臺北高等行政法院判決
92年度訴字第05501號94原 告 昌路達實業股份有限公司代 表 人 甲○○○訴訟代理人 陳榮俊（會計師）被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國92年10月30日台財訴字第0920046803號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於88年3月至9月間委由昇泰報關股份有限公司 (以下稱昇泰報關公司)向被告申報自泰國進口泰國產製成衣共5批（報單5份、號碼詳如附表）（於88年3月至9月間繳稅放行），涉嫌偽造泰方發票、虛報貨物產地，進口非屬經經濟部公告准許間接進口之大陸物品，案經法務部調查局航業海員調查處查獲，函移被告審理違章成立，認原告涉有虛報進口貨物產地、逃避管制之不法情事，因貨物已放行，被告初查乃依海關緝私條例第37條第1、3項轉據同條例第36條第1項之規定，各處貨價2倍之罰鍰（金額明細如附表所示）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處份均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈「本條例所稱大陸地區物品，其認定標準準用進口貨品原
產地認定標準之規定。」於「臺灣地區與大陸地區人民關係條例施行細則」第33條定有明文；「而進口貨品原產地認定標準」第5條則規定：「進口貨品原產地由進口地關稅局認定，認定有疑義時，由進口地關稅局報請財政部關稅總局會同有關機關及學者專家會商。」。本案與基於同種類之法律事實之其他案件共計26件進口報單，皆依法向被告報關進口，系爭貨物共1萬餘箱或者30餘萬件成衣，皆非採取所謂「免審免驗通關」方式：即「免審書面文件免驗貨物放行」。或者採取「文件審核通關」方式：「審核書面文件免驗貨物放行」。而係全數經過被告之「查驗通關」，亦即採「Ｃ３通關方式」：「報關人除於上開時間內檢送書面報單及其他有關文件正本外，進口貨物並應自報關日起10日內申請會同海關驗貨關員『查驗貨物』，再由業務單位審核及分類估價後通關放行」（貨物通關自動化實施辦法第13條參照）。被告前後進行了26次之查核，計查驗過10,261箱貨物，或者319,802件成衣後（證物
三：系爭貨物共26筆進口報單影本），其結果為：①無任何一箱貨物之外箱包裝、嘜頭，經查驗後遭被告機關懷疑為大陸產製；②無任何一件貨物之車標、洗標經查驗後被認定有大陸產製之嫌；③無任何一件貨物之成分經查驗後，因疑似大陸產製而送經化驗、鑑定後，繼而被認定為大陸產製；④無任何一件貨物之品質經當地海關鑑定、化驗後因仍無法判定原產地，而檢送關稅總局進口貨品原產地認定委員會鑑定、化驗，並遭認定為大陸產製。被告僅為「推測」，而非「證實」系爭貨物乃管制之大陸貨物。
⒉行政機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實
。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」（行政程序法第43條參照）。是故，行政機關對人民有所處罰，本有責任提出確實證據，「因為法律效力之發生，以有經證明之法律事實該當於與其連結之構成要件為必要，所以希望一定之法律效力者，有責任證明連結於該效力之積極要件已有該當之法律事實存在‧‧‧」（黃茂榮教授著「稅捐法專題研究（各論部分）」頁273以下），此一舉證責任在邏輯上位階上尚有別於行政訴訟法上之「主觀舉證責任」概念。而本案中被告所提示證據，倘不能證明事情之真偽，則該不利益應由被告承擔，亦即「客觀舉證責任分配原則」或者「「客觀證明責任分配原則」」，仍為至明之理。⒊被告提出之主要證據資料為：①訴外人陳進財於海調處製
