臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三一一號
原 告 甲○○○訴訟代理人 謝穎青 律師
魏家弘 律師蔡步青 律師（兼送達代收人）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○兼送達
丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十四日台財訴字第０九一００五二三三０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被告以原告於民國（下同）八十三年六月三日將其出售之聯訊電腦股份有限公司（下稱聯訊公司）股份所得價款計新台幣（下同）一五、０００、０００元，存入其子即訴外人朱和昌所有之彰化商業銀行南港分行九八０一—０三—０三三六六七—０帳戶，乃依遺產及贈與稅法第四條規定，核定本次贈與總額一五、０
００、０００元，併計本年度前次贈與總額四四八、０００元，核定原告八十三年度贈與總額一五、四四八、０００元，贈與淨額一四、九九八、０００元，應納稅額三、九一０、四五０元，並依同法第四十四條規定按所漏稅額加處一倍之罰鍰三、七三一、二五０元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈按最高法院八十六年台再字第四二號判例「按因私法上法律行為而成立之法律
關係，非以民法有明文規定者為限，苟法律行為之內容，並不違反公序良俗或強行規定，即應賦予法律上之效力，如當事人就此法律關係起訴請求保護其權利，法院不得以法無規定而拒絕裁判。所謂信託行為，係指委託人授與受託人超過經濟目的之權利，而僅許可其於經濟目的範圍內行使權利之法律行為而言，受託人固有行使超託委託人所授與之權利，就委託人與受託人之內部關係言，受託人仍應受委託人所授與權利範圍之限制。信託關係係因委託人信賴受託人代其行使權利而成立，應認委託人有得隨時終止信託契約之權利。」所謂信託關係於現行信託法八十四年施行前雖無明文，但因不違反公序良俗或強行禁止規定，已被賦予法律上之效力。又，訴願法第六十七條第一項及第二項規定，受理訴願機關應依職權或囑託有關機關或人員，實施調查、檢驗或勘驗，不受訴願人主張之拘束；受理訴願機關應依訴願人或參加人之申請，調查證據。⒉聯訊公司為原告之子訴外人朱和昌於七十六年間所創立，原登記股本為二０、
０００、０００元，七十九年間聯訊公司股東會決議增資八０、０００、０００元，訴外人朱和昌為辦理增資，並掌握公司之經營權，遂分別以自己、原告及原告之夫即訴外人朱和昌之父親訴外人朱文瑞等名義代為出資繳納股款。依聯訊公司七十九年五月間會計師查核報告書暨附件所載，訴外人朱和昌本人於七十九年五月二十五日以現金出資股款二二、八００、０００元，股數共二、二八０、０００股，並一併以原告之名義，現金出資股款八、五００、０００元，股數共八五０、０００股，依原告當時之資力，絕無可能負擔此數百萬元之股款，有原告前所提供之七十八年至八十三年度個人綜合所得稅結算申報書為證。俟公司於七十九年間順利辦理增資完成後，訴外人朱和昌遂逐漸處分原告之財產，對照八十三年六月二十三日股東會議時之股東名冊記載，當時聯訊公司已發行一九、０００、０００股，訴外人朱和昌已持有股數三、八四三、０００股，原告則僅持有七二二、０００股，可知原告名下之股份實由訴外人朱和昌信託，惟股票及印章均由訴外人朱和昌自行運用保管，關於聯訊公司之經營及股份變動，原告全未參與，亦不知情。聯訊公司於八十三年六月間因公司財務現金流量出現缺口，現金需求恐急，分別於同年六月十日、十七日、二十日及二十一日向訴外人朱和昌借款，合計四五、０００、０００元，訴外人朱和昌為調度資金需要，遂於同年六月間處分信託於原告名下之股份，所得價款計一五、０００、０００元，並存入訴外人朱和昌所有之彰化商業銀行南港分行0000000000000帳戶，所得價款部分借款予聯訊公司以為支應運費、貨款及薪資等。聯訊公司於八十三年間為申請公開發行，於八十三年六月二十三日經股東會議及董事會決議通過聯訊公司辦理盈餘轉增資四七、五
