臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第四九九五號
原 告 宏谷實業股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 吳忠德 律師
張睿文 律師（兼送達代收人）被 告 桃園縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國九十二年九月九日府法訴字第０九二０二０二四一九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告所有坐落於桃園市○○段○○○號等二十二筆土地（明細見訴願卷所附九十一年地價稅課稅明細表，以下稱系爭土地），經被告核定其九十一年地價稅新台幣（下同）六、一五五、二○一元，原告以系爭土地本依都市計畫法劃定為工業區，符合土地稅法施行細則第十三條關於工業用地之定義；其後復經經濟部核准設置倉儲批發業，亦符合土地稅法第十八條規定之工業用地優惠稅率規定；且於八十四年五月二十六日與桃園縣政府簽訂「申請設置倉儲批發業特定專用區協議書」（下稱協議書，該協議書並經台灣桃園地方法院公證處認證在案），亦符合「都市計畫法台灣省施行細則」第十八條所定之工業用地使用事業，而核准於工業用地內設置使用，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈土地稅法第十八條第一項之規定，供左列事業直接使用之土地，按千分之十計
徵地價稅。‧‧‧㈠工業用地、礦業用地。復查土地稅法施行細則第十三條之規定依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定使用者，工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或其他法律規定之工業用地‧‧‧。揆諸前揭法條之立法本旨乃政府鼓勵民問企業投資生產所為之優惠措施。原告所有坐落於桃園市○○段○○○號之土地係屬工業用地，並將其中部分土地出租予家福股份有限公司（以下稱家福公司）設場使用。惟上開土地仍為主管機關所核定之工業用地。
⒉家福公司承租原告之工業用地雖係從事倉儲批發業，然乃依據都市計畫法台灣
省施行細則第十八條之規定所認可之行業。並經桃園縣政府核可，且與該桃園縣政府簽訂協議書。家福公司承租原告之工業用地，亦經目的事業主管機關核定規劃使用。被告引據經濟部八十八年七月六日經八八公字第八八八九０四三０號函略以，有關倉儲批發業得於乙種工業區內經審議核可後設置，係考量經濟發展過程中新產生新興業態之需地特性，惟其仍歸屬批發業性質，非屬工業範圍，‧‧‧云云。探就該函文之文義解釋，乃就行業類別之界定，原告就被告引據該函文之解釋並不爭執。且該函文就行業則之界定，亦難謂非無土地稅法第十八條之適用。
⒊土地稅法第十八條第一項第一款就工業用地之定義，乃依土地稅法施行細則第
十三條第一項第一款所做之定義。按該施行細則第一項第一款工業用地之定義為依區域計畫法或都市計畫法‧‧‧言，即符合工業用地，亦即有土地稅法第十八條優惠稅率之適用。原告之承租人所從事之倉儲批發業，然其該業別亦依據都市計畫法台灣省施行細則所核定，台灣省施行細則乃據都市計畫法所制定，台灣省施行細則為都市計畫法法定要件之延伸。故原告前揭土地之使用難謂非無土地稅法第十八條優惠稅率之適用。被告未依土地稅法第十八條優惠稅率核課原告九十一年度地價稅，而以一般稅率課徵，顯有違誤。
㈡被告主張之理由：
⒈按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主
管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」「從事物流中心業，倉儲批發業基地面積在一公頃以上五公頃以下，面臨十二公尺以上道路及軟體工業，其申請開發事業計畫、財務計畫、經營管理計畫，經縣（市）政府依該事業計畫審核規定審查並提經縣（市）都市計畫委員會審議通過後，報本府核轉中央目的事業主管機關核可者，得予設置。」土地稅法第十八條第一項第一款、土地稅法施行細則第十三條、家福公司與桃園縣政府簽訂協議書時仍適用之前台灣省政府頒「都市計畫法台灣省施行細則」第十八條定有明文。復按「○○公司所有坐落○○地號等三筆工業區內土地，出租予○○公司，供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第十八條第一項第一款按千分之十稅率計徵地價稅規定之適用‧‧‧本案經函准經濟部八十八年七月六日經八八工字第八八八九○四三○號函略以：有關倉儲批發業得於乙種工業區內經審議核可後設置，係考量經濟發展過程中所產生新興業態之需地特性，惟其仍歸屬批發業性質，非屬工業範圍，而與土地稅法第十八條所規範得享有特別稅率之業別有別‧‧‧。」財政部八十八年七月二十三日台財稅字第八八一九二九九五三號函釋有明文在案。
⒉原告所有系爭土地原屬工業區工廠用地，並獲經濟部核准設立家福公司桃園廠
，核定作為生產麵包、蛋糕、餅干使用。僅汴洲段三八八號土地之面積二九四平方公尺，按核定規劃使用，以工業工廠用地千分之十稅率課徵外，其餘二０、六七三平方公尺卻供一般賣場使用（其中五四．五平方公尺屬騎樓用地）顯未按目的事業主管機關核定規劃使用，是被告依據土地稅法第十八條及參照財政部八十八年七月二十三日台財稅第000000000號函釋規定：「‧‧‧供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第十八條第一項第一款按千分之十稅率計課地價稅之適用‧‧‧。」，就系爭土地供一般賣場使用之面積二０、六
