臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三二五一號
原 告 凱輝企業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 黃忠律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 丙○○
丁○○乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月九日台財訴字第０九一００七五二０五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告滯欠八十二、八十五、八十六、八十七及八十八年度營利事業所得稅稅款共計新台幣（下同）一、九六七、四五八元（含本稅、滯納金及滯納利息；利息計至九十一年十二月十一日），原告於九十一年一月二十九日、四月二十五日及三十日、六月二十四日分別以其已依法完成清算，並經臺灣板橋地方法院（以下簡稱板橋地院）九十一年一月十七日板院通民司字第二三０號函准予備查，且聲請宣告破產亦遭法院駁回為由，向被告所屬中和稽徵所申請註銷前揭滯欠稅款。被告所屬中和稽徵所於九十一年六月二十六日以北區國稅中和徵字第０九一一０一七二００號函予以否准。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告營利事業所得稅欠稅應予註銷。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：原告是否完成合法清算？㈠原告主張之理由：
⒈按「清算人就任後，應以公告方式，催告債權人報明債權，對於明知之債權人
，並應分別通知。」、「公司財產不足清償其債務時，清算人應即聲請宣告破產。」、「清算人於就任後，應即以三次以上之公告，催告債權人於三個月內申報其債權，並應聲明逾期不申報者，不列入清算之內。但為清算人所明知者，不在此限。其債權人為清算人所明知者，並應分別通知之。」，分別為公司法第八十八條、第八十九條第一項、第三百二十七條所規定。次按「清算終結法人人格消滅未獲分配欠稅得予註銷並解除負責人出境限制、「公司依法清算終結其未獲分配之欠稅得予註銷」，分別為財政部七十九年十月二十七日台財稅第000000000號函（以下簡稱七十九年函釋）及八十年二月二十一日台財稅第000000000號函（以下簡稱八十年函釋）所明釋。
⒉原告因經營不善，經臨時股東會決議解散，並奉臺灣省政府八十七年六月十五
日八七建三庚字第一八０六五六號函核准解散登記在案；又經板橋法院九十年八月九日板院通民勇司字第一四四號核准清算人即原告代表人就任備查在案。清算人就任後依公司法第八十八條、第三百二十七條通知及催報債權人報明債權，經查原告之負債大於資產，乃依公司法第八十九條規定向板橋法院聲請宣告破產，該院以債權人僅有一人，無宣告破產之必要為由，將聲請宣告破產案予以駁回，有板橋法院九十年度破字第二一號裁定影本附卷可稽。清算人將原告之剩餘財產拍賣變現並已繳交稅捐稽徵機關，亦經板橋法院於九十一年一月十七日以板院通民司字第二三０號函准予清算完結備查在案。
⒊查公司經依法清算完結，向法院聲報並辦理清算終結登記後，其法人人格已消
滅，未獲分配之欠稅即得予以註銷，此觀財政部七十九年函釋及八十年函釋至明。本件原告既已依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，依前開函釋，原告未獲分配之欠稅依法應得予以註銷。詎原告於九十一年一月二十九日向被告聲請依法註銷欠稅，被告竟以公司逾期補件且所附向國外客戶ON─SCREENSAING公司催收貨款之文件影本未經我國駐外使領館商務代表或外貿機關之證明，核與營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十四條第六項規定不符等由，不予註銷欠稅。原告於九十一年七月一日接獲被告九十一年六月二十六日北區國稅中和徵字第０九一一０一七二００號函否准註銷欠稅之處分，實難誠服，蓋國外客戶之應收帳款已被倒帳，於清算過程中自不能列為資產處理，查核準則之規定不適用於公司法所規定之清算，故被告認事用法顯有違誤。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」、「清算人應於清算完結
