臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第三四一八號
原 告 華人全球商業股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 楊仲傑律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丁○○
乙○○戊○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月二十三日台財訴字第○九二○○一五○七六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分關於罰鍰金額超過新台幣伍拾萬元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原處分機關於民國（以下同）九十一年三月五日查獲原告於八十八年十一月間進貨，金額計新台幣（以下同）二、０００、０００元（不含稅）未依法取得憑證，卻以非交易對象涉嫌虛設行號金海星國際企業有限公司（下稱金海星公司）開立之字軌號碼：TB00000000號等統一發票計二紙，充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額一○○、○○○元，乃認原告有虛報進項稅額之違章行為，除補徵營業稅一○○、○○○元外，並按所漏稅額處七倍罰鍰計七００、０００元（計至百元止），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。並自九十二年一月一日起，由被告承受臺北市稅捐稽徵處有關營業稅業務。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：訴願決定及原處分關於罰鍰金額超過新台幣伍拾萬元部分撤銷；原告其餘之訴駁回。
丙、兩造之爭點：原告是否取得非實際交易對象之統一發票，充當進項憑證，扣抵銷項稅額？原告主張：
一、按行政訴訟關於舉證責任分配之規定，依行政訴訟法第一百三十六條之規定所示，準用民事訴訟法第二百七十七條之規定「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」。準此，被告既不爭執原告就系爭工程合約書所載之工程項目確有進貨之實，甚至於其呈報鈞院之「台北市稅捐稽徵處稽核科稽核報告書」中第二項案情摘要欄及第五項結論及擬辦欄所載「……經查應有進貨事實，惟係取得非交易對象發票……」，亦認原告確有進貨事實，則被告就其主張原告係取得非交易對象發票乙節，應負舉證責任，否則尚難認其主張可採。
二、原處分機關復查決定及財政部訴願決定駁回原告之復查申請與訴願，其理不外：
１．訴外人金海星公司為虛設行號之公司２．原告給付予訴外人金海星公司之款項，有資金回流情形。惟：
（一）原處分機關認為訴外人金海星公司為虛設行號乙節，不過係原處分機關以九十年十一月五日北市稽核丙字第九○九一六七九三○○號刑事移送書，將金海星公司負責人洪英敏以涉嫌逃漏稅及幫助逃漏稅，移請台灣台北地方法院檢察署偵辨之移送書為憑，並非訴外人金海星公司負責人洪英敏業經法院判決確定，準此，原處分機關及訴願決定，以訴外人金海星公司係虛設行號，認定訴外人金海星公司與原告無交易事實云云誠有未洽。
（二）所謂資金回流情形，僅係訴外人金海星公司清償訴外人丙○○之借款，業經訴外人丙○○，於九十一年五月八日向原處分機關證述稽詳，原處分機關及訴願決定漏未審酌及此，殊有不當。
（三）查有關訴外人金海星公司與原告間就前開二分合約之交易事實，除原證一及原證三之合約書二份、估價單六張外，並有履行合約所提出之原證二活動策劃事宜之活動企書一說明書，與原證四號廣告製作內容可稽，此外原告業將相關之廣告錄影帶及活力四射演唱會中所贈送之獎品等證物提供予原處分機關，俾證明原告與訴外人金海星公司間交易之實。訌原處分機關及訴願決定，對此竟視若無睹，僅憑一紙移送書即認原告與訴外人金海星公司間無交易事實。從而顯見原處分機關及訴願決定機關對事實之認定有偏頗情事甚明，誠難令人甘服。
三、至於被告所提刑事案件移送書、談話筆錄、相關資料分析表、判決書等資料，依其內容所載，均未涉及系爭交易對象非金海星公司之事，茲分述之：
