臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第四二九四號
原 告 達昕實業有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 蔡進良律師被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國九十二年七月二十二日台財訴字第○九二○○三七二八○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（以下同）九十年十二月三日委由小林報關有限公司向被告報運進口成衣乙批計二十五項（進口報單號碼：第AA\九○\七二○四\○○四一號），完稅價格新台幣（以下同）一、八五三、八八五元，原申報產地為香港。案經被告查驗及認定結果，來貨產地為中國大陸，且來貨係屬大陸物品不准進口項目，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之情事，因來貨已押款放行，被告爰依海關緝私條例第三十七條第三項轉據同條例第三十六條第一項規定，處原告貨價
三、0七七、六0八元二倍之罰鍰計六、一五五、二一六元，並依同條例第四十四條規定，追徵所漏進口稅費一五五、九二二元（包括進口稅一五二、九六六元，商港建設費二、四四八元，推廣貿易服務費五○八元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：被告所為追徵原告所漏稅費之處分是否適法？原告主張：
一、原處分關於課處罰鍰部分：
（一）系爭制裁法規處罰之主觀構成要件以「故意」為限，被告並無積極證據足資證明原告有故意（虛報）逃避管制情事：
按原處分課處罰鍰引據之海關緝私條例第三十七條第三項及第三十六條第一項之規定，係認定原告「虛報進口貨物產地」該當於同條例第三十七條第一項第四款所定「其他違法行為」，且「涉及逃避管制」，因而轉據同條例第三十六條第一項之法律效果規定，課處被告自行認定之「貨價」（三、○七七、六○八元）兩倍之罰鍰（即六、一五五、二一六元），固非無據。惟查上開法定構成要件要素中所謂「虛報」、「逃避管制」，文義上應以行為人具備故意者為限，此不僅為學者所是認，並有司法實務先例可稽；既然上開個別法律規定之主觀歸責條件，限於「故意」才得處罰，則亦無大法官釋字第二七五號解釋所謂「推定過失」之問題，因此，被告必須有積極之客觀證據，證明原告對於系爭進口貨物之原產地在中國大陸乙事有主觀之故意（明知並有意），才能對原告處罰，而不能僅以臆測之方式而予以論處（併參照最高行政法院七十五年判字第三○九號判例）。茲查原處分認定系爭貨物原產地為中國大陸而予處罰之事證，無非僅以立昌船務公司經理蘇銘添證稱系爭貨物係由廈門裝船，並斷章取義原告代表人之說明謂：「．．香港方面為爭取出貨時間，而自大陸廈門裝貨．．」等為據（見原處分卷被告「事後稽核分組談話記錄」以及「進口貨品原產地認定小組九十一年第二十次會議記錄」），惟對於原告就系爭貨物自廈門裝船或貨品原產地為中國大陸乙事是否知情乙節，卻完全置之不論，或想當然爾地出於主觀臆測或事實推定，實缺乏客觀證據（如人證、物證）以資證明，揆諸首開法定構成要件以及最高法院七十五年判字第三○九號判例，難謂相合。至於被告答辯狀（第3-4頁）所持理由，以運費既由原告負擔，裝貨港不同當然影響運費成本，豈有任令出貨人捨近求遠，徒增運費成本之理，進而推論發票記載起運口岸與實際裝貨口岸不符，此種說法若非先認定原告知情且要求出貨人自廈門港裝貨，即是毫無根據地認為原告支付之運費遠低於一般自香港至基隆航線之運費，實不足為證。事實上，被告所持的真正理由，即其所言只要實際來貨生產國別為中國大陸，即構成違法虛報行為，惟此於法不符，前已敘明。此外，被告又質疑原告何不對貨物之製造商及產地於契約載明，也不加查證，謂不合常理云云，惟此點於國際分工（或代工）盛行時代，豈是國際貿易慣例、「常理」？未免過於武斷。
（二）原處分課處自行認定貨價之二倍罰鍰，構成裁量濫用：按「逾越權限或濫用權力之行政處分，以違法論」，又「行政機關依裁量權所為之行政處分，以其作為或不作為逾越權限或濫用權力者為限，行政法院得予撤銷。」，行政訴訟法第四條第二項及第二百零一條分別定有明文。在所謂濫用權力者，即學理上所稱之「裁量濫用」，為「裁量瑕疵」（違法）之一種。