，經送請股東承認後十五日內，向法院聲報。」、「第一項清算期內之收支表及損益表，應於股東會承認後十五日內，向法院聲報。」，分別為公司法第二十五條、第九十三條第一項、第三百三十一條第四項所明定，揆諸首開法律規定，公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報僅為備案性質，並無實質上之確定力，是否發生清算完結效果，尚須視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。次按「有限公司或股份有限公司解散清算時，公司財產不足清償其債務，其清算人依公司法第一百十三條或第三百三十四條準用同法第八十九條第一項規定聲請宣告破產，法院以公司已無財產或債權人僅有一人，無宣告破產之必要而裁定駁回，清算人依公司法第一百十三條或第三百三十四條準用同法第八十四條規定執行該條第一頂各款職務，並將結算表冊依公司法第一百十三條準用第九十二條或第三百三十一條第三項規定送經股東或股東會承認，除有各該條項但書規定之不法行為外，如對公司債務已為清償之行為，公司已無盈餘或剩餘財產可供分派，不論公司債務是否全部清償，應視為公司已解除清算人之責任，清算程序應屬完結。公司於清算程序完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記後，其法人人格即歸於消滅。惟清算人如違反稅捐稽徵法第十三條第一項暨關稅法第四條之一第一項之規定者，依各該條第二項之規定，仍應就未清償之款項負繳納義務。」，復為財政部七十二年十二月二十日台財關第二八八四六號函所明釋。
⒉本件原告雖經板橋地方法院以九十一年一月十七日板橋通民司字第二三０號函
准予清算完結之備案，並另經該院以其債權人僅有一人不能進行破產程序，認無宣告破產之必要而以九十年十一月七日九十年度破字第二一號裁定駁回破產之聲請，惟依原告清算前一次申報八十六年十二月三十一日資料所載，該公司尚有淨值總額計五二、四五九、八八九元，至清算時其淨值總額竟為負五四、
三五四、八六四元。被告所屬中和稽徵所為瞭解該公司清算時處分資產之流向，及是否依公司法第八十四條、第三百二十六條及稅捐稽徵法第六條第一項、第十三條第一項之規定收取債權及按受清償之順序償還債務、繳清稅捐，依法完成清算，於九十一年十月四日以北區國稅中和審字第０九一一０二八００五號函請原告清算人提供有關帳載銀行存款一一、六九一、七四四元去向，及如何償還銀行借款與資產淨值變化計算明細等資料供查核。
⒊原告於九十一年十月二十二日立書說明如下：
㈠帳載應收帳款一一八、０００、０００元，其中國內外銷貨呆帳損失為九０、九一四、０六二元，證明文件為台北地方法院支付命令與國外訂單。
㈡另帳載現金、銀行存款及房屋部分，因其以廠房設定抵押向銀行借款九六、
０三三、二七四元，現金及銀行存款由銀行扣押償還，有板橋地方法院民事執行執行處八十八年四月六日八十七年度民執地字第一五八八八號通知可資證明；廠房部分已依租約五年期滿即將廠房歸還房東。
㈢累積虧損部分因呆帳損失九０、九一四、０六二元，累積折舊一三、四四０、八０二元，共計一０四、三五四、八六四元，由上述可證並無盈餘等語。
⒋然依查核準則第九十四條第六款「前項呆帳損失．．．債務人居住國外者，應
有我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明。．．．債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。」之規定，原告對於國內外銷貨呆帳損失部分，僅提示訂單及台北地方法院支付命令佐證，未能提供我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明及法院發給之債權憑證與銷貨之相關帳證等具體佐證資料供核，且未說明應收帳款二七、０八五、九三六元之流向。又有關現金、銀行存款部分，原告稱已由銀行扣押償還，以板橋地方法院民事執行處通知為證，惟原告未提供現金、銀行存款部分之相關帳證等具體佐證資料供核，且其所提供板橋地方法院民事執行處通知係屬執行債務人甲○○等人名下財產之執行處通知，而非執行凱輝企業股份有限公司所有財產。以上說明尚難認定原告已依法清算完結，自不能依財政部七十二年十二月二十日台財關第二八八四六號函釋註銷其欠稅，綜上論述，原處分及所為訴願決定並無違誤。
理 由
一、本件起訴時被告之代表人林吉昌，嗣於本件訴訟程序進行中變更為許虞哲，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」、「清算人應於清算完結，經送請股東承認後十五日內，向法院聲報。」、「第一項清算期內之收支表及損益表，應於股東會承認後十五日內，向法院聲報。」，公司法第二十五條、第九十三條第一項、第三百三十一條第四項分別定有明文。又按「前向呆帳損失．．