（一）刑事案件移送書及相關資料分析表，係被告之前受委託機關自行製作，並未經法院判決金海星公司負責人洪英敏偽造系爭發票，是該移送書尚無法證明原告之交易對象非金海星公司。
（二）丙○○談話筆錄所載，僅涉及其個人與金海星公司間金錢往來，並未表示原告交易對象非金海星公司。至於丙○○未告知其金錢往來之原因，亦僅足證明金海星公司與丙○○間有金錢往來，尚不能證明金錢有流向原告。
（三）況被告應已清查過丙○○之銀行往來明細，並未發現有金錢流向原告之事，故被告僅謂金錢回流至丙○○，而不能證明丙○○之帳戶系爭款項有回流至原告情事，從而丙○○之談話筆錄亦不能證明原告之交易對象非金海星公司。
（四）尤有甚者，金錢之往來與交易之對象為誰，並非同一事件，否則同業間往來及公司法第十五條第一項所規定「公司間或與行號間有業務往來者」得為資金之借貸之規定，豈非入人於罪。是被告主張有業務往來之公司間有資金往來，即屬資金回，並認其業務往來是虛偽云云，誠屬無稽，更何況系爭款項並未流至原告。
四、查原告所簽訂之工程合約對象係金海星公司，則原告不付款予金海星公司能付予何人？若原告與金海公司訂約後，待告約履行完成，原告卻付款予他人，並取得非金海星公司之發票作為進項憑證，則原告非但在民事上屬違約，恐稅捐行政上亦屬取得非交易對象之發票。是原告依訂約之對象給付價款，並取得其開立之發票應無不適，被告以交易對象涉及違反稅法，而認原告之交易對象非金海星公司云云誠有所誤。
五、至丙○○與金海星公司間之借貸或金錢往來乙節，因被告未舉證證明該金錢已回流至原告，從而原告以丙○○曾擔任原告之董事，主張金錢回流原告云云，亦非可採。更進而言之，金海星公司係將錢給付予丙○○，並非付予原告，而被告亦未證明丙○○取得款項後再給予原告。是被告所謂金錢「回流」云云實為莫虛有之罪。
被告主張：
壹、補徵營業稅部分：
一、因營業稅業務移撥，本案自九十二年一月一日起由被告承受訴訟，合先陳明。
二、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」，分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。
三、卷查原告之違章事實有專案申請調檔統一發票查核清單、市稅處九十一年三月五日北市稽核乙字第○九一九○三七三三○○號調查函、訴願人委託陳佑鈞君九十一年三月十八日至市稅處所作談話筆錄、丙○○君九十一年五月七日於市稅處所作談話筆錄、市稅處九十年十一月五日北市稽核丙字第九○九一六七九三三○○號刑事案件移送書等資料附卷可稽。至原告主張原處分機關認為金海星公司為虛設行號，並未經法院判決確定乙節，經查金海星公司，涉嫌虛進虛銷循環開立發票互抵，涉嫌逃漏稅之事實，業經市稅處以前揭刑事案件移送書移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦，內容略以：「一、洪英敏係‧‧‧『金海星國際企業有限公司』之負責人，亦為稅捐稽徵法之納稅義務人及商業會計法登記之商業負責人，其竟基於本身逃漏稅捐及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知該公司無進貨事實，涉嫌自八十八年八月至八十九年六月間取得虛設行號『新桃北廣告事業有限公司』等十家營業人開立不實統一發票計六十三紙，金額計五三、○○六、○九○元（其中取自涉嫌虛設行號及擅自歇業營業人開立之發票計二十九紙，金額計五
一、三六一、三五五元，佔其進貨總額比例百分之九十六點九０）；又明知無銷貨之事實，虛開不實統一發票銷售額六六、九八七、五四三元予『中華民國關懷社會展協會』等六十六家營業人，供其扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏營業稅
