臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三○二○號
原 告 甲○○訴訟代理人 己○○
謝宜伶律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 戊○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月八日台財訴字第○九二○○一一三七七號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實事實概要：原告民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所
得總額為新台幣（下同）三、三五九、四四一元，淨額為二、七七一、八○○元。原告對被告增列其抵押利息所得一、三六○、八○○元不服，主張未收取利息等情。申請復查，經被告以九十二年一月七日財北國稅法字第○九一○二四八二○二號復查決定，核減利息所得三七○、八○○元，變更核定綜合所得總額為二、九八八、六四一元，淨額為二、四○一、○○○元。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分不利原告部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張其僅受償本金四百五十萬元，並未收到利息，被告卻認定原告有按月收取抵押利息，核課利息所得稅，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定八十九年度綜合所得稅總額
及淨額分別為二、九八八、六四一元及二、四○一、○○○元。原告對原核定之所得金額中增列抵押利息所得部分不服，申請復查，雖獲准核減利息所得三七○、八○○元，但因原告未收取利息，原復查決定處分及訴願決定不利原告部分顯屬違誤，雖依法提起訴願，竟遭駁回，乃提起本件行政訴訟。謹分述理由如下：茡⑴按「所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得在內，尚未受償
之利息，係屬債權之一部，不能認為所得稅法第八條第四款前段之來源所得，自不得課徵所得稅。否則債權人於未曾受領利息之前，先有繳納所得稅之義務，稅法本旨，當非如是。」最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）著有六十一年判字第三三五號判例可資參照。
⑵經查訴外人丙○○前因積欠原告借款二一、○○○、○○○元未清償，經原
告依法聲請支付命令確定後，據以聲請強制執行，嗣於八十七年一月九日達成協議如前呈原處分卷附協議書，由第三人東鴻建設股份有限公司、東金龍股份有限公司併同承擔上開債務，並由丙○○及乙○○提供所有坐落桃園縣○○鄉○○段後湖小段五十六之七、之八、之九、之二及之三九地號等五筆土地（下稱系爭抵押土地），設定二二、六八○、○○○元（按逾原債務二
一、○○○、○○○萬元為辦理抵押權登記時結算之利息）之抵押權予原告，以擔保原告之債權。抵押權設定登記完成後，丙○○、乙○○僅於八十七年十二月償還本金四五○萬元，其餘法院支付命令所載之本金及利息迄今仍未清償。又上開協議書就債務之清償，僅約定由債務人（含併同承擔之債務人）於領取工程款及協議書附件一土地出售時清償，並未約定自抵押權設定登記起按月清償利息，原告於八十九年度並未有原處分及訴願決定所列之抵押利息所得，並有下列事證可稽，依前項判例，不能認為所得稅法第八條第四款前段之來源所得課徵所得稅：数①原告主張未收得上開抵押利息乙節，有原處分案卷及九十三年九月十四日
庭呈被告就原告八十七、八十八年度綜合所得稅事件所為九十一年十一月廿二日財北國稅法字第○九一○二四二三二五號復查決定之處分案卷所存左列明確之證據可稽：
Ａ丙○○九十年八月十七日說明書謂：「本人丙○○前欠甲○○先生債款
，於八十七年一月九日達成協議，待本人公司領取工程仲裁款後，付還本金伍百萬元，本人已于八十七年十二月廿四日償還謝先生本金新台幣肆佰伍拾萬元，剩餘債款待出售土地時，按出售面積之比例償還欠款，倘有餘款再清償利息部分。」等語。
Ｂ被告曾於九十年四月十一日以財北國稅法第00000000號函請蔡
德彬、乙○○詳實填寫該函檢送之表格化說明書，經丙○○、乙○○於九十年四月廿六日填寫後檢附協議書回覆被告，均謂：「㈠本件抵押權之設定係因立說明書人前積欠甲○○先生債款，經其取得執行名義、聲請台灣台北地方法院強制執行中，於八十七年一月九日達成協議，為保障謝先生之債權，乃提供五筆土地為擔保，設定抵押權，而由謝先生撤回強制執行。㈡嗣因立說明書人及協議書所載債務人經濟拮据，無法依協議書約定內容履行，僅於領取協議書所載工程款後，以二張支票返還新台幣四百萬元及五十萬元，共計四百五十萬元；至於其他本金及利息迄未償付，虧對謝先生」。
Ｃ上開證據足資證明債務人丙○○、乙○○對上開抵押債務僅償還本金四
百五十萬元，並未給付利息，原告未收得利息，並經 鈞院於九十三年九月廿九日傳證乙○○證稱屬實，顯無原告確無原處分及訴願決定所指八十九年度之抵押利息所得。
②原告因債務人丙○○就上開債務僅償還本金四百五十萬元，其餘本金及利
息遲未清償，乃於八十九年八月廿五日寄發台北四四支局第一四四五號存證信函催請清償，有原處分卷附存證信函影本可稽。益徵原告確未收得原處分及訴願決定所指之八十九年度之抵押利息所得。
③又原告登記為抵押權人之系爭抵押土地於九十二年間另因新竹國際商業銀
行股份有限公司聲請台灣桃園地方法院強制執行，原告已依執行法院九十二年四月十二日桃院祺民執二字第九五六九號通知，按強制執行法第三十四條第二項之規定，提出抵押權及債權證明文件具狀聲明參與分配，並經