００、０００元，並辦理現金增資一六二、五００、０００元，由於訴外人朱和昌再次獲選擔任聯訊公司之董事長，為公司永續發展，並配合聯訊公司增資要求，亟須金錢調度，訴外人朱和昌遂處分以原告名義購買之股份，以為增資繳納現金支應。再依同年十一月間會計師查核報告書暨附件所載，原告之子朱和昌於八十三年十一月十四日以聯訊公司董事長之名義現金繳納二五、五００、０００元，再以持股百分之五以上股東之名義現金繳納二０、二五０、０００元，合計出資四五、七五０、０００元，其中一部分即由原告之子朱和昌處分原告名義股份所得價款而來，足證訴外人朱和昌處分信託於原告名下之股份實有正當之理由。不惟如此，由原告前曾提出之七十八年至八十三年度個人綜合所得稅結算申報書中可知，以原告資力而言，無法負擔繳納聯訊公司歷年共計數百萬元之現金增資股款。是以，以原告名義登記之聯訊公司股份實為訴外人朱和昌信託登記者，俟訴外人朱和昌處分原告名下股份後於八十三年六月間存入自己帳戶之資金，就法律性質而言，乃原告轉讓信託財產，將所實現之利益返還信託人，係信託之行為，並非贈與行為。今被告未能證明原告匯入訴外人朱和昌帳戶之支票係自己之資金，僅憑原告支票存入訴外人朱和昌帳戶之外觀行為，即遽認為有贈與之事實，且無視訴外人朱和昌與聯訊公司間之資金往來關係及原告並無資力之事實，顯有未當。懇請鈞院依行政訴訟法第一百三十三條之規定，依職權調查原告之資力及朱和昌所有之彰化商業銀行南港分行0000000000000帳戶資金往來明細，或依同法第一百六十三條第一款或第四款之規定，諭示被告提出調查朱和昌資金往來之所有明細資料，即知系爭資金來源、用途及流向。
⒊行政程序法第九條規定行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情
形，一律注意，另同法第三十六條規定，行政機關應依職權調查證據，對當事人有利及不利事項一律注意。原告前已一再請求調查證據，惟被告及訴願機關未就當事人所提出對己有利之證據進行調查而遽駁回原告之主張，實損害原告憲法所保障之財產權至鉅，並顯有違前揭法條所揭示對當事人有利及不利事項應一律注意之精神。
㈡被告主張之理由：
⒈按「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與
，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為」、「贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報」、「未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」，分別為行為時遺產及贈與稅法第四條第一、二項及同法第二十四條及第四十四條所明定。
⒉本件原告於八十三年六月三日出售其所有聯訊公司股份得款一五、０００、０
００元，存入其子訴外人朱和昌彰化商業銀行南港分行九八０一—０三—０三三六六七—０帳戶，有訴外人朱和昌背書之支票附案，課稅事實明確，遂依遺產及贈與稅法第四條，核定贈與總額一五、０００、０００元，併計同年度前次贈與四四八、０００元，本次核定贈與總額一五、四四八、０００元，贈與淨額一四、九九八、０００元，應納贈與稅三、九一０、四五０元，另原告未於贈與行為發生之日起三十日內申報贈與稅，依同法第四十四條按應納稅額處一倍罰鍰三、七三一、二五０元。
⒊原告主張以其名義登記之聯訊公司股份為訴外人朱和昌信託登記於其名下乙節
，查信託法於八十五年一月二十六日公布施行，本件課稅事實發生於000年0月0日，尚無信託法之規定，但信託關係為私法上之行為，倘不違反公序良俗或強行規定，當有其法律上之效力，最高法院著有八十六年台再字第四十二號判例可資遵循。稅捐稽徵機關之課稅處分雖不能置外於私法上法律行為而成立之法律關係，然「當事人主張之事實，應負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實」改制前行政法院著有三十六年判字第十六號判例，原告未舉證以其名義登記之聯訊公司股份，其出資額係由訴外人朱和昌代為繳納之資金流程，難認為原告及訴外人朱和昌之間確係存在信託關係，空言主張，並不可採。
⒋原告主張依原告七十八年度至八十三年度綜合所得稅結算申報書顯示原告無資
