臺北高等行政法院判決
92年度訴字第05048號原 告 翔永預拌混凝土股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 林富村律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 丙○○
乙○○上列當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國92年11月5日台財訴字第0920058088號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）82年7月至82年12月間無進貨事實，卻取得玖美企業有限公司、亨利泰企業有限公司、頂誠企業有限公司及總嚴企業有限公司等4家公司（下稱玖美公司等4家公司）所虛開立統一發票20紙，金額計新臺幣（下同）19,058,044元，充當進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，案經臺北市稅捐稽徵處查獲審理違章屬實，核定補徵營業稅952,902元（原告於87年11月19日繳納），並按所漏稅額處以8倍罰鍰計7,623,200元。原告不服，就營業稅本稅及罰鍰等項目申請復查，經臺北市稅捐稽徵處以88年2月26日北市稽法乙字第8810638100號復查決定：「原罰鍰處分更正改按申請人所漏稅額處5倍罰鍰（4,764,500元，原告於91年5月29日繳納，繳款書誤載為87年1期），其餘復查駁回。」原告仍表不服，提起訴願、再訴願均遭駁回，訴經本院90年11月28日90年度訴字第6883號裁定：「原告之訴駁回。」並於91年12月24日裁定確定。嗣原告之前負責人林文獻（現更名為林文）因本案另涉有違反稅捐稽徵法等罪案件經最高法院91年10月15日91年度台上字第5699號刑事判決：「原判決撤銷，發回臺灣高等法院。」原告據之於92年6月24日依稅捐稽徵法第28條規定，向臺北市稅捐稽徵處申請退還因適用法令錯誤而繳納之營業稅罰鍰4,762,500元。因營業稅自92年1月1日起由被告收回自徵，經被告所屬瑞芳稽徵所汐止服務處以92年7月18日北區國稅瑞芳汐三字第0921013398號函（下稱原處分）復略以：「按翔永預伴混凝土股份有限公司對本案所核定營業稅罰鍰新臺幣4,764,500元，訴經臺北高等行政法院90年度訴字第6883號裁定：『原告之訴駁回。』，業於91年12月24日裁定確定（該函復誤植為並未依法提起行政救濟），是案已告確定。次按『行政罰與刑罰構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。』為行政法院75年判字第309號著有判例，爰刑事與行政處分所據法律不同，作用各異，原可各自認定事實；翔永預伴混凝土股份有限公司之刑事紛爭，雖有最高法院以91年度臺上字第5699號原判決撤銷，發回臺灣高等法院等，惟尚難執為得退還營業稅之論據。」等語否准所請，原告不服，提起訴願遭決定駁回後，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉被告應作成給付原告4,764,500元及自91年5月30日起至清償日止，按年息5%計算之利息之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈最高法院91年度台上字第5699號判決既認所謂營業稅，依
加值型及非加值型營業稅法第1條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依該法規定課徵加值型或非加值型營業稅。至所稱銷售貨物，係指將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價；所稱銷售勞務，則指提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，復為同法第3條第1項、第2項所明定，而其稅率、銷項稅額之計算，則應依同法第7條、第10條之規定核計，同法第14條第1項亦定有明文；又所謂銷項稅額，依同法第14條第2項規定，乃指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額而言，是納稅義務人於銷售貨物或勞務後，始應扣繳銷項稅額之營業稅。準此，臺北市稅捐稽徵處既認定原告並無銷售該項貨物或勞務之行為，自無應扣繳銷項稅額而逃漏營業稅，足見前開營業稅，係臺北市稅捐稽徵處因適用法令錯誤而課徵，其按漏稅額所處5倍之罰鍰，亦係適用法令錯誤而課徵，揆諸稅捐稽徵法第28條規定，原告得自繳納之日起5年內申請退還。
⒉原告前負責人林文獻亦經臺灣高等法院91年度上更（一）
