臺北高等行政法院判決
92年度訴字第5247號原 告 月華貿易有限公司代 表 人 甲○○（清算人）訴訟代理人 陳文億律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國90年10月29日台財訴字第890071775號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國80年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為虧損新台幣（下同）822,367元，被告初查以原告未提示帳證供核，遂依所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準淨利率8%，核定營業淨利為6,392,872元，加計非營業收入549元，核定全年所得額為6,393,421元，補徵稅額1,589,966元。原告不服，申經復查，被告以88年12月21日北區國稅法第00000000號復查決定駁回，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告未能提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，而按同業利潤標準，核定其所得額，是否合法有據？㈠原告主張之理由：
⒈原告於81年1月28日變更法定代理人登記為黃簡月娥，此
為被告所不爭執，則原告縱有補稅必要，亦應將稅單寄交給黃簡月娥收受，然查黃簡月娥從未收到補稅稅單，亦未接到通知提供帳冊憑證供審核，故從未申請復查或訴願。經查，本件申請復查乃至提起訴願，均係當時非公司代表人甲○○所提起，而被告明知甲○○非原告之代表人，卻以之為代表人進行相關救濟程序，實質上已剝奪黃簡月娥提起救濟之權利，從而原告既未合法代理，訴願決定所為顯不合法而應予撤銷。
⒉本件應補稅時間發生在80年，當時原告已依法申報營利事
業所得稅，根據申報資料，原告虧損80餘萬元，並無盈餘，當時只以甲○○為處分對象，通知應補稅，但黃簡月娥卻不知有需補稅之事實，顯有違商業會計法第38條及稅捐稽徵法第23條規定。原告因被告之錯誤，及超過帳證5年保管期限等原因，而不能即時提出憑證供核，被告不能以原告未能提出帳證供核而逕行核定補稅，且被告亦自誤而超過徵收期限，而不能再要求原告補稅。
⒊被告稱原告未向稽徵機關申報變更負責人，復於81年4月2
4日仍以甲○○為負責人申報一節。經查並無納稅義務人應向稽徵機關申報變更負責人之規定，且所有公司行號負責人之變動，稅捐稽徵機關與經濟部均有連線通知，自有檔案可查，不能因當事人未對其申報變更，即可任意對不相關之人通知繳稅。至於甲○○以代表人身分申報原告80年營利事業所得稅，此乃其個人越權之行為，與原告無涉，不能因此將責任諉過於原告。
⒋被告所屬三重稽徵所於92年8月時為一補稅處分，然84年
時處分對象為甲○○，且為禁止出境處分，其於92年查明後，又改為黃簡月娥，被告所為處分顯然不當。且當黃簡月娥收到補稅單時，立即向被告所屬三重稽徵所多次寄發存證信函，顯見黃簡月娥之前始終不知需補稅。按法理而言，當初是被告所屬三重稽徵所之行政疏失，並非黃簡月娥不配合查帳。如果要處罰補稅，應依照法定程序進行，於黃簡月娥不配合查帳時，始可逕行核定稽徵，是被告應依法定程序重新通知黃簡月娥查帳，讓黃簡月娥能依法提出救濟。
㈡被告主張之理由：
⒈原告原登記代表人為甲○○，當年度營利事業所得稅結算
申報時亦以甲○○為其負責人，並於81年4月24日向被告辦理結算申報在案，復查時，經依據原告營業地址，通知原告於87年2月10日提示帳證備查，惟無法送達，復依據原告代表人甲○○之戶籍地址臺北市○○街○○號6樓通知其於88年9月27日提示帳證供核，惟原告並未依限提示，致復查項目無從審酌，揆諸所得稅法第19條及第83條規定，並無不合。
⒉至原告訴稱其代表人為黃簡月娥，並提示其81年1月28日
臺灣省政府建設廳81建三丁字第149838號函核准其遷址及修改章程之變更登記，惟原告自始並未向該管稽徵機關即臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處辦理負責人變更登記，復仍以甲○○為其負責人，並於81年4月24日向被告結算申報完竣，並繼而提起復查、訴願在案，原告主張對被告之補稅乃至其提起行政救濟而全然不知，亦屬臨訟推諉之詞。
⒊雖然於81年1月28日原告代表人有更易，但沒有依照所得
稅法的規定向稅捐主管機關辦理更正，所以被告所有的資料仍然是甲○○為代表人。依照規定，調帳可以向公司也可以向會計師或被告所查得的實際負責人調帳，所以被告向甲○○調帳並沒有錯誤，且甲○○與黃簡月娥為祖孫關係。原告爭議稅金沒有經過調帳查核，於訴訟中也可以提出，但原告無法提出。原處分即使撤銷，因原告也無法提供帳證，被告也無法查核。
理 由
