臺北高等行政法院判決
92年度訴字第02703號原 告兼選定當事人 甲○○
乙○○訴訟代理人 潘正芬律師複 代 理人 陳修君律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局
（承受桃園縣稅捐稽徵處業務）代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 丙○○
戊○○丁○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國92年4月15日台財訴字第0910070131號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣楊世興等16人於民國（下同）78年間，涉嫌未辦理營業登記，於桃園縣中壢市○○段2402至2408地號等土地合夥興建「龍門廣場」房屋出售，經桃園縣稅捐稽徵處以渠等逃漏銷售額計新台幣（下同）167,925,000元，核定補徵營業稅7,996,429元，該案並經行政法院（現改制為最高行政法院，下同）82年度判字第819號判決駁回確定在案。桃園縣稅捐稽徵處就該確定之違章事實，按渠等所漏稅額處5倍罰鍰計39,982,100元，亦經行政法院84年度判字第1476號判決駁回該部分原告之訴及84年度判字第2464號判決駁回該部分再審之訴確定在案。楊世興等16人於85年10月3日繳納系爭罰鍰，嗣於86年5月22日向桃園縣稅捐稽徵處申請退還因計算錯誤而溢繳之營業稅罰鍰，及自申請之翌日起至退還日止，按年利率5%計算之利息。案經桃園縣稅捐稽徵處以86年7月7日86桃稅消字第86095856號函復否准所請。楊世興等16人對該函復不服，訴經財政部87年10月26日台財訴第000000000號再訴願決定，以原決定機關即台灣省政府逕以營業稅及罰鍰之處分已確定為由，從程序上不予受理其訴願，容有未洽，爰將訴願決定撤銷，責由原決定機關另為決定。嗣台灣省政府改從實體審理，作成88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定，仍維持原處分。渠等仍不服，訴經財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定，以楊世興、黃天賜已死亡，而台灣省政府88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定及桃園縣稅捐稽徵處86年7月7日86桃稅消字第86095856號函仍將之列為訴願人、申請人，程序即有未合為由，將訴願決定及原處分均撤銷，由桃園縣稅捐稽徵處另為處分。其後，原告甲○○、乙○○等25人及潘得發、甘金城等2人，於91年7月16日以系爭罰鍰處分認定事實錯誤而有計算錯誤情事為由，向桃園縣稅捐稽徵處申請退還是項罰鍰，經該處以91年9月17日桃稅消字第0910093751號函復仍否准退還系爭罰鍰。原告甲○○、乙○○等25人，及潘得發、甘金城等2人（本部分本院另以裁定駁回之）不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分（桃園縣稅捐稽徵處91年9月17日桃稅消字第0910093751號函）均撤銷。
２、被告應作成退還原告等溢繳營業稅罰鍰新台幣23,757,800元及自85年10月3日起至返還日止按年利率5%計算之利息之處分，並返還之。
３、訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、楊世興及黃天賜之繼承人雖非本件罰鍰處分之納稅義務人，惟參照最高行政法院93年度判字第1049號判決見解，肯認依據稅捐稽徵法第28條規定申請退稅之權利應屬可繼承之標的，故原告甲○○等13人，基於繼承關係，亦應有權申請退還罰鍰。
