXPORT PERMIT）採購彙總表、物料入庫及檢驗單為證。原告委託貿易商拓展業務如下：直接外銷百分之六十四計一○六、九二六、五七二元，間接外銷百分之三十六計五九、五二四、一五四元。主要外銷客戶及金額如下：SPALDING五○、七四七、○二二元，T.M.SPORTS一四、六三八、一○六元， TACHIKARA五、○○九、八九八元，OLYMPUS五、一二五、六二四元。本案系爭開立統一發票之營業人．．．擔任
BVI BEST TONE ASSOCIATED駐台國際採購中心，在不必向國外控股公司呈報財務報表，以財務報表外交易．．．方式處理在台仲介業務．．．果．．．其實際交易對象為英屬維京群島商BEST TONE ASSOCIATED。該公司設址於香港，則該佣金收入係屬與外銷有關之勞務，得享．．．「營業稅率為零」的獎勵。．
．．該營業人為何愚至虛列收入徒增稅負而又對下游規避稅負了無助益？．．．瑜得公司八十二年度生產耗用ＬＣＤ八八九、四八九個、銷售ＬＣＤ八九三、八八六個。瑜得公司主要產品係生產銷售語音消費性電子產品。其主要產品特性為語言灌入ＩＣ板（ＬＣＤ），然後以塑膠殼套裝成產品。．．．瑜得公司八十二年度參展廣告支出達ＮＴ＄五、八九一、八○三，前年度應計開發費用達ＮＴ＄二○、八三四、五一四，．．．另按產品說明書，「瑜得公司係消費性語音電子產品之世界領導者」．．．若貨款部分有延遲取得進貨發票之疏漏或取得非交易對象發票情形．．．原告願意補稅。
㈦原告外銷係由國外貿易商CHIN.SHUMAT WEAVING CO., LTD、WEN-KAY TSAI、
HONG KONG HOARDER CO.,LTD與PROMOTION INTERNATIONAL CO.,LTD等仲介，原告無外貿部門，負責人僅國中程度，全仰賴貿易商仲介外銷業務，支付佣金理所當然。
㈧依訴願法第二十四條：「訴願之決定確定後，就其事件，有拘束各關係機關之
效力。」二十五院一四六一：「在訴願決定有拘束原處分及原決定官署之效力者，係指以訴願之事實業經決定者言．．．，倘僅發現新證據，原處分及原決定官署自仍應受其拘束。」本件原處分經原告向台北市政府提起訴願後，經該府八十七年七月四日府訴第0000000000號訴願決定以，㈠原告主張系爭發票所開立之品名包括貨款與佣金兩部分，有關貨款部分，會計人員誤將COUNTER,TIMER 直譯為鐘錶、計算機，並非與產品組合無關之零件；有關佣金部分，係支付瑜得公司協助外銷之仲介勞務，為國內三角貿易實務所慣見之情形。原告負責人八十五年十一月二十六日於財政部賦稅署稽核組談話紀錄稱：「本公司（即原告）從八十二年初起即開始向瑜得實業公司購買上述ＩＣ板，貨品由該公司寄貨到本公司，發票由該公司於年底一次開立，貨款是由本公司於八十二年以後陸續依瑜得公司的指示匯到香港瑜得公司所指定的帳戶。．．
．貨款部分的一六、五二五、七一四元是陸續匯到瑜得公司所指定的收款人。．．．公司另開立．．．支票兩紙金額共計九二一、五四三元予瑜得實業公司，營業稅僅八二六、二八六元．．．零星的部分是支付貨款零頭，．．．有交易事實．．．產和與浩達往來有五、六年．．．」訴願理由謂：使用原料包括ＬＣＤ及ＩＣ，產品主要是靠國內外貿易商將所接訂單轉交原告，原告再委託供貨廠商開發籃球板，籃球板（ＩＣ板）能夠計分數（COUNTER）、計時（TIMER），會計人員開立統一發票載明品名時，直譯為鐘、錶、計算機，開立統一發票之營業人須向國外控股呈報財務報表，因國際財務操作中心 BVI控股公司，本國銀行不授信，無法開立信用狀，資金流程為控股公司支付預付貨款，營業人再以預繳外匯方式出口，繼而指示廠商結匯給控股公司轄內之海外公司，最後由營業人沖銷預收貨款，尚非無據。