臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三四八○號
原 告 琮茂企業股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 陳欽賢 律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月二十六日台財訴字第０九二００一六六二七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）七十七年十一月至七十八年十二月間進貨計價款新台幣（下同）八七、五六七、九六０元（未含稅），未依法取得進貨憑證而以非實際交易對象涉嫌虛設行號之冠騰企業股份有限公司（下稱冠騰公司）、世簡有限公司（下稱世簡公司）、登暉企業有限公司（下稱登暉公司）所虛開之發票作為進貨憑證，申報退抵稅款，虛報進項稅額，逃漏營業稅四、三七八、三九八元，經財政部賦稅署查獲，移由臺北縣政府稅捐稽徵處（下稱原處分機關）審理違章成立，乃核定補徵營業稅四、三七八、三九八元，並按所漏稅額處五倍之罰鍰計二一、八九一、九００元（計至百元止），另依稅捐稽徵法第四十四條規定處百分之五罰鍰四、三七八、三九八元。原告不服，申經復查、提起訴願未獲變更，提起再訴願經財政部八十五年十二月二十四日台財訴第000000000號再訴願決定以：「訴願決定及原處分關於違反營業稅法處罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分」。嗣原處分機關依再訴願決定意旨重為核定，原告不服，提起訴願復遭駁回。原告猶不服，提起再訴願，經財政部八十七年一月二日台財訴第000000000號再訴願決定撤銷意旨決定以：「訴願決定及原處分均撤銷，著由原處分機關另為處分。」。原處分機關重為復查決定，原告不服，提起訴願。
經財政部九十一年八月二十六日台財訴字第０九０００六四九一九號訴願決定：
「本件原處分機關初查處訴願人所漏稅額五倍罰鍰，原係依八十四年八月二日修正公布前營業稅法第五十一條規定之最低倍數處罰，嗣重行復查依本部八十五年十二月二十四日台財訴第000000000號再訴願決定撤銷意旨改處以所漏稅額三倍之罰鍰，該三倍罰鍰之處分經本部八十七年一月二日台財訴第000000000號再訴願決定撤銷。原處分機關重核復查決定雖改處以所漏稅額二倍之罰鍰，惟該二倍罰鍰與八十四年八月二日修正營業稅法第五十一條規定之最低倍數仍非相當；原處分未依本部前次再訴願決定撤銷意旨，重行審酌，核欠妥適，爰將本件原處分撒銷，由原處分機關另為處分。」嗣原處分機關依上揭訴願決定撤銷意旨重核結果，改按所漏稅額處一倍之罰鍰計四、三七八、三００元。原告猶不服，提起訴願復經駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈原處罰鍰新台幣四、三七八、三００元之處分及復查、訴願決定均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈原告有實際交易之事實，且登暉公司並經財政部賦稅署正式函文認定並非無交
易事實之行號。倘如被告所述，原告係「取得虛設行號發票」，被告即應查明①依何項事實及標準以及自何時起認定各該三公司係虛設之行號？②依據此事實、標準，應否歸責於原告？③如認為原告係「未依規定取得實際銷貨廠商銷貨憑證」，則應敘明其認定之根據為何？實際交易對象為何？⒉原告取得冠騰等三家公司發票，合計銷售額為八七、五六七、九六０元，原告
取得發票申報扣抵之營業稅額四、三七八、三九八元。原告接獲國外客戶MASTINDUSTRIES LTD等公司訂單，應於七十七年底及七十八年初出貨，乃分別向冠騰公司及世簡公司訂購針織布使用；又接獲NORTH COAST INDUSTRIES等公司訂單，應於七十八年底及七十九年初出貨，乃向登暉公司訂購針織布使用，並分別取得三家公司系爭之統一發票，作為入帳憑証及申報扣抵營業稅。原告因接獲國外客戶訂單而訂購針織布，並已出貨予國外客戶之事實，均已載明於帳冊並由原告開立銷貨統一發票，原處分、原復查、訴願決定，並均已承認原告有實際進貨之事實。原告既有進貨事實，且實際上係向冠騰等三家公司進貨，並已取得三家公司之統一發票作為進貨憑証，依法應無不合。
⒊原告於七十七年十一、十二月向冠騰公司進貨二二、五七三、０五０元後，連
同百分之五營業稅一、一二八、六五三元，共二三、七０一、七０三元，除因配合出賣人需要，提前以現款支付等情形，而折讓五六、０二七元外，餘款二
三、六四五、六七六元分別以原告彰化銀行樹林分行支票存款第00-0000-0帳戶支票及現款支付貨款。原告於七十七年十二月間向世簡公司進貨二九、九一