所謂裁量濫用，係指行政機關作成裁量與法律授權目的不符，或係出於不相關之動機之謂（原證四，併可參照大法官釋字第四二三號解釋）。查原處分據以處罰之「理由及其法令依據」僅引用海關緝私條例第三十七條第三項及第三十六條第一項規定，對於援用該條例第三十六條第一項規定法律效果（「處貨價一倍至三倍之罰鍰」）之結果，何以最後課處被告自行認定貨價（三、○七七、六○八元）之兩倍罰鍰（六、一五五、二一六元）？原處分未說明理由，實已構成理由不備之違法（行政程序法第九十六條第一項第一款）。嗣被告於復查決定理由中補充說明「因貨物已提領，無法沒入」之故（見被告復查決定書第2頁），再於本訴答辯狀（第5頁）謂「因貨物已押款提領無法沒入，乃將押款（貨價）抵繳，於法並無不合」。惟查⑴海關緝私條例第三十六條第一項規定之所以授與主管機關得就貨價一倍至三倍間為「選擇裁量」，其目的無非在使主管機關就個案違規情節輕重，而為符合「個案正義」之不同程度之處罰決定，顯然與同條第三項規定（「前二項私運貨物沒入之」）無關；⑵何況原處分亦未宣告沒入系爭貨物（按貨物已提領，事實上得否沒入或沒入有困難，乃另一問題），且系爭貨物既因押款後才放行，則如被告前開答辯所述「將押款（貨價）抵繳」，豈能再以貨物已提領一事，作為加重罰鍰倍數之裁量事由？⑶再者，貨物沒入與罰鍰雖均屬行政制裁手段，但前者尚具有保安作用，兩者性質尚非全然一致，法政策或法理上未必可為代用，如何得以貨物無法沒入作為加重處罰之事由？此點已於起訴狀（第5頁）敘明，於茲不贅。因此，既然被告自陳本來僅須處貨價一倍罰鍰，係因貨物已放行，才處罰二倍貨價（併見九十三年十一月十一日準備程序筆錄第2頁、第4頁），而如此裁量理由，揆諸前開說明，於法顯然違反海關緝私條例第三十六條第一項授與裁量權之目的或出於不相關動機，構成裁量濫用。據此而論，鈞院自得依前開行政訴訟法第四條第二項、第二百零一條等規定，予以撤銷。
二、原處分關於追繳稅費，除稅款外，欠缺合法依據：原處分另引據海關緝私條例第四十四條規定，追繳所漏進口稅款、商港建設費及推廣貿易服務費。惟查依該條規定僅能追繳「稅款」，顯然不包括商港建設費及推廣貿易服務費，蓋後兩者性質不同於「稅」，自不得為該條「稅款」文義所含括，其理至明，此於原告起訴狀（第5頁）中已有論及。至於被告在答辯狀（第5頁）中追補引用前海關總稅務司署七十一年八月十七日（七一）台總署緝字第三八五九號函，惟查此函性質僅係行政機關之解釋函令，並不直接對外發生法規範效力（參大法官釋字第二一六號解釋、行政程序法第一百五十九條），自不得引為系爭處分之規範依據。
被告主張：
一、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量．．四、其他違法行為。」、「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第一項及第三項論處。」、「私運貨物進口．．者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。．．」、「前二項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第三十七條第一、三項、第三十六第一、三項及第四十四條前段所明定。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第七條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為，合先述明。原告核有虛報所運貨物產地、涉及逃避管制情事，被告依據前揭法條規定論處，於法洵無不合。
二、訴訟理由一、（一）稱：「．．原告於事發之後向琳達公司查詢，始受告知所訂購之成衣，係該公司於大陸銷售之存貨，至於究係原告查定之大陸製造，或琳達公司所言於香港製造而銷售至大陸之存貨，原告亦不得而知，被告對此事實，從未有任何證據（反證），足以證明原告知悉，而該當『虛報』原產地、『逃避管制』之違法構成要件．．」乙節，查本案之交易條件為離岸價格（F0B），即自裝船起運口岸香港到基隆港之運費係由原告自行負擔（支付船公司），而裝貨口岸及運輸工具航程距離均關係運費高低及貨物營運成本，貨物自廈門裝船轉運香港到基隆與自香港裝船直達基隆港兩者運費顯然不同，原告為一專業貿易商，運費支出乃營運成本之要項，豈有任令出貨人捨近求遠，徒增運費成本之理，發票記載起運口岸與實際裝貨口岸不符，有悖常情。而報運貨物進口有無虛報情事，應以進口報單上所申報者與來貨實際情形為認定之依據，本案系爭進口報單原申報生產國別為香港，惟實際來貨生產國別為中國大陸，即構成違法虛報之行為。況貨物之產地乃涉及價格、品質與有無管制等要項，原告既要求合約書所載規格、品質內容，然而對貨物之製造商及產地棄之而不加以查證，亦不合常理，原告所稱不足採信。