鈞院於另案九十二年度訴字第一八九一號原告八十七、八十八年度綜合所得稅事件中函詢執行法院查明「核實列入分配」在案，該執行案件就本件抵押土地訂於九十三年十一月九日進行第一次拍賣，足徵上開抵押債務確未因清償而消滅，且因該執行案件尚未拍定分配案款，原告迄未收得抵押利息。
㈡被告主張：
⒈債務人丙○○及乙○○向原告借款，於八十七年一月二十一日提供所有坐落系
爭桃園縣○○鄉○○段後湖小段五十六之七、之八、之九、之二及之三九地號等五筆土地，設定抵押權予原告，登記債權額為二二、六八○、○○○元，存續期間不定期，約定按年息百分之六計息，被告乃依上述資料，核定原告利息所得一、三六○、八○○元｛計算式：22,680,000×6% =1,360,800｝，併課當年度綜合所得稅。
⒉原告主張本件原係債務人丙○○前向原告借款二一、○○○、○○○元未還，
經其取得臺灣臺北地方法院支付命令後，雙方復達成協議，由債務人丙○○與乙○○於八十七年一月二十一日提供前述所有土地，共同設定抵押權二二、六八○、○○○元予原告，而債務人迄今僅償還本金四、五○○、○○○元，並無給付利息。查債務人丙○○、乙○○與原告間有利息約定之抵押借款，並登記於公文書中，依土地法第四十三條所為之登記有絕對之效力，被告對債權人即原告可作有利息之推定，原告訴稱其並未取得任何抵押利息收入之事實，且出具郵局之催告存證信函供查，惟尚難作為其未收取利息之實質證據，該證據力尚不及經地政機關登記之公文書，並無拘束稽徵機關之效力，徵諸相關規定，被告核課利息所得，固無不合，惟查登記之權利價值雖為二二、六八○、○○○元，僅二一、○○○、○○○元，係約定按年息百分之六利率計息，餘額
一、六八○、○○○元並未計息，又查債務人嗣後償還本金四、○○○、○○○元及五○○、○○○元，經重行核計利息所得為九九○、○○○元｛計算式：16,500,000×6% = 990,000｝與原核定利息所得一、三六○、八○○元之差額三七○、八○○元，復查決定予以核減，並無不當。
⒊至原告援引最高行政法院六十一年判字第三三五號判例乙節。查最高行政法院
六十一年判字第三三五號判例，固就已實現之所得為核課依據，惟本件係債務人與原告間有利息約定之抵押借款且已登記於公文書，即發生公信力，被告即應作有按時收取利息之認定，逕行認定有收付實現之事實，原告所稱，顯係誤解，併予陳明。
理 由按民法第三百二十三條規定：「清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，
次充原本。其依前二條之規定抵充債務者，亦同。」次按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰：第四類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得︰：：」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。再按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」及「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真。」最高行政法院七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。
本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為三、三五九
、四四一元，淨額為二、七七一、八○○元。原告對被告增列其抵押利息所得一、三六○、八○○元不服，主張未收取利息等情。申請復查結果，核減利息所得三七○、八○○元，變更核定綜合所得總額為二、九八八、六四一元，淨額為二、四○
一、○○○元。原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，復起訴主張其僅受償本金四百五十萬元，並未收到利息，被告卻認定原告有按月收取抵押利息，核課利息所得稅，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
查原告於八十七年一月九日與債務人丙○○、乙○○等簽訂協議書，債務人就其積
欠借款二一、○○○、○○○元及利息，提供系爭抵押土地，設定二二、六八○、○○○元之抵押權予原告，權利存續期間不定期，利息其中二一、○○○、○○○元按年息百分之六計算，餘額一、六八○、○○○元不予計息，此有他項權利證明書及抵押權設定契約書附卷可稽。又債務人嗣後已償還四、五○○、○○○元，經被告復查重核利息所得為九九○、○○○元（計算式：一六、五○○、○○○元×六％ =九九○、○○○元，與最初原核定利息所得一、三六○、八○○元之差額三七○、八○○元，復查決定，予以核減，揆諸首揭規定及說明，尚無不合。
至於原告訴稱：僅受償本金四百五十萬元，並未收到利息乙節，查依原告八十七年
一月九日與債務人丙○○、乙○○所簽訂協議書之償債方法，並未約定償債之抵充順序，則原告己受償之四百五十萬元，依民法第三百二十三條規定，應先抵充利息，次抵充原本，被告復查之計算式，採較有利原告方式計算，惟基於行政救濟不得更不利申請救濟人之原則，復查決定，仍應維持，原告所訴，洵不足採。
綜上說明，本件被告就原告八十九年度綜合所得稅所為復查決定，並無不合，訴願決定，予以維持，亦無不妥，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 胡方新法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 十二 日
書記官 姚國華