２、本件被告重為處分時，未依財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定意旨為之，有違訴願法第96條規定：
⑴財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定將
原處分撤銷，發回原處分機關為適法處分，係就再訴願有理由所作之決定。所謂發回原處分機關，無非以原處分所依據之事實未臻明確，須原處分機關重新調查，始能決定應否或如何為處分，或基於權限分工，在行政作業上須由原處分機關重為處分者，故此時原處分機關應受該決定之拘束，另為處分，以符合該決定之意旨。
⑵參照司法院釋字第368號解釋：「．．行政法院所為撤銷原
決定及原處分之判決，如係指摘另為處分時，該機關即應依判決意旨或本於職權調查事證。倘依重為調查結果認定之事實，認前處分適用法規並無錯誤，雖得維持已撤銷之前處分見解，若行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，係指摘其適用法律之見解有違誤時，該管機關即應受行政法院判決之拘束。」之意旨，原處分機關接獲發回重為處分之判決或決定時，應依上開原則重新認定事實及適用法律。
⑶本件桃園縣稅捐稽徵處維持前處分之見解，無非以案經行政
法院84年度判字第1476號判決及84年度判字第2464號再審判決確定，均維持該處原核定補徵稅額及按所漏稅額裁處5倍罰鍰為由，認定本案自無適用法令及計算錯誤情事，該處以處分已確定為由云云，可知其顯未就課稅之基礎事實，依上開再訴願決定意旨，重為調查。退步言，即便該處確有重新調查證據，然仍以處分已確定為由，維持相同處分，顯有處分不備理由之情事，上開再訴願決定明確揭示「營業稅罰鍰之處分已確定」不可作為從程序上不予受理訴願之理由，且應為實體審酌，惟該處未備理由維持原處分，究為如何之事實認定？如何之推理？實無從得知。
３、有關不服核定稅額及罰鍰之救濟程序完結，仍得依法申請退還溢繳之稅款及罰鍰：
⑴行政法院60年度判字第433號判例：「申請退稅與不服核定
之稅額，係屬兩事，前者為請求退還已繳之稅款，後者則於尚未繳納稅款之前，對於核定之稅額有所爭執，其情形截然不同。是被告官署以原告未於遺產稅法第22條規定之期間內申請復查，資為拒絕退稅之理由，自無足取。」、85年度判字第2685號判決：「．．且該補徵的營業稅，雖經本院判決確定，但如另有稅捐稽徵法第28條所定的因計算錯誤溢繳情事，並非不得依該規定請求退稅。」。
⑵參照司法院釋字第287號解釋理由：「又稅捐稽徵法第28條
之規定，係指適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款者，納稅義務人得於5年之法定期間內，申請退還。故課稅處分所依據之行政法規釋示，如有確屬違法情形，其已繳稅款之納稅義務人，自得依此規定申請退還。」之意旨，並參照財政部70年2月24日台財稅字第31422號函釋意旨，如課稅處分經行政法院判決確定後，稽徵機關始發覺原核定錯誤，於再審裁判前，依法仍應受行政法院原判決之拘束，未便自行撤銷，如具備稅捐稽徵法第28條所定情形，得依該條規定辦理。
⑶再者，依稅捐稽徵法第49條規定，罰鍰亦準用稅捐稽徵法有
關稅捐之規定，依營業稅法第51條規定按所漏稅額所處之罰鍰，在本稅部分有計算錯誤溢繳之情事，依錯誤之課稅基礎所課處之罰鍰，自得依稅捐稽徵法第28條規定，重行計算並退還。是以，不服核定稅額及罰鍰之行政救濟程序完結，並非不得依法申請退還溢繳之稅款及罰鍰，對於不服拒絕退還溢繳罰鍰之處分，亦非不得再循訴願、行政訴訟程序救濟。被告將不服核定稅額與申請退還已繳之稅款及罰鍰二事混為一談，有違上開裁判意旨，且經財政部指摘違法在案。
４、被告以錯誤之課稅基礎對原告等裁處鉅額罰鍰，而無營業稅法第3條第3項第1款規定之適用，其就本件罰鍰處分之事實部分，未經確實查證，認定事實顯有違誤，茲說明如下：
⑴參照行政法院39年判字第2號判例：「．．行政官署對於人