三、訴訟理由一、（二）稱：「．．惟查該罰鍰與沒入，雖均為秩序法之手段，但性質仍有不同，法所訂『沒入』之原因及其必要性（比例原則），係因系爭貨物為違禁物，對此物品沒入，除具有制裁性質外，更具有保安作用，而罰鍰則存粹是制裁作用，兩者性質、作用不完全一致，怎能以貨物已提領為理由，遂轉而就罰鍰部分加重倍數論處．．」乙節，查按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量．．四、其他違法行為。」、「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第一項及第三項論處。」、「私運貨物進口．．者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。．．」、「前二項私運貨物沒入之。」分別為海關緝私條例第三十七條第一、三項、第三十六第一、三項所明定。本案因產地查證中，原告申請押款提領貨物，後因產地查證確定為中國大陸，原告已涉虛報產地逃避管制，依前揭法條應處以貨價一倍之罰鍰併沒入貨物，因貨物已押款提領無法沒入，乃將押款（貨價）抵繳，於法並無不合。
四、訴訟理由二稱：「．．海關緝私條例第四十四條前段（本文）規定『有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏．．稅款』於此既謂『稅款』，當不包括「行政規費」以及『特別公課』．．惟查原處分依前揭條文追徵進口『稅款』，卻包含商港建設費及推廣貿易服務費兩者性質上為特別公課者，於法顯然有違．．」乙節，經查一般貨物進口應繳之稅款包含進口稅、商港建設費（九十一年已停徵）、推廣貿易費，本案貨物既為一般貨物進口，依據海關總稅務司署（現已改制為財政部關稅總局）七十一年八月十七日（七一）台總署緝字第三八五九號函意旨：「報運貨物進口涉及追徵所漏進口稅捐案件，應將商港建設費等其他捐費與進口稅合併追徵，並應於處分書處分主文繕列．．」，本案依前述規定追徵所漏稅款包括進口稅、商港建設費、推廣貿易費，於法洵無不合。
理 由
甲、程序方面：本件被告代表人於訴訟進行中變更為朱恩烈，經其聲明承受訴訟，核並無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量．．四、其他違法行為。」、「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第一項及第三項論處。」、「私運貨物進口．．者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。．．」、「前二項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第三十七條第一、三項、第三十六第一、三項及第四十四條前段所明定。
二、本件原告於九十年十二月三日委由小林報關有限公司向被告申報進口成衣乙批計二十五項，完稅價格一、八五三、八八五元，原申報產地為香港。案經被告查驗及認定結果，來貨產地為中國大陸，且來貨係屬大陸物品不准進口項目，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之情事，因來貨已押款放行，被告爰依海關緝私條例第三十七條第三項轉據同條例第三十六條第一項規定，處原告貨價三、○
七七、六○八元二倍之罰鍰計六、一五五、二一六元，並依同條例第四十四條規定，追徵所漏進口稅費一五五、九二二元（包括進口稅一五二、九六六元，商港建設費二、四四八元，推廣貿易服務費五○八元）。原告不服，主張如事實欄所載。本案所需審究者為被告所為追徵原告所漏稅款之處分是否適法？