㈡次查，自八十二年六月十九日起至八十二年十二月二日止，原告有二十一次外銷，共一四三、五五二組，取得瑜得公司系爭之統一發票，均已結匯給國外廠商，有產銷彙總表、商業發票（INVOICE）、原產地證明書（CERTIFICATE OF ORIGIN）、輸出許可證（EXPORT PERMIT）、採購彙總表、物料入庫及檢驗單為據，INVOICE 載明SHIPPED BY:HOARDER PLASTIC INDUSTRIAL CO.,均為原告，EXPORT PERMIT 製造廠商亦為原告，應認為有進貨事實。原處分機關僅以原告匯出款項金額與取得瑜得公司之發票金額不符即遽認原告無進貨事實，亦尚嫌率斷。㈢從而，本件所應查明者為原告取得之系爭發票，貨款部分與佣金部分之金額各為多少金額；貨款部分，原告所稱之 COUNTER,TIMER為產品組合相關之零件，其有進貨事實如僅為延遲取得進貨發票，應屬違反稅捐稽徵法第四十四條規定之情形。至有關佣金部分，原告主張其負責人僅國中程度，該公司並無外貿部門，須仰賴瑜得公司仲介外銷業務，尚非無據，如屬三角貿易支付貿易商之外銷佣金，可否適用於零稅率之規定，而依前揭統一發票使用辦法第四條之規定，有關營業人直接外銷貨物或勞務予國外買受人，得免用或免開統一發票，參酌稅捐稽徵法第四十八條之三規定，原告未依規定取得現屬免開發票之可罰度，可否因統一發票使用辦法之修正予以免除，宜由原處分機關另予斟酌為由，撤銷原處分，著由原處分機關另為處分。則依首開法律之規定，被告自應受訴願決定之拘束，改以有進貨事實論處，本件原處分未經調查仍以原告無進貨事實論處，現行訴願法第九十六條之規定，被告重為處分時，應依訴願決定旨為之，原處分仍以無進貨事實論處，顯有違現行訴願法第九十六條之規定云云。
三、惟查：㈠原告取得瑜得公司系爭發票品名載為鐘錶、計算機，並非原告所稱之ＩＣ板，
且依據原告帳載八十二年度取得瑜得公司之發票，其發票品名記載為鐘、錶、計算機者其金額計七、○○○、○○○元，原告並將其列報於進貨科目。而依瑜得公司發票所載之較高單價及由該公司係以生產電子鐘、錶、計算機等產品外銷為主要業務等事實觀之，該產品應係電子鐘、錶及計算機，而非原告所稱會計人員將較低單價之計分數（ＣＯＵＮＦＥＲ）、計時（ＴＩＭＥＲ）直譯為鐘、錶、計算機等譯名錯誤；亦非如原告所稱該進貨係ＩＣ及ＬＣＤ等電子元件。
㈡原告八十二年銷售籃球板組之總數為一、四四二、八三四組，其中需使用電子
元件ＩＣ及ＬＣＤ之籃球板組（即該籃球板組能計時、計分數）僅三四、八七○組（見原告八十六年十一月十四日訴願理由書第七頁）。此部分籃球板組所需使用之電子元件ＩＣ及ＬＣＤ，依原告帳載係向產和公司購入，且經財政部稽核組訪查產和公司，該公司亦證實確曾為原告設計、製造並銷售給原告所稱之計時、計分數數用之ＩＣ、ＬＣＤ零件，此有產和公司業務副理謝炫杰於八十五年十一月二十八日之談話記錄附在原處分卷可稽。且依原告帳載，原告當年度向產和公司購買上項電子元件共計四○、○○○組，而該四○、○○○組電子元件亦足供原告八十二年度須使用電子元件之籃球板組三四、八七○組之所需。故原告辯稱該公司向瑜得實業公司購入該電子元件，確有進貨事實，核與事實不符。
㈢瑜得公司業於八十七年二月二十三日致函財政部賦稅署，說明該公司八十二年
度與原告並無交易往來，雖該公司在書函內稱其發票係誤將外銷香港之貨品誤載為原告等三家公司云云，經核外銷貨品並無須開立發票，瑜得公司此項說詞固有藉詞推諉之情形，惟原告公司八十二年度銷售籃球板組之單價為六至七美元（折合台幣約一八○元），然經被告分析其成本單就ＩＣ板一項即需一八○元，亦顯不合常理，故原告帳載向瑜得公司進貨七、○○○、○○○元係無進貨事實純屬虛增成本無訛，事證甚明，原告聲請調查瑜得公司有無外銷香港一節，因瑜得公司有無外銷香港與有無銷售原告係屬二事，瑜得公司開立不實發票與原告被查獲後，為逃避處罰，而諉稱係誤載買受人，亦屬常情，則原告聲請調查瑜得公司八十二年度有無外銷香港即屬無必要。