作之調查筆錄；②訴外人曾淑女於海調處製作之調查筆錄。①訴外人陳進財於海調處製作之調查筆錄部分：陳進財之筆錄為被告所認定為違章事實之部份，為就檢察官詢問是否偽造發票、協助虛報產地、走私大陸物品之回答，其陳述如下：「問（提示：進口報單影本計34份）由你代理報關昌路達公司‧‧‧均證實係由你以偽造之泰國發票自中國大陸走私進口管制物品。依據該等公司進口報單正面之起案價格累計，昌路達公司走私大陸物品累計金額為19, 818,551元。其中包括德煜興公司之2,458,567元，台昇公司之646,195元，崇煜公司之6,122,752元，偉貿（政忠）公司之7,295,055元及台銘公司之384,498元。是否正確？你有無意見？」訴外人陳進財回答：「（經詳視後作答）正確，我沒有意見。」被告即據此認定訴外人陳進財自認為該犯罪行為，因此原告亦有應處罰之行為。然筆錄中之問話顯然係多義的，將數個待證問題與部份事實混合檢察官之自為結論後，再對受詢問人提問，則受詢問人之陳述到底係針對部分事實回答？或者針對待證問題回答？抑或針對檢察官之結論回答並表示意見？即變得模糊而無法掌握其真意，倘訴外人陳進財係為一具有「法效意思」之表示，則理應探求其意思之真意為何。同一份筆錄中，訴外人陳進財曾有如此說明：「我是在取得香港暢旺公司的正式授權後，始代理該泰國公司於發票上簽上我的英文姓氏『CHEN』，‧‧‧但我認為既然有取得合法授權，就不算偽造不存在之泰國公司假發票」以及「事實上，我所有的泰國公司發票都是香港暢旺公司寄給我的，我於暢旺公司寄來的泰國發票有漏未簽具泰國公司負責人簽名或有其他特殊情況時，才會代為於泰國發票上簽名。」等語。則可判斷訴外人陳進財否認為偽造發票之行為。「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」該筆錄前後內容有所矛盾，證據力容值懷疑，且被告僅擷取自認對原告不利部分，而忽視對原告有利部分，明顯違法。②訴外人曾淑女於海調處製作之調查筆錄部分：訴外人曾淑女為原告所聘僱之職員，原告並不否認，然於海調處調查本案前，因原告經理人要求其去職，並欲發給資遣費，然訴外人曾淑女心生不滿，向原告經理人提出200萬元之「紅利」要求 (曾女與原告經理人談話錄音帶之書面紀錄，於刑事法庭呈為證物），否則將不利於原告，經原告經理人斷然拒絕，隨即發生海調處調查事件，原告有相當之合理懷疑曾淑女因心懷怨隙，遂為對原告不利之證詞。
⒋「行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束」、「刑
事判決所認定之事實，及其所持法律上之見解，並不能拘束本院。」改制前行政法院於59年判字第410號與44年判字第48號著有判例。高院之判決中提及訴外人曾淑女有以下之證詞：「貨是在大陸裝貨櫃，透過香港來到基隆，大陸賣方會給原始提單、發票、裝箱單，余見輝指示我將大陸廠商之名稱遮住後寄給陳進財」等語。惟：①檢調單位所查扣證物並無大陸賣方所提供之原始提單，且原始提單乃船公司發給寄運人之指示證券，收貨人必須向船公司出示該提單方能領取貨物，倘果如曾女所言，將原始提單「遮住」後交由報關行人員報關，海關豈有任憑此一變造過之提單通過之理？且前後共計26批貨物皆採相同手法，海關上下全無一人發現錯誤？②又倘報關行所提示者並非訴外人曾淑女所言之經「遮住」後之提單，而係經偽造之提單，則船公司又豈會無法辨認是否為自己之提單而將貨物交付與原告？③曾淑女證稱系爭貨物「在大陸裝櫃，透過香港來到基隆」，惟同案另一證人凌國海（易豐船務公司船務部經理）則證稱：「我們公司僅經營基隆至香港業務，不會經過泰國曼谷」），則該船務公司亦不會經過大陸城市，其理甚明，則與訴外人曾淑女所稱貨在大陸裝櫃經過香港到達基隆之語即有矛盾。船務公司經理之證詞，可以證明貨確係自香港運至基隆，而非自大陸起運。④又訴外人曾淑女所稱余見輝均與大陸江陰「長美製衣公司」合作，惟江陰位於大陸江蘇省，原告如何將該地所產成衣運至台灣？若係透過海運，則何以貨櫃動態表查無自江陰起運停靠香港再至基隆之紀錄？若採運至香港再將貨櫃下船、卸貨、復重新裝櫃、上船之方式，此連串動作皆須有專人繕打文件，向香港海關申報，聯繫不同之船務公司，又係何人所為？