民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」、75年度判字第1544號判決：「．．被告機關未經切實查證明確，即行處分，未免率斷，原告執以指摘，揆諸首揭說明，不能謂無理由。」之意旨，行政機關未就違章事實確實加以證明者，其處分即屬違法。原告等於被告查獲之時，就龍門廣場房屋僅售出17戶，惟被告竟僅調查訪談該17戶買受人，未進一步調查原告就另27戶房屋是否已銷售，率予推認44戶房屋均已出售，顯然就本件違章事實，未加確實查證，被告所為罰鍰處分之認定事實顯有違誤，該罰鍰處分顯屬違法。
⑵被告所為之罰鍰處分，就查獲當時尚未出售之27戶房屋，納
入營業稅之課稅範圍並裁處罰鍰，此等顯有計算錯誤情事，於原告之營利事業所得稅核定案件中，已經行政院86年1月20日台86訴字第032010號再訴願決定予以撤銷，並經被告86年9月29日北區國稅法第00000000號復查決定，認為：「系爭44戶房屋於79年僅出售17戶，原核定僅依據取得17戶出售合約書，未經調查，即以推定方式認定其餘27戶亦已出售，核定全部44戶所得額，顯有未洽，又參酌行政院撤銷意旨暨訴願人檢附系爭房屋之買賣契約書及建物登記簿影本查核結果，訴願人主張79年僅銷售17戶尚足採信．．」，是本件核定罰鍰數額有稅捐稽徵法第28條規定計算錯誤之情事，實堪確定。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第28條及第49條前段分別定有明文。
２、楊世興等16人於78年間，未辦理營業登記，於桃園縣中壢市○○段2402至2408地號等土地合夥興建「龍門廣場」房屋出售，經桃園縣稅捐稽徵處以渠等逃漏銷售額計167,925,000元，核定補徵營業稅7,996,429元，該案並經行政法院82年度判字第819號判決駁回及再審判決確定在案。桃園縣稅捐稽徵處就該確定之違章事實，按渠等所漏稅額處5倍罰鍰計39,982,100元，亦經行政法院84年度判字第1476號判決駁回在案。渠等於85年10月3日繳納罰鍰，嗣於86年5月22日向桃園縣稅捐稽徵處申請退還因計算錯誤而溢繳之營業稅罰鍰，及自申請之翌日起至退還日止，按年利率5%計算之利息。案經桃園縣稅捐稽徵處以86年7月7日86桃稅消字第86095856號函復渠等，略以渠等申請退還「龍門廣場」營業稅罰鍰及加計利息一節，有關該案業經行政法院84年度判字第2464號再審判決駁回確定，而以同一理由提起國家賠償訴訟繫屬台灣桃園地方法院審理中等語，乃否准渠等所請。
３、原告等對桃園縣稅捐稽徵處86年7月7日上開函復不服，提起訴願，經台灣省政府（指86年10月14日86府訴三字第169466號訴願決定）以營業稅及罰鍰處分業經行政救濟終結駁回確定，渠等所舉之理由（即主張查獲時尚有27戶房屋未售出），早經行政法院再審判決（指84年度判字第2464號再審判決）未予採信，復舉同一事實理由就已確定之事件提出主張，依行政法院59年度判字第197號判例意旨，應不予受理為由，駁回渠等之訴願。渠等仍不服，訴經財政部87年10月26日台財訴第000000000號再訴願決定，以渠等對已確定之營業稅罰鍰主張有計算錯誤情事，向桃園縣稅捐稽徵處申請退還，經該處函復否准後，如有不服，自可逕依訴願法規定提起訴願，財政部72年5月12日台財稅第33331號函已明釋在案，此與對核定稅捐之處分不服，應先經復查程序後始得提起訴願之情形不同；原決定機關未就處分機關未准退稅之函復是否符合稅捐稽徵法第28條之規定予以審決，逕以營業稅罰鍰之處分已確定為由，從程序上不予受理其訴願，容有未洽等由，將訴願決定撤銷，著由原決定機關另為決定。
４、嗣台灣省政府改從實體審理後，重為88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定，仍維持原處分。原告等仍不服，訴經財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定（其中楊世興死亡後係由繼承人甲○○、楊慧敏、楊慧娟及楊簡月品等人承受；黃天賜死亡後係由繼承人黃賴芸雲、黃勝