㈣原告提出之說明書中稱原告應付予瑜得公司之貨款已於八十二年至八十四年間
，分別依瑜得公司指示匯至其所指定之國外公司，惟依該二公司提示之匯出款項明細表均無法查明交易人係瑜得公司或原告及受款人受領該款項之原由，且其外匯水單上所載匯款用途僅記載商務支出，而其匯出款項之總金額達二三、二三○、四五二元亦與原告應付瑜得公司之款項不合，是原告主張其上列匯款係支付給瑜得公司之貨款，不足採信。
㈤原告主張瑜得公司提供伊技術並仲介勞務，惟依查得資料瑜得公司八十二年開
立佣金發票金額計九、九二五、七一四元，原告將其中三、七○九、五二三元列報於佣金支出，另五、八一六、一九一元則列報於製造費用項下之設計費，足徵原告取得瑜得公司之發票與其帳載紀錄不符。
㈥原告八十二年十一月份取得瑜得公司佣金發票金額計九、五二五、七一四元，
其帳載佣金支出為三、七○九、五二三元；製造費用為五、八一六、一九一元，原告稱係因瑜得公司介紹SPALDING公司與原告往來而支付佣金，惟查八十二年之前及之後SPALDING公司與原告均有往來，卻均未支付佣金，足證SPALDING公司係原告早有生意往來之舊客戶，所稱瑜得公司於八十二年介紹SPALDING公司與其交易而支付之佣金亦無可採。
㈦依瑜得公司帳載該公司八十二年十二月十五日收取原告之款項為五七一、五四
三元，顯係該公司開給原告發票九、五二五、七一四元而收取百分之六稅款；八十三年二月二十二日收取原告三五○、○○○元係依該公司開給原告發票七、○○○、○○○元收取百分之五稅款，就原告僅支付發票所載金額之稅款，並未支付貨款以觀，足證原告八十二年度與瑜得公司並無實際交易，僅係取得瑜得公司發票虛報成本並持以申報扣抵銷項稅額，而有虛報進項稅額。
㈧瑜得公司之負責人沈麗明經檢察官起訴其違反稅捐稽徵法一案，雖經台灣台北
地方法院及台灣高等法院判決無罪，惟該案判決無罪之理由乃係指瑜得公司之發票均係由會計師（即原告本件訴訟代理人）與沈麗明之弟所開，並非沈麗明所開，因而為其無罪之判決，並非認瑜得公司並無虛開發票之事實，此有台灣台北地方法院八十七年度易字第一一五二號及台灣高等法院九十一年度上更㈠字第一○○三號判決影本在卷可按，是原告以沈麗明業號獲判無罪主張瑜得公司開給伊之發票並非虛開，亦不足採。
㈨原告主張台北市政府八十七年七月四日府訴第0000000000號訴願決
定，曾以原處分機關僅以原告匯出款項金額與取得瑜得公司之發票金額不符即遽認原告無進貨事實，亦尚嫌率斷。從而，本件所應查明者為原告取得之系爭發票，貨款部分與佣金部分之金額各為多少金額；貨款部分，原告所稱之COUNTER, TIMER為產品組合相關之零件，其有進貨事實如僅為延遲取得進貨發票，應屬違反稅捐稽徵法第四十四條規定之情形。至有關佣金部分，原告主張其負責人僅國中程度，該公司並無外貿部門，須仰賴瑜得公司仲介外銷業務，尚非無據，如屬三角貿易支付貿易商之外銷佣金，可否適用於零稅率之規定，而依前揭統一發票使用辦法第四條之規定，有關營業人直接外銷貨物或勞務予國外買受人，得免用或免開統一發票，參酌稅捐稽徵法第四十八條之三規定，原告未依規定取得現屬免開發票之可罰度，可否因統一發票使用辦法之修正予以免除，宜由原處分機關另予斟酌為由，撤銷原處分，著由原處分機關另為處分。因主張台北市政府上開訴願決定業已認定原告有進貨事實，依法對原處分機關有拘束力，原處分機關重為復查決定仍認原告無進貨事實，已違背訴願法九十六條所定訴願決定對原處分機關有拘束力之規定云云一節。