在國際貿易中以原船或原櫃轉運乃最節省成本之方式，是以泰半進口大陸貨物者亦循此以圖壓低成本獲取利潤，倘如判決中所稱事實，則原告必須大費周章並勢必增加諸多成本，何來私運大陸貨物之利潤可言，果如此則原告所圖為何？相關證據皆與訴外人曾淑女之證詞相悖。本案檢調單位所扣證物僅有原告與大陸廠商往來文件，則該文件與系爭貨物間之關聯性成為最重要之待證事實，即文件所載內容是否確有相對應之貨物，且該貨物確已進入台灣，現有證據皆無法證明原告已進口之貨物即為文件上所稱貨物。本案欠缺最重要之證據，即查扣貨物，唯有經檢驗程序方能確實證明系爭貨物是否為大陸產製。高院對於證據之採用未發現彼此矛盾之處，有違證據法則，且所採證據所為認定事實之結論亦不符經驗法則。
⒌原告自始即主張係向香港「暢旺公司」進口貨物，而該公
司之前身為「中威公司」（C.W.T Garment LTD.），兩家公司之負責人均為訴外人陳錦鴻，原告之交易對象確為香港貿易商，此有原告開發之信用狀可證。訴外人凌國海之證詞稱貨櫃起運地點為香港乙詞，足以證明原告主張與本案交易事實相符，並可推翻被告所為之指控。
㈡被告主張之理由：依據海關緝私條例第44條規定「有違反本
條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰」。系爭貨物於進口時被告雖按原告之原申報事項，徵稅通關放行，惟嗣後既查得有違法新事證，足資認定其有違法虛報情事，依上開規定，自仍應處罰。又核一般筆錄之製作均經被訊問人親自閱覽無訛後，始簽名捺指印，以證其內容之確為真實。本案原告雖一再指稱該份由實際辦理系爭貨物進口之共同被告陳進財於司法調查機關依法所為，且清楚承認來貨為大陸物品之正式調查筆錄及證人曾淑女之調查筆錄證據力不足，惟原告並無其它足資證明該等筆錄不為真之反證，此有改制前行政法院76年303、1443號判決意旨可參。再核本案筆錄之被訊問人，其本身亦為繫案之犯罪共同被告，且所做之供詞，與調查局所查得之事證、情節，並無不符，當得作為本案行政處分之證據。又核本案係經海調處於貨物放行後，查獲原告涉有以偽變造發票、虛報貨物產地、進口大陸物品之違法情事，原告迄今並未能提出任何具證據力之交易文件資料，證實向泰國購買之系爭貨物確為泰國產製，明顯與一般正常貿易之行為相違。
理 由
一、本件訴訟繫屬中被告代表人洪啟清，改為朱恩烈擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、‧‧‧四、其他違法行為。」、「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處」、「私運貨物進口‧‧‧處貨價1倍至3倍之罰鍰。」為海關緝私條例第37條第1項第4款、第3項及第36條第1、3項條所明定。次按進口非屬「臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。刑事判決認定之事實及證據自得作為認定之依據（改制前行政法院79年判字第1169號判決及最高行政法院91年判字第189號判決參照）。
二、本件原告於88年3月至9月間委由昇泰報關公司向被告申報自泰國進口泰國產製成衣共5批（以下稱系爭貨物)，於88 年3月至9月間繳稅放行，嗣經查得系爭貨物是由原告實際負責人余見輝與訴外人陳進財共謀規避政府管制大陸產製物品進口不得逾公告數額之禁令，由訴外人陳進財負責偽造泰國出口商N.N.N. SERVICE LIMITED PARTNERSHIP（於87年1月間已停業）、HUALI GROUP（THAI）CO.LTD（無申登資料）之發票、裝箱單，再利用不知情之昇泰報關公司職員嚴永政向被告所屬五堵分局連線申報進口，自大陸地區不詳製衣公司訂購大陸產製之物品，余見輝及陳進財因而經法院以共同連續私運管制物品進口逾公告數額分別判處有期徒刑1年2月及