三、黃勝江、陳黃香蘭、黃勝德、陳黃美珠、黃勝榮、黃富美、黃勝仁等人承受），以原訴願人之一楊世興已於87年12月24日死亡，業據原訴願人等共同代理人陳清秀律師（已於89年5月11日解除委任）向財政部提出之88年3月4日再訴願書表明，並檢附戶籍謄本影本為證，惟台灣省政府仍列楊世興為訴願人之一，作成88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定，從實體上駁回其訴願，於法顯有未合；而另一原訴願人黃天賜已於85年12月3日死亡，亦經上開同一代理人之88年4月21日來函敘明，亦檢附戶籍謄本影本為證，惟原訴願人等於86年5月22日向桃園縣稅捐稽徵處申請退還溢繳營業稅罰鍰之申請書中，黃天賜名列申請人之一，又原訴願人等於88年1月28日向台灣省政府提出之訴願補充理由書中，黃天賜亦名列訴願人之一，渠等以黃天賜名義提起之申請書及訴願部分，程序尚有未合，惟上開申請書及訴願書分別經桃園縣稅捐稽徵處作成86年7月7日86桃稅消字第86095856號函復，及台灣省政府作成88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定，從實體駁回，均有欠妥等為由，將訴願決定及原處分均撤銷，囑由桃園縣稅捐稽徵處通知渠等繼承人承受，並審酌是否有適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳罰鍰情事後，另為處分。其後，桃園縣稅捐稽徵處作成91年9月17日桃稅消字第0910093751號函，以本案就行政法院判決確定之違章事實，按所漏稅額處5倍罰鍰，並無稅捐稽徵法第28條規定之情事為由，仍否准退還稅款。
５、依稅捐稽徵法第28條規定，必以適用法令或計算錯誤，致溢繳罰鍰之情事，始有退稅申請之適用，而該條規定所稱之「計算錯誤」，係指顯然錯誤（例如加、減計算錯誤）而言，惟本件罰鍰處分業經行政法院判決確定在案，亦無顯然計算錯誤情事。且本件房屋查獲時均已完工，全部分別登記為個人名義所有，並無任何1戶房屋登記在該合夥組織名下，又我國當時尚未制定信託法，其私法之內涵及公法上之效力如何，俱無成規可循，原告等稱其中27戶信託於人頭名下，不應課稅云云，惟依渠等所舉證據，殊無從認定在現行法制下得免課稅。原告等稱僅出售17戶云云，僅證明該等房屋事後再經轉售而已，與案內依法認定之事實不生影響，且前均經行政法院判決及再審判決維持在案，是本件並無適用法令錯誤或計算違章金額錯誤之情事。況且，罰鍰係專屬納稅義務人一身之義務（最高行政法院91年度判字第2404號判決意旨參照），納稅義務人嗣後若死亡，稅捐稽徵機關亦不得向其繼承人追繳，故申請退還罰鍰，應為專屬納稅義務人一身之權利，原告甲○○等13人係納稅義務人楊世興及黃天賜之繼承人，並非納稅義務人，應無申請退還罰鍰之權利，故被告所為處分及訴願決定均無違誤。
理 由
一、按「多數有共同利益之人得由其中選定1人至5人為全體起訴或被訴。」行政訴訟法第29條第1項定有明文。經查，原告甲○○、乙○○、楊慧敏、楊慧娟、楊簡月品、林宜埤、楊世村、簡金土、徐鏗鏛、李黛萍、戴香琴、簡榮坤、張慎、陳簡阿省、林世珍、徐信道、黃賴芸雲、黃勝三、黃勝江、陳黃香蘭、黃勝德、陳黃美珠、黃勝榮、黃富美、黃勝仁等25人，主張渠等係多數有共同利益之人，渠等選定甲○○及乙○○為當事人，符合上開選定當事人之規定，自屬適法，至其餘原告楊慧敏等23人，依行政訴訟法第29條第3項規定，於選定當事人後脫離本件訴訟。
二、被告代表人原為林吉昌，93年8月3日變更為許虞哲，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