三、三四九、三八○元。」。次查上開移送書所述虛設行號新桃北廣告事業有限公司、金悅來國際企業有限公司、強美生國際企業有限公司、美強笙國際企業有限金司、百帝國際有限公司及金美雲廣告事業有限公司等公司，分別經臺灣板橋地方法院及臺灣士林地方法院等判決為虛設行號有案，足以證明金海星公司並無進貨事實，自無從銷貨之可能，是以，原告與金海星公司自無交易之事實。原告另主張資金回流情形，僅係金海星公司清償丙○○之借款，業經丙○○，於九十一年五月八日向原處分機關證述稽詳乙節，經查系爭貨款係以臺灣中小企業銀行之禁止背書轉讓支票付款（金額總計二、一○○、○○○元），上開支票雖於八十九年一月十一日存入金海星公司華南商業銀行帳戶（帳號：000000000000號），惟其中二、○○○、○○○元部分於八十九年一月十二日即行提領，而有一、九六○、○○○元由原告董事丙○○君匯款至其本身所有彰化商業銀行古亭分行帳號00000000000000號帳戶，經潘君九十一年五月七日至市稅處說明，陳稱其當時係負責舞台等節目之洽談，不清楚上開款項為何存入其帳戶中，並表示願於九十一年五月十日前說明並提示相關資料供核，惟其迄未提供說明。另金海星公司之銀行帳戶，竟由原告董事潘君提領，再轉匯至潘君本身之銀行帳戶，實有違一般常理，準此，系爭貨款足以認定為資金回流情形，原告起訴理由核不足採。從而，原核定補徵稅額，揆諸前揭法條規定，並無不合。
貳、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」，為加值型及非加值型營業稅法第五十一條第五款所明定。另按「‧‧‧說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」，亦為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋有案。
二、本件原告於八十八年十一月間進貨，金額計二、○○○、○○○元（不含稅）未依法取得憑證，卻以非交易對象涉嫌虛設行號金海星公司開立之統一發票計二紙，充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅一○○、○○○元，事證明確，已如前述。另原告未能指出實際交易人，無法證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，故原告以其取得虛設行號虛開立之進項發票申報扣抵銷項稅額，已造成實質之逃漏稅結果，依司法院釋字第三三七號解釋，市稅處按其所漏稅額一○○、○○○元處七倍罰鍰計七○○、○○○元（計至百元止）；惟依財政部九十三年三月二十九日台財稅第0000000000號令頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，虛報進項稅額有進貨事實者，改按所漏稅額處五倍之罰鍰，是本案罰鍰金額應變更為五○○、○○○元（計至百元）。
理 由
一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」，分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。
次按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」，為加值型及非加值型營業稅法第五十一條第五款所明定。另按「‧‧‧說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」，亦為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋有案。
二、本件原處分機關於九十一年三月五日查獲原告於八十八年十一月間進貨，金額計
二、０００、０００元（不含稅）未依法取得憑證，卻以非交易對象涉嫌虛設行號金海星公司開立之字軌號碼：TB00000000號等統一發票計二紙，充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額一○○、○○○元，並按所漏稅額處七倍罰鍰計七００、０００元（計至百元止），原告不服，主張如事實欄所載。本案所需審究者原告是否取得非實際交易對象之統一發票，充當進項憑證，扣抵銷項稅額？
三、原告雖主張略以被告認為金海星公司為虛設行號，惟並未經法院判決確定云云。惟查：
（一）金海星公司負責人洪英敏在刑事案件中，供述其在八十八、八十九年間有遺失身分證等語，王鳳蓮確有使用人頭做為登記公司負責人，有臺灣臺北地方法院就第三人王柏裁涉嫌虛設行號之九十二年度訴字第八七八號判決影本附卷可參；另股東林孔明於原處分機關調查時聲明其身分證曾遺失，且領有殘障手冊，未參與該公司任何事務另一股東吳壽祿聲明其係被冒名頂替，於八十九年一月住進安養中心，且領有殘障手冊，亦有原處分機關之涉嫌虛設行號相關資料分析表影本，附於原處分卷可參，足認金海星公司為不知名之人所虛設之行號，與洪英敏是否成立犯罪無涉。