．債務人居住國外者，應有我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明。．．
．．債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。」，復為查核準則第九十四條第六款所規定。
三、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件原告滯欠八十二、八十五、八十六、八十七及八十八年度營利事業所得稅、滯納金及滯納利息（利息計至九十一年十二月十一日）計一、九六七、四五八元等情，有該公司八十二年、八十五年至八十八年度營利事業所得稅核定稅額繳款書及欠稅總歸戶查詢情形表等影本附卷可稽，並為原告所不爭，自堪認為實在。原告雖主張其已清算完結並經法院核准備查，且其聲請宣告破產亦遭法院駁回，被告自應註銷前揭滯欠稅款等語。惟按公司向法院聲報清算完結程序，係屬非訟事件，法院為「准予備查」，僅為備案性質，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，即必也該清算程序完全合法無瑕疵，始生清算完結之效果，並非向法院聲報備查即生清算完結及使法人人格歸於解散消滅之效果，故若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。又欠稅乃公法上之債權債務關係，依稅捐稽徵法第六條第一項規定優先於普通債權，顯與私法上之債權性質及清償優先順位有別。本件原告清算前即八十六年十二月三十一日尚有淨值總額計五二、四五九、八八九元，然至九十年十一月二十九日向板橋地院申請清算時其淨值總額卻為負五四、三五四、八六四元，其間相距高達一０六、八一四、七五三元，此互核其八十六年十二月三十一日申報資料及申請清算時之呈報數據即明，是其資產之流向及處分情形，自啟人疑竇，故被告所屬中和稽徵所於九十一年十月四日以北區國稅中和審字第０九一一０二八００五號函原告清算人提供有關帳載銀行存款一一、六九一、七四四元去向，及如何償還銀行借款與資產淨值變化計算明細等件供核，徵諸公司法第八十四條、第三百二十六條及稅捐稽徵法第六條第一項、第十三條第一項等規定，即非無據，原告自應就該等函查事項一一提出說明及具體證據。惟查原告對其國外銷貨呆帳損失部分，僅提出國外訂單為證，第以該債務人既係居住國外，原告即應依查核準則第九十四條第六款規定提出我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明及法院發給之債權憑證與銷貨之相關帳證等資料，然查其迄未提出上開文件供核，自難採認；且其國內銷貨呆帳損失部分，固據提出臺灣台北地方法院支付命令為憑，惟除該部分六、七九０、七三０元金額外，仍未說明其他應收高額帳款二七、０八五、九三六元之流向，自令人起疑；又有關現金、銀行存款部分，原告固提出板橋地院民事執行處八十八年四月六日八十七年度民執地字第一五八八八號通知為證，然查該通知係就原告代表人甲○○及訴外人謝武德等自然人所有不動產拍賣抵押物強制執行事件核定拍賣底價之通知，按公司法人與自然人分屬不同人格，本無從以該通知即逕知悉與原告有何關係，遑論原告所稱銀行扣押償還部分為何，況原告之淨值總額於八十六年十二月三十一日既有五二、四五九、八八九元，復有應收帳款二七、０八五、九三六元，以該強制執行事件係八十七年度案件觀之，該等債務果係屬原告之債務，衡情當應先就原告上開資產求償，但原告迄未就其債務之來源、性質及處理流程作何說明，亦未就其現金、銀行存款部分之流向提出明細暨證據以供查核，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。是原告既於清算期間，未就其資產流向及處分情形為說明及提出相關證據供查，即率予聲報清算完結，其有未依法為清算之事實堪以確定，殊難謂其業經合法清算完結，其法人人格自未消滅，故被告認原告實質上並未完成合法清算，不生清算完結之效果，其公司法人人格並未消滅，即非無憑。從而被告以原告並未依法清算完結，而否准其註銷欠稅之申請，徵諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二十五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 侯東昇法 官 林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二十五 日
書 記 官 林惠堉