六、八九０元後，連同百分之五營業稅一、四九五、八四五元，合計三一、四
一二、七三五元，除折讓五０、八二二元外，餘款三一、三六一、九一三元，除於七十八年三月十日以現金支付一、四九五、八四五元，其餘二九、八六六、０六八元以彰化銀行樹林分行支票存款第00-0000-0帳戶，原告名義支票支付。原告於七十八年十至十二月間向登暉公司進貨三五、０七八、０二０元後，連同百分之五營業稅一、七五三、九０一元，共三六、八三一、九二一元，除折讓七五、一五四元外，餘款三六、七五六、七六七元分別以原告彰化銀行樹林分行支票存款第00-0000-0帳戶支票支付貨款。原告實際上向冠騰、世簡及登暉公司進貨，而於進貨後，已支付貨款予三家公司，至支付貨款之支票影本及現金支出證明單，均已提交原處分機關詳加查證審核，則原告取具三家公司發票作為進項憑證，並據以申報扣抵營業稅，應無任何與法律規定不符之處。
⒋冠騰等三家公司經依法登記設立，領有公司執照、營利事業登記證及統一發票
，自不能謂其係「虛設行號」。又被告認定冠騰及世簡等二家公司為虛設之行號，係以臺北市稅捐稽徵處對各該公司負責人之刑事案件移送書及台灣臺北地方法院檢察署函為證；而認定登暉公司為虛設行號，係以台灣高等法院八十二年度上更㈠字第七八六號對該公司負責人李坤成及謝登平之刑事判決為證，上開根據，尚有違誤之處：①關於冠騰、世簡公司部分：公司被認為虛設行號，其負責人經司法機關提起公訴，未經判決確定前，是否確有虛設行號之行為事實，尚不明確，以此認定違章事實，即無從證明，而其處分即為速斷。本案原處分引用臺北市稅捐處之刑事移送書，實際上僅是告發狀性質，而臺北地方法院檢察署函，僅說明有此案件在偵辦而已，三者均不能證明有此犯罪及有虛設行號之違章事實存在。②關於登暉公司部分：登暉公司於七十六年十月廾七日登記設立，由訴外人謝登平任負責人，於七十七年六月三日改由訴外人李坤成任負責人，訴外人李坤成於七十八年六月十二日將股權移轉與訴外人李彪，由訴外人李彪任負責人，有前開台灣高等法院刑事判決附原處分卷可稽，茲訴外人李彪並未經法院判決確定，並不能證明其任負責人期間，登暉公司係虛設之行號，而原告係於訴外人李彪任負責人期間（即七十八年十月至十二月間），向該公司訂貨，則原處分引用與本案無關之台灣高等法院判決，作為認定訴外人李彪任負責人期間，該公司為虛設行號之根據，其認定顯乏證據。又原處分機關以支票背書提領之對象，均非該三家公司，推論並非支付與該三家公司云云。執票人是否自行提示，或以背書轉讓，或不背書而以交付轉讓，完全依其意願及其本身情況而定，與原告無涉，亦非原告所能管控，原處分機關並未訪查支票提示人，查明各該支票是否經由冠騰等三家公司交付轉讓，徒以上開三公司未背書為由，否認交易付款事實，則原處分論點，顯不合票據法規定，亦與經驗原則有違，不足為據，倘原處分機關認為上開付款非事實，自應負舉証責任，並提出確實之証據，以推翻原告所稱付款與三家公司之事實。又登暉公司與原告交易期間，即七十八年十一、十二月份該公司「臺北市營業人銷售額與稅額申報書」及「營業稅繳款書」，上開申報書上載明該公司十一、十二月份進貨有二七三、八九六、二八一元，進項稅額一三、六九四、八一九元；另銷貨有二七五、八０五、六三四元，銷項稅額有一三、七九０、二九０元，而此項申報書並已申報臺北市稅捐處大安分處，有該處核印章可證，另外，該公司就上開進銷項稅額相互扣抵後，所餘應繳納之營業稅九五、四三一元亦已如數繳清，由此可證，本案原告與該公司之交易屬實，該公司非虛設之行號。
⒌登暉公司銷貨發票所載銷項營業稅，經依法以進項稅額扣抵後，差額九五、四
七一元亦於七十九年一月十五日繳納完畢，則原告與登暉公司間有實際交易事實，所取得之統一發票，符合營業稅法第三十三條之要件，且其上所載營業稅額，已據發票人登暉公司等向管區稅捐機關繳納，則此項稅款既已實際繳納，原告以之申報扣抵銷項稅額，依法應無不合，亦無「虛報」之處，自無原處分機關所稱「虛報進項稅額」及應予追繳稅款及處罰之情事。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律
有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業一、‧‧‧五、虛報進項稅額者」，分別為八十四年八月二日修正公布前營業稅法第五十一條第五款及八十四年八月二日修正公布後之營業稅法第五十一條第五款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復經財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋在案。
⒉原處分機關以原告於七十七年十一月至七十八年十二月間進貨計價款八七、五