三、楊世興等16人於78年間，涉嫌未辦理營業登記，於桃園縣中壢市○○段2402至2408地號等土地合夥興建「龍門廣場」房屋出售，經桃園縣稅捐稽徵處以渠等逃漏銷售額計167,925,000元，核定補徵營業稅7,996,429元，該案並經行政法院82年度判字第819號判決駁回確定在案。桃園縣稅捐稽徵處就該確定之違章事實，按渠等所漏稅額處5倍罰鍰計39,982,100元，亦經行政法院84年度判字第1476號判決駁回該部分原告之訴及84年度判字第2464號判決駁回該部分再審之訴確定在案。楊世興等16人於85年10月3日繳納系爭罰鍰，嗣於86年5月22日向桃園縣稅捐稽徵處申請退還因計算錯誤而溢繳之營業稅罰鍰，及自申請之翌日起至退還日止，按年利率5%計算之利息。案經桃園縣稅捐稽徵處以86年7月7日86桃稅消字第86095856號函復否准所請。楊世興等16人對該函復不服，訴經財政部87年10月26日台財訴第000000000號再訴願決定，以原決定機關即台灣省政府逕以營業稅及罰鍰之處分已確定為由，從程序上不予受理其訴願，容有未洽，爰將訴願決定撤銷，責由原決定機關另為決定。嗣台灣省政府改從實體審理，作成88 年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定，仍維持原處分。渠等仍不服，訴經財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定，以楊世興、黃天賜已死亡，而台灣省政府88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定及桃園縣稅捐稽徵處86年7月7日86桃稅消字第86095856號函仍將之列為訴願人、申請人，程序即有未合為由，將訴願決定及原處分均撤銷，由桃園縣稅捐稽徵處另為處分。其後，原告甲○○、乙○○等25人及潘得發、甘金城等2人，於91年7月16日以系爭罰鍰處分認定事實錯誤而有計算錯誤情事為由，向桃園縣稅捐稽徵處申請退還是項罰鍰，經該處以91年9月17日桃稅消字第0910093751號函復仍否准退還系爭罰鍰。原告甲○○、乙○○等25人，及潘得發、甘金城等2人（本部分本院另以裁定駁回之）不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟，而以事實欄所載之主張資為爭議。
四、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第38條，關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」稅捐稽徵法第28條及第49條固有明文。惟查：
１、稅捐稽徵法第49條準用第28條關於納稅（繳納罰鍰）義務人因適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之罰鍰，係以納稅（繳納罰鍰）義務人為請求退還溢繳罰鍰之權利人，苟非納稅（繳納罰鍰）義務人，即不可能依據該規定請求退還溢繳之罰鍰。況且罰鍰係對受處分人之違章行為加以處罰，具有專屬性（最高行政法院91年度判字第2404號判決意旨參照），性質上不得作為繼承之對象，因此，納稅（繳納罰鍰）義務人於繳納罰鍰後死亡，殊無再由其繼承人主張繼承之權利而請求退還溢繳之罰鍰。原告所舉最高行政法院93年度判字第1049號判決，該個案係納稅（贈與稅）義務人於向稅捐稽徵機關申請退還其已納之稅款後死亡，而由其繼承人繼承其已請求退稅之公法上財產請求權，本案則係罰鍰之申請退還，兩案案情各殊，上開最高行政法院93年度判字第1049號判決自難援為有利於原告之論據。經查，系爭罰鍰處分之受處分人為楊世興等16人，該16名受處分人方屬稅捐稽徵法第49條準用第28條規定之納稅（繳納罰鍰）義務人，而受處分人楊世興、黃天賜於繳納罰鍰後死亡，殊無再由其繼承人主張繼承之權利而請求退還溢繳之罰鍰，從而，楊世興之繼承人即原告甲○○、楊慧敏、楊慧娟及楊簡月品等4人，以及黃天賜之繼承人黃賴芸雲、黃勝三、黃勝江、陳黃香蘭、黃勝德、陳黃美珠、黃勝榮、黃富美、黃勝仁等9人，既非系爭罰鍰之納稅義務人，對被告顯無公法上請求權，則其請求被告退還系爭罰鍰，為無理由，應予駁回。