甲、程序方面：原告起訴時代表人為黃簡月娥，嗣於93年9月3日死亡，而由甲○○繼為代表人；另被告代表人原為林吉昌，於審理中變更為許虞哲，茲據原告、被告新任代表人分別具狀聲明承受訴訟，核無不合，均應予准許，合先敍明。
乙、實體方面：
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院著有61年度判字第198號判例可資參照。
二、本件係因原告80年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為虧損822,367元，被告初查因而以原告未提示帳證供核，而依所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準淨利率8%，核定營業淨利為6,392,872元，加計非營業收入549元，核定全年所得額為6,393,421元，補徵稅額1,589,966元。原告不服，申經復查，被告以88年12月21日北區國稅法第00000000號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回。經查，原告於81年4月24日申報80年度營利事業所得稅雖蓋有原告公司章，但其代表人則記載為甲○○，並蓋用甲○○之印章，而原告公司當時之代表人應為黃簡月娥，並非甲○○，有原告公司變更登記事項卡附於本院審理卷可憑。因此，甲○○於81年4月24日以公司代表人代理申報80年度營利事業所得稅，並非合法代理。原告公司嗣於本院審理中因黃簡月娥於93年9月3日死亡，而由甲○○繼任為代表人，並聲明承受訴訟，且追認之前甲○○以代表人身分所為之申報行為（94年5月4日準備程序筆錄參照），而使其甲○○於81年4月24日以公司代表人代理申報80年度營利事業所得稅生效。就原告公司而言，其迄至黃簡月娥於93年9月3日死亡前，公司之代表人皆為黃簡月娥，惟被告於88年9月10日通知原告公司於88年9月27日提示帳證供核，仍記載負責人係甲○○，並未依職權查明真正原告公司代表人係黃簡月娥據以送達，尚難謂該通知已合法送達。又被告80 年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、88年12月21日北區國稅法第00000000號復查決定以及90年10月29日台財訴字第0890071775號發文之財政部台財訴字第0890071775號訴願決定書，仍將原告公司代表人誤列為甲○○，上開原核、復查決定、訴願決定對原告公司之處分及送達自難屬合法。被告雖主張原告自始並未向該管稽徵機關即臺北縣政府稅捐稽徵處三重分處辦理負責人變更登記，復仍以甲○○為其負責人，並於81年4月24日向被告結算申報完竣，並繼而提起復查、訴願在案，原告主張對被告之補稅乃至其提起行政救濟而全然不知，亦屬臨訟推諉之詞等等。
三、但查，原告公司係法人，係由其代表人代表公司為意思表示及受意思表示，上開原核、復查決定、訴願決定既未以原告之正當代表人為對象，縱原告公司曾以甲○○代表公司提起復查及訴願，亦不能認原核及復查決定已對原告公司生效。
雖然原告自81年1月28日其代表人變更為黃簡月娥，而未依照所得稅法第19條規定申報該管稽徵機關變更登記，但此僅屬得依同法第104條規定責令補辦登記並處以300元以下罰鍰之問題（最高行政法院60年判字第278號判例參照），尚不能以原告未依法申報該管稽徵機關變更登記即謂被告得逕列甲○○為原告公司代表人。因此，雖然原告公司曾以甲○○代表公司提起復查及訴願，被告或訴願決定機關仍應依職權查明原告公司真正代表人後，據以作成復查及訴願決定，始為適法。況被告亦另於92年8月間以黃簡月娥為原告公司之代表人核發80年營利事業所得稅之繳款通知書（原告代表人黃簡月娥於92年9月21日以北門郵局存證信函8403號表示不服該繳款書之核定部分，係屬對該處分另一行政爭訟問題，非本件得予審究）。足見本件被告復查決定及訴願決定均誤列甲○○為代表人，於法尚有未洽。原告起訴（本件係以黃簡月娥為代表人提起行政訴訟）請求撤銷訴願決定及原處分（即復查決定）為有理由，應予准許。
四、又本件既因復查決定及訴願決定誤列代表人而應撤銷，已如前述，至於原告80年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額為虧損822,367元，因未提示帳證供核，被告得否依所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準淨利率8%，核定營業淨利為6,392,872元，加計非營業收入549元，核定全年所得額為6,393,421元，補徵稅額1,589,966元部分，已不影響本件判斷結果，故不予論究，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 6 月 30 日
第一庭審判長法 官 姜素娥
法 官 吳東都法 官 陳國成上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 6 月 30 日
書記官 王英傑