六七、九六０元（未含稅），未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象涉嫌虛設行號之冠騰公司、世簡公司、登暉公司所虛開之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額四、三七八、三九八元，此有原告說明書、統一發票等影本及財政部賦稅署稽核報告節略等附原處分卷可稽。又原告所提進項付款憑證稱支付與冠騰、世簡、登暉等三家公司，但實際提領對象並不是此三家公司，提貨單、契約書貨品名稱亦不相符，支付證明與實際金額亦有差距，所以認定為取得非實際交易對象憑證。原告違章事證明確，從而原告以不實統一發票作為進貨憑證，扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項憑證扣抵稅款情事，遂核定補徵營業稅四、三七八、三九八元，此部分業經改制前行政法院八十六年五月二十二日八十六年度判字第一二九三號判決原告之訴駁回確定在案。而本件係罰鍰部分，原處分機關業依財政部九十一年八月二十六日台財訴字第０九０００六四九一九號訴願決定撤銷意旨，重為本件復查決定，改按所漏稅額處一倍之罰鍰計四、三七八、三００元（計至百元止）。理 由
一、被告代表人原為林吉昌，訴訟繫屬中改由許虞哲擔任，有行政院令在卷可按，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按行政訴訟法第二百十三條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經判裁判者，有確定力」。而對課稅處分提起撤銷訴訟，該處分之合法性為撤銷訴訟訴訟標的之內容，如撤銷訴訟經法院實體判決認課稅處分並無違法而駁回原告之訴確定者，課稅處分之合法性已有實質確定力（既判力），該撤銷訴訟之當事人均應受其拘束，後訴訟法院亦應以該確定判決為基礎作成判決，不能為相反於該確定判決內容之判斷，此即撤銷訴訟判決既判力之確認效。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。又「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者」，分別為八十四年八月二日修正公布前後營業稅法第五十一條第五款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復經財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋在案。
三、本件原告於七十七年十一月至七十八年十二月間進貨計價款八七、五六七、九六０元（未含稅），未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象涉嫌虛設行號之冠騰公司、世簡公司、登暉公司所虛開之統一發票作為進項憑證，其中登暉公司部分三五、０七八、０二０元，冠騰公司部分二二、五七三、０五０元，世簡公司部分二九、九一六、八九０元，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額四、三七八、三九八元，逃漏營業稅額四、三七八、三九八元，原處分機關補徵該部分營業稅，原告不服循序提起行政爭訟，經改制前行政法院八十六年判字第一二九三號判決駁回原告之訴確定在案，此有該判決書附原處分卷可稽。上開補徵營業稅處分之合法性既經確定判決確認，具有既判力，於後訴訟，兩造當事人應受其拘束，後訴訟法院亦應以該確定判決為基礎作成判決，不能為相反於該確定判決內容之判斷。而營業稅原屬地方稅，由各地方稽徵機關徵收，於八十八年七月改為國稅，仍由各區國稅局委託原各地方稅捐稽徵處代徵，嗣此項委託代徵事項，於九十二年一月一日起回歸各區國稅局承辦，是因同一營業稅稽徵所生訴訟，各區國稅局與地方稅捐稽徵處係居於同一當事人地位，亦即本件被告與原處分機關就上開補徵營業稅處分之撤銷訴訟居於同一當事人地位，是原告與被告均應受該撤銷訴訟判決之拘束，該補徵營業稅處分既屬合法，原處分據以按最有利於原告之裁處時法律之法定最低裁罰倍數一倍科處罰鍰四、三七八、三九八元，自無不合。訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、本件待證事實已明，兩造其餘之攻擊防禦方法，無庸一一論斷，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 二 日
臺北高等行政法院 第二庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 二 日
書記官 李金釵