三、原告雖主張略以：原處分認定系爭貨物原產地為中國大陸而予處罰之事證，無非僅以立昌船務公司經理蘇銘添證稱系爭貨物係由廈門裝船，並斷章取義原告代表人之說明為據，惟對於原告就系爭貨物自廈門裝船或貨品原產地為中國大陸乙事是否知情乙節，卻完全置之不論，實缺乏客觀證據云云。惟查，出口貨物由製造地之港口裝船出口為常態事實，由第三地出口為變態事實，系爭貨物既經載運進口船隻（Dubai Diamond）基隆船務代理公司立昌船務公司經理蘇銘添證稱系爭船隻貨物四十個貨櫃係由廈門裝船，原告復未能舉反證證明非大陸製造者，則被告據以認定係大陸製造並無不合。
四、至於原告否認其知情原產地為中國大陸並主張海關緝私條例第三十七條第三項及第三十六條第一項規定之、「逃避管制」，文義上應以行為人具備故意者為限一節，按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院大法官會議著有釋字第二七五號解釋可參；又按「為確保進口人對於進口貨物之相關事項為誠實申報，以貫徹有關法令之執行，海關緝私條例第三十七條第一項除於前三款處罰虛報所運貨物之名稱、數量及其他有關事項外，並於第四款以概括方式規定「其他違法行為」亦在處罰之列，此一概括規定，係指報運貨物進口違反法律規定而有類似同條項前三款虛報之情事而言。就中關於虛報進口貨物原產地之處罰，攸關海關緝私、貿易管制有關規定之執行，觀諸海關緝私條例第一條、第三條、第四條、貿易法第五條、第十一條及台灣地區與大陸地區人民關係條例第三十五條之規定自明，要屬執行海關緝私及貿易管制法規所必須，符合海關緝私條例之立法意旨，在上述範圍內，與憲法第二十三條並無牴觸。至於依海關緝私條例第三十六條、第三十七條規定之處罰，仍應以行為人之故意或過失為其責任條件，本院釋字第二七五號解釋應予以適用，併此指明。」，復經大法官會議釋字第五二一號解釋在案，是以關於依海關緝私條例第三十六條、第三十七條規定之處罰，以行為人之故意或過失為其責任條件，至為明確，至於學者個人或其他法院不同之見解，不能拘束本院。查原告為貿易專業商，對於政府貿易法令及系爭貨品不得自大陸進口之規定，自不能諉為不知，其既明知系爭貨品不得自大陸進口，而向香港購買之貨物，極可能為大陸製造（代工）者，復為一般廠商所能預見者，原告亦自承目前為國際分工（代工）盛行時代，原告既預見其可能發生，復未於訂單內註明不得由大陸製造之交易條件，而僅約定衣物之規格、針距、品質、包裝等一般交易條件，則縱不認原告對於本件由大陸製造進口為其本意，而無故意之責任條件存在，亦因原告應注意能注意而不注意，而難辭過失責任之責，被告依首開規定予以處罰，要無不合。
五、次就原告所稱原處分課處自行認定貨價之二倍罰鍰，構成裁量濫用一節，原告雖主張略以被告係以因貨物已押款提領無法沒入，乃將押款（貨價）抵繳，原處分亦未宣告沒入系爭貨物（按貨物已提領，事實上得否沒入或沒入有困難，乃另一問題），且系爭貨物既因押款後才放行，則如被告前開答辯所述「將押款（貨價）抵繳」，豈能再以貨物已提領一事，作為加重罰鍰倍數之裁量事由？再者，貨物沒入與罰鍰雖均屬行政制裁手段，但前者尚具有保安作用，兩者性質尚非全然一致，法政策或法理上未必可為代用，如何得以貨物無法沒入作為加重處罰之事由，本來僅須處貨價一倍罰鍰，係因貨物已放行，才處罰二倍貨價，而如此裁量理由，於法顯然違反海關緝私條例第三十六條第一項授與裁量權之目的或出於不相關動機，構成裁量濫用一節，經查，本件被告所為處分，係因貨物已押放，無法沒入才處罰二倍貨價之罰鍰；海關緝私條例第三十六條第一項規定「私運貨物進口．．者，處貨價一倍至三倍之罰鍰」，是以被告所為罰鍰處分，並未逾越裁量權；次查，系爭貨物於九十年十二月三日申報進口後，驗貨關員於同日查驗，在報單上記載「本批貨物經密告登記第三五三八號通報在案，稱標有made in Hk虛假產地來源標籤，產地不予確認」，經被告於九十年十二月十八日依原告申請，按行為時關稅法第十四條第三項第三款規定，准其繳納相當金額之保證金，先行放行（即俗稱之押款放行之一種），嗣於九十一年八月十五日本件來貨經「基隆關稅局進口貨品原產地認定小組會議」審議認定為大陸物品後，被告於九十一年十一月二十二日核定前開處分；經查，行為時關稅法第十四條第三項第三款係規定「其他經海關認為有繳納保證金，先行驗放之必要者，海關得依納稅義務人之申請，准其繳納相當金額之保證金，先行驗放，限期由納稅義務人補辦手續，屆期未補辦者，沒入其保證金」，惟因系爭貨品為大陸物品，為不准進口項目，係屬無從補辦手續者，無法依該「未補辦者，沒入其保證金」之規定替代，仍依海關緝私條例第三十六條第三項規定為沒入處分，而執行其代替物為「沒入保證金」，被告斟酌貨物並未扣押已經押放無法執行沒入處分，經裁量而以與沒入貨物等值之處貨價一倍之罰鍰替代沒入處分，經參酌行為時關稅法第九十一條規定「進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」及行為時海關緝私條例第五十條「依本條例處分確定案件，收到海關通知後三十日內未將『稅款及罰鍰』繳納者，得以保證金抵付或就扣押物或『擔保品』變價取償。．．」