（二）次查，金海星公司涉嫌自八十八年八月至八十九年六月間取得虛設行號新桃北廣告事業有限公司等營業人開立不實統一發票計六十三紙，金額計五三、○○
六、○九○元，其中取自涉嫌虛設行號及擅自歇業營業人新桃北廣告事業有限公司、金悅來國際企業有限公司、欣帝國際開發有限公司、強美生國際企業有限公司、金美雲廣告事業有限公司、百帝國際有限公司、美強笙國際企業有限金司及鎂華國際企業有限公司所開立之發票金額計五一、三六一、三五五元，佔其進貨總額比例百分之九十六點九０；又明知無銷貨之事實，虛開不實統一發票銷售額六六、九八七、五四三元予『中華民國關懷社會展協會』等六十六家營業人，供其扣抵銷項稅額，涉嫌幫助他人逃漏營業稅三、三四九、三八○元。」，有原處分機關之涉嫌虛設行號相關資料分析表影本可參，而其中新桃北廣告事業有限公司、金悅來國際企業有限公司、強美生國際企業有限公司、美強笙國際企業有限金司，為案外人陳連福所虛設之行號，業經臺灣板橋地方法院八十九年度訴字第一六七二號判決；金美雲廣告事業有限公司、百帝國際有限公司為案外人黃麗華所所虛設之行號，亦有臺灣士林地方法院八十九年度簡字第一○七四號判決在案，足以證明金海星公司並無進貨事實，自無銷貨之可能，則原告與金海星公司無交易事實之可能，堪以認定。
（三）再查，依原告提出之金海星公司與原告之估價，客戶方面之連絡人為丙○○，金海星公司則無連絡人，製作合約書上原告之承辦人亦為丙○○，而金海星公司之承辦人則載為負責人洪英敏，依前述刑事案件資料可知洪英敏係遭冒用之人頭，渠並未為金海星公司承辦任何業務，則合約書記載負責人為洪英敏，自不實在，顯見實際上係由丙○○負責系爭交易，丙○○應為原告之使用人；再參以系爭貨款係以臺灣中小企業銀行之禁止背書轉讓支票付款（金額總計二、一○○、○○○元），上開支票雖於八十九年一月十一日存入金海星公司華南商業銀行帳戶，惟其中二、○○○、○○○元部分於翌日即同月十二日即行提領，而有一、九六○、○○○元由原告董事丙○○即該合約之承辦人匯至其本身所有彰化商業銀行古亭分行帳號00000000000000號帳戶，且查，金海星公司兌領時所留電話號碼亦為「0000000」與丙○○上開匯款時所留電話號碼相同，足見金海星公司提領二百萬元之人亦為丙○○，丙○○九十一年五月七日至原處分機關說明，陳稱其當時係負責舞台等節目之洽談，不清楚上開款項為何存入其帳戶中，並表示願於九十一年五月十日前說明並提示相關資料供核，並無原告起訴狀所稱「係訴外人金海星公司清償訴外人丙○○之借款」之記載，而丙○○迄未提供說明，嗣經本院傳喚亦未到庭；依一般經驗法則，原告所支付之支票價款，存入金海星公司之銀行帳戶後，除十萬元繳納營業稅，另四萬元應係虛設行號業者之報酬外，其餘一九六萬元，由丙○○自金海星公司帳戶轉帳至自己帳戶，而丙○○為原告之使用人，已如上述，則被告認定該款等同回流至原告，其認定並無不合；原告以丙○○與其為不同之人格，該資金回流情形，僅係金海星公司清償丙○○之借款云云，並未舉證以實其說，要無可採。又原告雖有進貨事實，惟未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，則原處分予以補稅並處漏稅罰，並無違誤。
四、被告原處分，揆諸首開規定，本無不合，惟被告依財政部九十三年三月二十九日台財字第0000000000號令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定虛報進項稅額有進貨事實者，改按所漏稅額就五倍罰鍰，被告復已具狀認諾請求將原處罰鍰部分變更為五○○、○○○元，，該認諾之事項本屬被告裁量權之範圍，爰將訴願決定及原處分關於罰鍰部分超過五○○、○○○元部分均撤銷；原告其餘之訴為無理由，訴願決定予以維持，亦無不合，原告該部分起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為部分有理由，部分無理由，爰依行政訴訟法第二百零二條、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二十四 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中法官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 二十四 日
書記官 楊子鋒