字第871號於92年12月11日確定判決認定「林文獻先後於民國（下同）92年7月間某日至同年12月間某日止，明知該公司並無進貨砂石、碎石及粗砂之事實，竟自『玖美企業有限公司』．．．、『亨利泰企業有限公司』．．．、『頂誠企業有限公司』．．．、『總嚴企業有限公司』．．．等虛設行號之公司，取得虛開之統一發票20紙，金額共計新臺幣19,058,044元，並利用該公司不知情之會計人員將該內容不實之進貨事實填製轉帳傳票之會計憑證及記入進貨簿、現金簿等會計帳冊．．．，於83年5月間，委由不知情之該公司會計人員將該不實事項登載在其業務上所製作之82年度營利事業所得稅結算申報書上，並持向財政部臺灣省北區國稅局瑞芳稽徵所申報，藉以時逃漏營利事業所得稅4,764,511元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅之正確及公平。」即僅認定原告以登載不實之統一發票扣抵銷項稅額所逃漏者僅為營利事業所得稅而無營業稅，足見本件營業稅確係臺北市稅捐稽徵處因適用法令錯誤而課徵，所處5倍之罰鍰亦係因適用法令錯誤而課徵，原告自得自繳納之日起5年內申請退還。
⒊原告早於89年10月21日遷移變更地址為臺北縣汐止市○○
○路○○號2樓，此有臺北市稅捐機徵處大同分處違章罰鍰繳款書可稽，詎財政部89年10月31日台財訴字第0891356778號再訴願決定（案號：第884997號）卻仍依原告舊址臺北市○○○路○段○○號12樓之5送達，是其送達依民事訴訟法第136條第1項規定，顯非合法。鈞院90年度訴字第6883號裁定雖以「經查：Ａ、本件原告據以起訴之再訴願決定書原係於民國（下同）89年11月2日送達於原告之前營業所，即臺北市○○○路○段○○號12樓之5，此有送達證書上蓋有『美侖大樓管理委員會』之章（印文為英文大寫Ｄ字）附於再訴願卷可稽。Ｂ、原告嗣於90年1月8日向本院提起行政訴訟，案經本院作成90年8月31日90年度訴字第157號裁定，認為原告於89年11月2日收受再訴願決定書，原告提起行政訴訟之期間，應自89年11月3日起算，因原告設址於臺北市無在途期間可扣除，計至90年1月2日起訴期間即已屆滿，其起訴已逾法定不變期間，顯非合法，故依行政訴訟法第107條第1項第6款駁回原告之訴。．．．，職此之故，原告本次起訴仍主張再訴願決定書送達不合法，原告起訴並無逾越起訴不變期間，顯然不合法，本院應予駁回。」云云，駁回原告之訴，然此僅為形式上裁定駁回，並無實質確定力，且原告曾就鈞院90年度訴字第6883號裁定提出抗告，然因抗告逾期致該案形式上確定，併予說明。
㈡被告主張之理由：
⒈原告於82年7月至82年12月間無進貨事實，卻取得玖美公
司等4家公司所虛開立之統一發票，金額計19,058,044元，充當進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，上開違章事實有財政部財稅資料中心列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單、原告前負責人林文獻87年5月17日至臺北市稅捐稽徵處所作談話筆錄，臺灣臺北地方法院檢察署檢察官86年偵字第1332、15號、偵緝字第738號起訴書影本等附卷可稽，事證明確，足堪認定；且玖美公司等4家公司業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以涉嫌虛設行號提起公訴在案。復據原告委託前負責人林文獻87年5月17日於臺北市稅捐稽徵處所作談話筆錄所載，本案有關進貨之實際情形，係由原告股東唐祖彥接洽，惟唐君目前已不知去向，且無法提示有關進貨之估價單、訂貨單及送貨單等資料，至本案付款方式林君僅空言表示係以現金支付，因此，原告既無法舉證有交易實情，是其主張顯不足採信。
⒉臺灣高等法院91年度上更（一）字第871號刑事判決第8頁
（五）有提及原告前負責人林文獻之辯護人自承「翔永公司在未詳查之下，以砂石車司機所交付之統一發票供為會計憑證，並據持以申報營利事務所得稅及扣抵銷項金額之用，僅屬違章應受裁罰問題」，至原告有無涉及逃漏營業稅部分，該判決亦指明「非本院所能審究」；且依營業稅法第15條規定第1項規定，營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，是營業人取得合法進項憑證即得據以扣抵銷項稅額，並不以銷售取得該進項發票的貨物後使得扣抵銷項稅額為前提，故原告取得虛設行號發票扣抵進項稅額，即違反稅捐稽徵法第51條第5款之規定，被告並無適用法令錯誤之情事。綜上所述，原告既有上開虛報進項稅額之事實，被告依行為時營業稅法第51條第5條規定，除追繳營業稅952,902元外，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰4,764,500元，尚無不合，故本件既無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款之情事，自不符稅捐稽徵法第28條申請退還溢繳之稅款之要件，從而被告否准原告退稅之申請，尚無違誤。