10 月之事實，有進口報單、法務部調查局海員調查處89航肅字第600741號函、陳進財之調查筆錄及上開台灣高等法院92年度上更（一）字第688號刑事判決書附原處分卷及本院卷為證。原處分乃依海關緝私條例第37條第1、3項轉據同條例第36條第1項之規定，各處貨價2倍之罰鍰（金額明細如附表所示），核無不合。原告雖為如事實欄所載之主張，惟查：
(一)、原告公司職員曾淑女於調查局證稱：「自我86年9月10日
進入昌路達公司服務時，... 余見輝均與大陸江陰『長美製衣公司』廠長蔣紅軍等人合作，透過熟悉基隆關稅局五堵、六堵支局之陳進財、昇泰報關行進口大陸成衣... 余見輝都是向大陸某製衣廠採購，委我畫樣本圖、尺寸與大陸賣方，但大部分與大陸賣方訂貨詢價都是余見輝親自為之，談妥後余見輝即交待繕打合約書。貨是在大陸裝貨櫃，透過香港來到基隆，大陸賣方會給原始提單、發票、裝箱單，余見輝指示我將大陸廠商之名稱遮住後寄給陳進財，至於陳進財偽造海運及報關文件之事我並不知情。」於上開刑事判決案件之偵審中亦結證稱：「我在昌路達公司是負責國內成衣的樣本圖....，過了幾個月，余見輝就指示我跟大陸的成衣廠聯繫，事實上聯繫的都是大陸的同一家製衣廠，每一批訂貨詢價由余見輝自己跟大陸處理....，貨是在大陸裝貨櫃，透過香港來到基隆....。」、「我在調查局提到報單號碼並明確指出這些報單號碼的衣服是從大陸走私進口的，只是中間透過前稱香港中威公司，後改稱暢旺公司來處理轉進口的事宜，剛開始我以為是香港進口，後來才知道幾乎所有的貨物都是從大陸成衣場訂購，所以報單上所示泰國進口其實都是大陸進口的，因為我從來沒處理過泰國的業務。」且原告實際負責人余見輝於上開刑事判決案件之偵查中亦坦承其委託訴外人陳進財報關進口的紡織品，全部都是香港亞運的船舶進口，船舶方面是由曾淑女負責聯繫貨何時到，文書上的處理，早期是曾淑女在處理等語（見上開刑事判決書所載）。訴外人曾淑女既負責與訴外人陳進財聯絡進口報關事宜，就原告進口貨物來源，自知悉甚詳，其所稱原告公司係自大陸地區進口成衣，自堪採信。系爭貨物為大陸物品確屬無疑。而海關緝私條例第44條規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰」。系爭貨物於進口時被告雖按原告之原申報事項，徵稅通關放行，惟嗣後既查得有違章情事，已如上述，依上開規定，仍應處罰。原告以系爭貨物經查驗放行，未發現為大陸製而質疑原處分之認定系爭貨物為大陸製云云，並不足採。
(二)、原告雖提出乙份一男一女之對話記錄 (原證4)，稱係訴外
人曾淑女與原告經理人談話錄音帶之書面紀錄，主張因原告經理人要求訴外人曾淑女去職，並欲發給資遣費，訴外人曾淑女心生不滿，向原告經理人提出200萬元之「紅利」要求，否則將不利於原告，經原告經理人斷然拒絕，隨即發生海調處調查事件，原告有相當之合理懷疑訴外人曾淑女因心懷怨隙，而為對原告不利之證詞云云。查從該書面紀錄無從得知是何人間之對話，原告亦未舉證證明是訴外人曾淑女與原告經理人之對話，且訴外人曾淑女亦於上開刑事判決法院證稱未曾向原告公司實際負責人余見輝索取200萬元等語（見上開刑事判決書所載）。是原告此部分主張亦不足取。
(三)、被告陳進財於調查局供稱：「我所經營之永輝報關行自八
十七年間起與昌路達公司及享昌公司有業務往來，該二家公司皆係委託永輝報關行辦理進口成衣之報關手續，平日我都與該二家公司（實際為同一家公司）職員曾小姐或負責人余見輝聯絡。昌路達公司或享昌公司若有成衣進口時，即會先以電話通知我，由我先行粗估來貨之報關等相關費用後，該二家公司會將相關報關費用預先電匯至我在郵局的帳戶，我再前往船公司換領小提單並將相關資料轉交基隆市昇泰報關行辦理報關業務。事後我便再將進口報單單底及相關費用之收據一併寄給該二家公司。泰國公司的發票係由「不知名的人士提供給我」，再由我將前述泰國公司的發票傳真至昌路達公司或享昌公司加蓋該二家公司的大小章，並憑以持交昇泰報關行辦理報關。我是因為昌路達公司及享昌公司表示來貨欠缺泰國發票，故由我負責找泰國發票充數以利通關，至於實際來貨產地為何，我並不清楚，需問該二家公司的人員才清楚。