按行政法院所為撤銷訴願決定及原處分，如係指摘原處分適用法律之見解有誤時，原處分機關即應受訴願決定之拘束；惟如係指摘事件尚欠明瞭，應由原處分機關調查事證另為處分時，原處分機關依判決意旨，本於職權重為調查結果所認定之事實，如認前處分適用並無錯誤，仍得維持前處分之見解，業經司法院釋字第三六八號解釋在案，上開司法院之解釋，於訴願法第九十六條訂有相同之規定時，亦應作相同之解釋。本件台北市政府八十七年七月四日府訴第0000000000號訴願決定，曾以原處分機關僅以原告匯出款項金額與取得瑜得公司之發票金額不符即遽認原告無進貨事實，尚嫌率斷，乃指示被告應查明原告取得之系爭發票，貨款部分與佣金部分之金額各為多少金額；貨款部分，原告所稱之COUNTER, TIMER為產品組合相關之零件，其有進貨事實如僅為延遲取得進貨發票，應屬違反稅捐稽徵法第四十四條規定之情形。至有關佣金部分，，如屬三角貿易支付貿易商之外銷佣金，可否適用於零稅率之規定，而依前揭統一發票使用辦法第四條之規定，有關營業人直接外銷貨物或勞務予國外買受人，得免用或免開統一發票，參酌稅捐稽徵法第四十八條之三規定，原告未依規定取得現屬免開發票之可罰度，可否因統一發票使用辦法之修正予以免除，宜由原處分機關另予斟酌為由，而撤銷原處分，著由原處分機關另為處分。然細查該訴願決定，顯係指摘事件尚欠明瞭，應由原處分機關調查事證另為處分，並非指摘原處分適用法律之見解有誤，是依上說明，原處分機關依訴願決定意旨，本於職權重為調查結果所認定之事實，如認前處分適用並無錯誤，自仍得維持前處分之見解，而駁回原告復查之申請，原告指原處分機關即應受前訴願決定之拘束，尚屬誤解法律。本件如前所述，原告取得瑜得公司之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，其彼此間確無真實交易，已見前述，則被告於訴願決定撤銷原復查決定後，重為復查決定，本於調查證據之結果，仍為駁回原告復查申請，於法尚無不合。
四、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款、第三十三條第一款及第五十一條第五款所明定。次按「二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。本件如前所述，原告與瑜得公司間實際並無交易事實，於八十二年度所取得瑜得公司所開發票計二十二紙，金額計一六、五二五、七一四元（不含稅額），虛報進項稅額八二六、二八六元，乃核定補徵營業稅八二六、二八六元，並按所漏營業稅處八倍之罰鍰計六、六一○、二○○元，原無不妥；惟財政部訂定之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業於九十三年三月二十九日修訂降低其裁罰倍數，關於無進貨事實，而取得非交易對象開立之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額者，由原訂按所漏稅額八倍處罰改為按所漏稅額七倍處罰，被告因具狀認諾同意本件改按所漏稅額七倍處罰，即認諾將原處分罰鍰超過新台幣五、七八四、○○○元部分撤銷，經查被告現為營業稅之主管機關，對系爭營業稅之處罰有處分權，且其認諾乃係按財政部降低裁罰倍數之修訂，以本件係屬尚未核課處分確定案件，而為認諾，經查被告此項認諾符合公平原則，且無損公益，自應准其聲請，將原處分罰鍰金額超過新台幣五、七八四、○○○元部分撤銷，至於原告其餘之訴則屬無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第一百零四條，民事訴訟法第七十九條，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
書記官 簡信滇