理 由
壹、程序部分
一、原告起訴時，被告之代表人為林吉昌，嗣於訴訟中變更為許虞哲，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「原行政處分機關之認定，以實施行政處分時之名義為準。但上級機關本於法定職權所為之行政處分，交由下級機關執行者，以該上級機關為原行政處分機關」，為訴願法第13條所明定。又「訴願之管轄如左：．．．六、不服中央各部、會、行、處、局、署所屬機關之行政處分者，向各部、會、行、處、局、署提起訴願。」訴願法第4條第6款定有明文。查本件為署名財政部臺灣省北區國稅局瑞芳稽徵所汐止服務處以原處分否准原告所請，惟因財政部各地區國稅局組織通則第14條第1項規定：「國稅局為便於稽徵，得視業務需要於1、2等局轄區內設分局，或於各等局轄區內設稽徵所，由各國稅局報請財政部核轉行政院核定設立。」財政部臺灣省北區國稅局辦事細則第3條規定：「本局設下列各科、室：一、服務科。」第4條第1款第1目規定：「服務科掌理服務宣導、研發設計、管制考核等事宜。分設3股，各股之職掌如下：一、服務宣導股：（一）分局、稽徵所、服務處納稅服務業務、租稅教育及宣導業務之規劃、督導及考核。」可知瑞芳稽徵所汐止服務處係隸屬財政部臺灣省北區國稅局，即瑞芳稽徵所汐止服務處為財政部臺灣省北區國稅局之內部單位，故其所為之意思表示，視同財政部臺灣省北區國稅局之行政處分。是原告不服原處分，即應以財政部臺灣省北區國稅局為原處分機關，向財政部提起訴願。本件既係由財政部作成訴願決定，依首揭說明，訴願管轄並無錯誤，原告逕列財政部臺灣省北區國稅局為被告，亦屬無誤，先予敘明。
貳、實體部分：
一、原告主張：鈞院90年度訴字第6883號裁定係以原告逾期始對財政部89年10月31日台財訴字第0891356778號再訴願決定提起行政訴訟，而認原告前開逃漏營業稅及課處罰鍰案件業已確定，惟本件僅屬形式上裁定駁回，並無實質確定力，本件逃漏營業稅及課處罰鍰案件實質上仍未確定；且臺北市稅捐稽徵處既依87年11月7日北市稽核乙字第02122100號函認定原告並無銷售該項貨物或勞務之行為，原告自無應扣繳銷項稅額而逃漏營業稅之行為；原告前負責人林文獻亦經臺灣高等法院91年度上更（一）字第871號於92年12月11日確定判決，認定原告以登載不實之統一發票扣抵銷項稅額所逃漏者僅為營利事業所得稅而無營業稅，故前開罰鍰係適用法令錯誤而課徵，據此，依行政訴訟法第5條第2項及稅捐稽徵法第28條規定，求為判決撤銷訴願決定及原處分，並命被告應作成給付原告4,764,500元及自91年5月30日起至清償日止，按年息5%計算之利息之行政處分云云。被告則以：原告有虛報進項稅額之事實，被告依行為時營業稅法第51條第5款規定，除追繳營業稅外，並按所漏稅額處以5倍罰鍰，尚無不合，本件並無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款之情事，求為判決駁回原告之訴等語。
二、按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還。．．．」第49條規定：「滯鈉金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。．．．」。次按行為時營業稅法第51條第5款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。．．．」。
三、本件經臺北市稅捐稽徵處查獲原告於82年7月至82年12月間無進貨事實，卻取得玖美公司等4家公司所虛開立統一發票20紙，金額計19,058,044元，充當進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，乃核定補徵營業稅952,902元（原告於87年11月19日繳納），並按所漏稅額處以8倍罰鍰計7,623,200元，原告不服，就營業稅本稅及罰鍰等項目申請復查，經臺北市稅捐稽徵處以88年2月26日北市稽法乙字第8810638100號復查決定：「原罰鍰處分更正改按申請人所漏稅額處5倍罰鍰（4,764,500元，原告於91年5月29日繳納，繳款書誤載為87年1期），其餘復查駁回。」原告仍表不服，提起訴願、再訴願均遭駁回，訴經本院90年11月28日90年度訴字第6883號裁定：「原告之訴駁回。」並於91年12月24日裁定確定，有臺北市稅捐稽徵處87年11月2日北市稽法甲字第8702089600號函、原告87年11月19日繳納營業稅額繳款書、臺北市稅捐稽徵處87年營處字第871082號處分書及罰鍰繳款書送達證書、原告91年5月29日繳納罰鍰稅額繳款書、原告復查申請書、臺北市稅捐稽徵處以88年2月26日北市稽法乙字第8810638100號復查決定、臺北市政府88年6月30日府訴字第8802663101號訴願決定書、財政部89年10月31日台財訴字第0891356778號再訴願決定書、本院91年11月28日90年度訴字第6883號裁定附卷可稽。是本件之營業稅本稅及罰鍰處分已屬確定。原告主張本件逃漏營業稅及課處罰鍰案件仍未確定云云，有所誤會，不足採取。