２、退萬步言，縱認楊世興之繼承人即原告甲○○、楊慧敏、楊慧娟及楊簡月品等4人，以及黃天賜之繼承人黃賴芸雲、黃勝三、黃勝江、陳黃香蘭、黃勝德、陳黃美珠、黃勝榮、黃富美、黃勝仁等9人，仍得依稅捐稽徵法第49條準用第28條規定申請退還溢繳之罰鍰，本院亦認為其情形，與另外12名原告乙○○、林宜埤、楊世村、簡金土、徐鏗鏛、李黛萍、戴香琴、簡榮坤、張慎、陳簡阿省、林世珍、徐信道即系爭罰鍰處分之納稅義務人之情形相同，基於以下之理由，應認其訴為無理由，均應予駁回。
３、按稅捐稽徵法第49條準用第28條關於罰鍰處分已經確定而於實體法上溢繳罰鍰之案件，是否即排除其適用，並無明文限制。惟依訴願法第95條（修正前第24條）、行政訴訟法第213條（修正前行政訴訟法第33條準用民事訴訟法第400條）規定及改制前行政法院45年判字第60號判例意旨，行政機關所為之行政處分，經人民依行政爭訟之手段請求救濟，而經受理訴願之機關，就實體上審查決定而告確定，或經行政法院就實體判決確定者，即有形式上及實質上之確定力。當事人就同一事項，既不得再行爭執，而為該處分之機關及監督機關，亦不能復予變更，是具實質確定力之行政處分，當事人自不得再以相同理由再事爭執，主張該行政處分適用法令錯誤而依稅捐稽徵法第28條規定請求退還（改制前行政法院72年判字第336號判例、72年度判字第797號判決、最高行政法院91年度判字第2125號判決、91年度判字第2301號判決、93年度判字第783號判決意旨，均資參照）。
４、原告等係主張被告以錯誤之課稅基礎對原告等裁處鉅額罰鍰，其認定事實顯有違誤，亦即被告就龍門廣場房屋僅售出17戶，僅調查訪談該17戶買受人，未進一步調查原告就另27戶房屋是否已銷售，率予推認44戶房屋均已出售，顯然就本件違章事實未加確實查證，被告所為處分之認定事實顯有違誤，該罰鍰處分即屬違法及計算錯誤云云。核渠等所稱，無非重申其前提起行政訴訟及再審之訴之理由，顯係就前訴訟所裁判確定（即行政法院84年度判字第1476號判決及84年度判字第2464號判決）之法律關係再事爭執，原告等既係就罰鍰之原因事實加以爭執，並非對於確定的事實主張適用法令有錯誤，亦非罰鍰數額之顯然誤寫、誤算問題，則誠難主張有稅捐稽徵法第49條準用第28條規定之適用，從而，桃園縣稅捐稽徵處以91年9月17日桃稅消字第0910093751號函仍否准退還系爭罰鍰，依法核無違誤。
５、財政部91年5月16日台財訴字第0911352973號再訴願決定，係以楊世興、黃天賜已死亡，而台灣省政府88年2月3日88府訴三字第144637號訴願決定及桃園縣稅捐稽徵處86年7月7日86桃稅消字第86095856號函仍將之列為訴願人、申請人，程序未合為由，爰將上開訴願決定及原處分均撤銷，責由桃園縣稅捐稽徵處另為處分。上開再訴願決定並未如原告所訴以原處分所依據之事實未臻明確而發回原處分機關重新調查及處分之情事，是原告指摘被告未准其退還罰鍰即有違訴願法第96條規定及司法院釋字第368號解釋云云，要係誤會。
五、綜上所述，被告否准原告所請退還系爭罰鍰，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，併請判命被告作成退還原告等溢繳營業稅罰鍰新台幣23,757,800元及自85年10月3日起至返還日止按年利率5%計算之利息之處分，並返還之，均為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 2 月 17 日
第六庭審判長法 官 林樹埔
法 官 陳鴻斌法 官 曹瑞卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 2 月 17 日
書記官 方偉皓