一八．五平方公尺按一般稅率核課地價稅，乃五四．五平方公尺因屬騎樓用地，依土地稅法減免規則第十條規定准予免徵，於法並無不合。
⒊原告主張本件工業用地之使用，既經目的事業主管機關確認，當符合都市計畫
法台灣省施行細則規定而核准設置云云。查倉儲批發業所經營之事項為貨物批發買賣，性質上為商業活動，不屬具有生產性之工業活動，自不能歸類為工業，而土地主管機關准許倉儲批發業設在工業地內，應係考量土地資源有限，而倉儲批發業須較大之經營空間，故將工業用地對倉儲批發業開放，但不能反推因其設在工業用地上，致倉儲批發業之性質亦從商業變質為工業，故原告僅將系爭土地中之部分面積三九四平方公尺，作為生產麵包、蛋糕、餅干使用，其餘二０、六七三平方公尺並未按核定規劃使用，逕供一般賣場使用，此顯與工廠登記使用事項不符，自無土地稅法第十八條第一項第一款規定之適用。又原告持同一理由，於八十九年提起行政救濟，業經最高行政法院九十一年度判字第一六五五號判決駁回確定在案，從而原核定地價稅六、一五五、二０一元，應予維持。
理 由
一、按「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一工業用地、礦業用地。」「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」「從事物流中心業，倉儲批發業基地面積在一公頃以上五公頃以下，面臨十二公尺以上道路及軟體工業，其申請開發事業計畫、財務計畫、經營管理計畫，經縣（市）政府依該事業計畫審核規定審查並提經縣（市）都市計畫委員會審議通過後，報本府核轉中央目的事業主管機關核可者，得予設置。」土地稅法第十八條第一項第一款、土地稅法施行細則第十三條、家福公司與桃園縣政府簽訂協議書時仍適用之前台灣省政府頒「都市計畫法台灣省施行細則」第十八條定有明文。復按「○○公司所有坐落○○地號等三筆工業區內土地，出租予○○公司，供設置倉儲批發業使用，應無土地稅法第十八條第一項第一款按千分之十稅率計徵地價稅規定之適用‧‧‧本案經函准經濟部八十八年七月六日經八八工字第八八八九○四三○號函略以：有關倉儲批發業得於乙種工業區內經審議核可後設置，係考量經濟發展過程中所產生新興業態之需地特性，惟其仍歸屬批發業性質，非屬工業範圍，而與土地稅法第十八條所規範得享有特別稅率之業別有別‧‧‧。」財政部八十八年七月二十三日台財稅字第八八一九二九九五三號函釋在案。該函釋與土地稅法第十八條第一項第一款之立法意旨相符，得予適用。
二、本件原告所有系爭土地原屬工業區工廠用地，獲經濟部核准設立家福公司桃園廠，核定作為生產麵包、蛋糕、餅干使用，然僅汴洲段三八八號土地之面積二九四平方公尺，按核定規劃使用，以工業工廠用地千分之十稅率課徵外，其餘二０、六七三平方公尺供一般賣場使用（其中五四．五平方公尺屬騎樓用地），被告以此部分未按目的事業主管機關核定規劃使用，依據土地稅法第十八條及參照上開財政部八十八年七月二十三日台財稅第000000000號函釋，就系爭土地供一般賣場使用之面積二０、六一八．五平方公尺按一般稅率核課地價稅，五四．五平方公尺因屬騎樓用地，則依土地稅法減免規則第十條規定免徵，揆諸首揭說明，於法無不合。原告雖為如事實欄所載之主張，經查依土地稅法第十八條第一項第一款之規定，土地必須具備三要件，即土地本身之法定使用類別須屬「工業用地」；土地之使用現況為「供工業直接使用」；土地之使用現況符合「目的事業主管機關原先核定之規劃」，始得依工業用稅率課徵地價稅。惟系爭土地係原告出租與家福公司作為倉儲批發業使用，而倉儲批發業本身經營之事項為貨物批發買賣，性質上為商業活動，不屬於具有生產性之「工業」活動，自不能被歸類為「工業」，而土地主管機關准許「倉儲批發業」設立在「工業用地」內，只是考慮到目前臺灣地區土地資源稀少，「倉儲批發業」又須較大之經營空間，所以將工業用土地對「倉儲批發業」開放，但不能因此反過來推論因為「倉儲批發業」設在工業用地上，所以「倉儲批發業」之性質也從「商業」變質為「工業」。原告主張土地稅法第十八條第一項第一款就工業用地之定義，乃依土地稅法施行細則第十三條第一項第一款所做之定義，按該施行細則第一項第一款工業用地之定義為依區域計畫法或都市計畫法‧‧‧言，即符合工業用地，有土地稅法第十八條優惠稅率之適用云云，並不足採。再土地稅法第十八條第一項第一款之所指「目的事業主管機關」是指設立在土地上之「特定工業」所屬「目的事業主管機關」，而非「土地分區管制」之主管機關，原告主張家福公司承租原告之工業用地乃依據都市計劃法台灣省施行細則第十八條之規定所認可之行業，並經桃園縣政府核可且與該桃園縣政府簽訂協議書，經目的事業主管機關核定規劃使用云云，亦不足採。是系爭土地不符合上述要件，自不能主張土地稅法第十八條第一項第一款之優惠稅率。
三、從而，原處分就系爭土地中面積二九四平方公尺按核定規劃使用部分，以工業工廠用地千分之十稅率課徵，其餘二０、六七三平方公尺供一般賣場使用之面積二
０、六一八．五平方公尺按一般稅率核課地價稅，五四．五平方公尺因屬騎樓用地免徵地價稅，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日
臺北高等行政法院 第二庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日
書記官 李金釵