四、茲有爭執者，厥為上開罰鍰之繳納究有無適用法令錯誤及計算錯誤？經查：㈠原告於82年7月至82年12月間無進貨事實，卻取得玖美公司等4家公司所虛開立統一發票20紙，金額計19,058,044元，充當進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，上開違章事實有財政部財稅資料中心列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單20紙、臺北市稅捐稽徵處稽核報告、原告前負責人林文獻87年5月17日至臺北市稅捐稽徵處所作談話筆錄附卷可稽，且玖美公司等4家公司負責人業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以涉嫌虛設行號提起公訴在案，有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官86年度偵字第1332、15號、偵緝字第738號起訴書影本附卷可稽，參以原告前負責人林文獻87年5月17日於臺北市稅捐稽徵處之談話筆錄所載，本件有關進貨之實際情形，係由原告股東唐祖彥接洽，惟唐祖彥目前已不知去向，且無法提示有關進貨之估價單、訂貨單及送貨單等資料，至本件付款方式林文獻僅謂係以現金支付等語，惟無法舉證以實其說，尚難認原告確有交易之事實。
抑且，原告前負責人林文獻因違反稅捐稽徵法等案件，經臺灣士林地方法院檢察署87年度偵字第10679號提起公訴，業經臺灣高等法院91年度上更（一）字第871號刑事判決認林文獻取得玖美公司等4家虛設行號公司所開立之不實統一發票20紙，金額共計計19,058,044元供為進貨憑證，逃漏營利事業所得稅4,764,511元，以林文獻公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑3月，如易科罰金，以3百元折算1日，又商業負責人連續以明知不實事項而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑4月，如易科罰金，以3百元折算1日，應執行有期徒刑6月，如易科罰金，以3百元折算1日確定，有判決書附卷可稽，林文獻之辯護人於該刑事案件中自承「翔永公司在未詳查之下，以砂石車司機所交付之統一發票供為會計憑證，並據持以申報營利事業所得稅及扣抵銷項金額之用，僅屬違章應受裁罰問題」〔見該判決第8頁（五）〕，至原告有無涉及逃漏營業稅部分，該判決亦指明「．．．此部分未經檢察官起訴．．．非本院所能審究」（見該判決第11頁五、）。職是，堪認原告無進貨事實，取得虛設行號發票扣抵進項稅額，而虛報進項稅額。㈡依營業稅法第15條規定第1項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」即營業人取得合法進項憑證即得據以扣抵銷項稅額，並不以銷售取得該進項發票之貨物後始得扣抵銷項稅額為前提，是原告取得虛設行號發票扣抵進項稅額，即違反行為時稅捐稽徵法第51條第5款之規定，是被告並無適用法令錯誤或計算錯誤之情事。原告主張其無銷售該項貨物或勞務之行為，自無應扣繳銷項稅額而逃漏營業稅云云，殊不足採。原告既有上開虛報進項稅額之事實，被告依首揭行為時營業稅法第51條第5款規定，除追繳營業稅952,902元外，並按所漏稅額處以5倍之罰鍰4,764,500元，尚無不合。
五、綜上所述，本件並無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款，自不符稅捐稽徵法第28條申請退還溢繳之稅款之要件，原處分否准其申請退稅，認事用法，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，求為判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 2 月 2 日
第三庭審判長法 官 王立杰
法 官 王碧芳法 官 胡方新上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 2 月 2 日
書記官 陳幸潔