及第五十一條「未依前條規定繳納稅款及罰鍰而無保證金抵付，亦無扣押物或擔保品足以變價取償，或抵付、變價取償尚有不足者，移送法院強制執行．．」之規定，並無保證金得抵充『沒入』之明文；被告亦未曾為「沒入保證金」之處分（被告答辯狀所稱以「押款抵繳」，應係指本件處分確定後，以押款抵繳罰鍰之意）；則被告以貨物業已押款放行，在法定處罰倍數三倍以以內為處貨價二倍罰鍰之處分，經核並無違反海關緝私條例第三十六條第一項授與裁量權之目的，亦無不當連結之違法；另查，系爭來貨為衣服，並非違禁品或禁止進口物品，僅係因我國貿易上之管制，不得進口由大陸製造者而已，其沒入並無原告所稱具有保安作用之性質，是原告所稱被告涉及裁量濫用云云，為其主觀之見解，尚無可採。另查，關於貨物經海關押款放行，無法沒入，改處貨價二倍罰鍰，最高行政法院目前實務上亦認為並無違法，有最高行政法院八十九年度判字第三一三三號、九十一年度判字第二九八、一五○一號等判決先例可參，併此敘明。
六、至於原告另稱原處分追繳商港建設費及推廣貿易服務費，欠缺合法依據一節，經查，依商港法第七條訂定之商港建設費收取分配基金保管及運用辦法（按已於九十一年一月一日廢止）第六條前段規定「商港建設費之收取、退還，委託海關辦理」；貿易法第二十一條前段規定「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取．．」，被告有收取權限，為原告所不爭執。原告雖主張海關緝私條例第四十四條前段規定『有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏．．稅款』，僅能追繳「稅款」，顯然不包括商港建設費及推廣貿易服務費；而被告所引用之前海關總稅務司署七十一年八月十七日（七一）台總署緝字第三八五九號函之性質僅係行政機關之解釋函令，並不直接對外發生法規範效力自不得引為系爭處分之規範依據云云。惟查，本件貨物原告係以押款放行之方式辦理先行提貨，已如上述，則被告於放行時所收取之商港建設費及推廣貿易服務費，均係屬暫行收取之方式，事後經查核結果，如有不符，本可依其受委託之權限自行另為退補，自無需另有法源依據；再者，「公法上之請求權，除法律有特別規定外，因五年間不行使而消滅。公法上請求權，因時效完成而當然消滅。前項時效，因行政機關為實現該權利所作成之行政處分而中斷。」行政程序法第一百三十一條定有明文，系爭商港建設費及推廣貿易服務費縱不屬稅款範圍，而無海關緝私條例及稅捐稽徵法之適用，被告亦得依行政程序法上開規定為補徵之處分，是以原告主張被告欠缺合法依據云云，要無可採。
七、從而，本件原處分以來貨產地為中國大陸，且來貨係屬大陸物品不准進口項目，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之情事，因來貨已押款放行，無法沒入，依海關緝私條例第三十七條第三項轉據同條例第三十六條第一項規定，處原告貨價三、○七七、六○八元二倍之罰鍰計六、一五五、二一六元，並依同條例第四十四條規定，追徵所漏進口稅費一五五、九二二元（包括進口稅一五二、九六六元，商港建設費二、四四八元，推廣貿易服務費五○八元），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
八、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不一一予以論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 十二 月 八 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中法官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 八 日
書記官 楊子鋒