HUALI GROUP（THAILAND）CO. LTD發票號碼NO-1102上之英文簽字是我的親筆英文簽名無誤，因為我收到不知名人士傳來泰國公司發票時，發票上簽名欄空白，我因恐海關因此不接受此張發票，故隨便簽下自己的英文簽名充數，以利報關時使用。」「昌路達等8家公司進口報單後附之發票簽名狀況如後：昌路達公司所使用26張發票中部分由我本人簽名（Chen），其他是我郵寄給昌路達公司，是誰簽的我不知道，……」，此有上開刑事判決書足稽。據此，訴外人陳進財係因昌路達公司及享昌公司表示進口欠缺泰國公司發票，始由其負責找取泰國發票供報關之用，並於昌路達等公司使用之泰國發票上自行簽名，顯見系爭貨物進口報單檢附之泰國公司發票，係訴外人陳進財自行取得偽造。而關稅局編審蕭世豪於上開高等法院刑事判決前審證稱：「國外廠商所開立之大小提單，不會直接寄給報關行，都是寄給買主，再由買主自己交給報關行。於國際貿易實務上，發票是海關憑以核稅的報關重要憑證，因此本身具有法律上之形式要件，以前海關要求貨主必須在發票上蓋用公司及負責人之大小章，後來為了便民，改為不需蓋用公司大小章，但必須由臺灣買主簽名證明該發票確屬真實始可憑以申辦。國外賣方出口商需在所開具發票上簽名，按照我們海關報關收單的國外發票，簽名方式有國外出口商的簽名，即使國外出口商沒有在發票上簽名，由國內買主簽名證明該發票的真正（即蓋用進口商大小印章），也不違法。但報關行不可代國內買主於發票上簽名，此係違法。國外賣主也不可能授權給國內買主代於發票上簽名，因發票是價格證明，賣主於發票上簽名才能表示該發票是真正，並須負法律責任。」 (見上開刑事判決書所載)蕭世豪為主管機關人員，所稱報關進口實務，應屬可信。訴外人陳進財為報關業者，竟代出口商於發票上簽名，顯與常情不符，且暢旺公司既非發票上所載之泰國公司，豈能授權訴外人陳進財代泰國公司負責人簽名，何況系爭貨物出賣人N. N. N. SERVICE LIMITED PARTNTERSHIP公司及HUALIGROUP（THAI）CO.,LTD公司（見原處分卷所附之進口報單
），經法務部調查局駐泰保防秘書林振光調查結果均屬不存在或已停業之公司（見上開刑事判決書所載），亦不可能出售暢旺公司商品，更無從授權暢旺公司於發票上簽名，或開立發票交付暢旺公司轉交訴外人陳進財報關使用。因而原告所主張訴外人陳進財有暢旺公司之授權及否認發票係偽造云云，亦不足採。
(四)、易豐船務代理股份有限公司船務部經理凌國海於調查局證
稱載運系爭貨物之貨櫃係原告公司托運（既非暢旺公司，亦非發票出貨人之泰國公司），並係於香港起運（見上開刑事判決書所載），則原告實際負責人余見輝自知該等貨物起運港並非曼谷，如暢旺公司確為出貨人，即無須開立不實之泰國公司發票交付余見輝轉交訴外人陳進財報關使用，余見輝於收受該以不存在之泰國公司名義開立之發票時，亦能查知非屬真正出貨人，余見輝竟仍持交訴外人陳進財辦理報關，並虛載泰國公司為出貨人，起運港為泰國曼谷等不實進口報單 (見原處分卷所附之進口報單)，顯見系爭貨物並非向香港暢旺公司購買進貨。原告主張訴外人凌國海之證詞稱貨櫃起運地點為香港，可推翻被告所為之指控云云，顯屬無據。
(五)、原告所指之改制前行政法院判例所稱刑事判決所認定之事
實，及其所持法律上之見解，並不能拘束本院，本院應本於調查所得，自為認定之裁判等語，其意旨僅在揭示行政法院係獨立審判，並非對行政法院採用刑事判決認定事實所設限制（改制前行政法院76年判字第75號判決參照），應予敘明。
四、從而，原處分認定系爭貨物為大陸物品，原告進口非屬「臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品，依海關緝私條例第37條第1、3項轉據同條例第36條第1項之規定，各處貨價2倍之罰鍰，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 3 月 10 日
第一庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 3 月 10 日
書記官 李金釵