力及請逕向經濟部商業司函調股東繳款明細及行政機關應就該管行政程序對於當事人有利及不利之情形一律注意乙節，查原告所提綜合所得稅申報書並非直接及間接證據，對本案之核課不生影響，又依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條之規定，即當事人主張有利於己之事實應負舉證責任，就本件贈與稅課稅事實之調查而言，以原告名義登記之股份，其出售價款存入其子訴外人朱和昌帳戶，有支票影本附案，所查證據堪以認有贈與之事實，原告主張非屬贈與，自應負舉證責任，至於經濟部商業司是否有留存聯訊公司議事錄、股東繳款明細等資料是否與本件贈與稅之核課有直接關聯性或該證據是否充分，自應由原告舉證，原告未提證據，被告自無從審酌。
理 由
壹、贈與稅部分：
一、按「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第四條第一、二項所明定。又信託財產係財產名義人與真正權利人不一致，因而主張特定財產為信託財產者，就財產名義人取得該特定財產係基於信託關係之事實負客觀舉證責任，亦即依主張信託財產者所提出之證據，及法院依職權調查之結果，無法證明財產名義人取得該特定財產係基於信託關係者，即不能認為該特定財產為信託財產。
二、本件原告於八十三年六月三日將其出售之系爭聯訊公司股份所得價款一五、００
０、０００元，存入其子即訴外人朱和昌所有之彰化商業銀行南港分行九八０一—０三—０三三六六七—０帳戶之事實，有訴外人朱和昌背書之支票附原處分卷可稽，並為兩造所不爭執。原告如事實欄所載主張系爭聯訊公司股份是其子訴外人朱和昌於七十九年五月二十五日現金出資八、五００、０００元，以原告名義認股所得，為訴外人朱和昌信託予原告之股份，訴外人朱和昌出售系爭股份，將出售所得存入自己帳戶，是原告將信託利益還返信託人，並非贈與云云。是原告主張系爭聯訊公司股份為訴外人朱和昌信託予原告之財產，其就此事實應負客觀舉證責任。查原告提出其七十八年至八十三年度個人綜合所得稅結算申報書，主張依原告當時之資力，絕無可能負擔此數百萬元之股款，八十三年六月二十三日股東會議時之股東名冊記載，當時聯訊公司已發行一九、０００、０００股，訴外人朱和昌已持有股數三、八四三、０００股，原告則僅持有七二二、０００股，可知原告名下之股份實由訴外人朱和昌信託云云，惟查綜合所得稅結算申報資料，僅能證明該當年度之所得情形，無法證明所得人之資力情形，另聯訊公司八十三年六月二十三日股東會議時之股東名冊記載訴外人朱和昌已持有股數三、八
四三、０００股，原告則僅持有七二二、０００股一節，即令屬實，亦無法據此推斷原告於七十九年之資力情形，均無從證明原告名下之系爭聯訊公司股份係由訴外人朱和昌所信託。再本院依原告之聲請調取聯訊公司登記案卷，並無法從該卷資料證明原告於七十九年時取得系爭聯訊公司股份，是訴外人朱和昌所出資，此亦為原告於準備程序中所自承。因而，本件依原告提出之證據及法院依職權調查之結果，無法證明系爭聯訊股份是訴外人信託予原告之信託財產，即不能認其為信託財產，原告主張訴外人朱和昌出售系爭股份，將出售所得存入自己帳戶是信託利益返還云云，自不足採。從而，原告將其所有之系爭聯訊股份出售所得價款一五、０００、０００元，存入其子訴外人朱和昌所有之彰化商業銀行南港分行九八０一—０三—０三三六六七—０帳戶，被告認依遺產及贈與稅法第四條規定為贈與，乃核定本次贈與總額一五、０００、０００元，併計本年度前次贈與總額四四八、０００元，核定原告八十三年度贈與總額一五、四四八、０００元，贈與淨額一四、九九八、０００元，應納稅額三、九一０、四五０元，於法即無不合。
貳、罰鍰部分：
一、按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」及「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第二十四條及第四十四條所明定。
二、本件原告於八十三年六月三日將其出售之系爭聯訊公司股份得款一五、０００、０００元，贈與其子訴外人朱和昌，已如前述，此項贈與已超過贈與稅之免稅額，原告未依遺產及贈與稅法規定辦理贈與稅申報，被告乃按所漏稅額加處一倍之罰鍰三、七三一、二五０元，揆諸前揭規定，亦無不合。
參、綜上所述，原處分補徵原告應納贈與稅額三、九一０、四五０元，並按所漏稅額加處一倍之罰鍰三、七三一、二五０元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 七 月 二十二 日
臺北高等行政法院 第二庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 七 月 二十二 日
書記官 李金釵