臺北高等行政法院判決 九十二年度訴字第六三四號
原 告 甲○○訴訟代理人 黃正男（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月十三日台財訴字第○九一○○六三○八三號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實事實概要：原告民國（下同）八十八及八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核
定綜合所得總額分別為新台幣（下同）二、五三八、五四七元及四、一○○、一二七元，淨額為一、八○四、五四七元及三、五三八、一二七元。原告對被告原核定自抵押債務人乙○○取得利息所得分別為八十八年一、一七六、四六○元及八十九年二、○一六、○○○元不服，主張辦理抵押權登記後並未撥款，雙方無債權債務關係，且於接獲稅單後，即辦理抵押權塗銷登記，若有借貸關係，豈有放棄保全措施而辦理塗銷之舉等情，申請復查，經被告以九十一年九月十六日財北國稅法字第○九一○二三二二八三號復查決定，駁回其申請，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張抵押債務人乙○○確未向其借款，故實無孳息收入，且已提出金融機構往來明細供核，被告徒以有抵押權存在推定有利息所得，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈緣債務人乙○○提供其所有坐落台北市○○○路○段○○○巷○弄○○號、十
四號之三房屋，及其基地民生段一二二之十五號土地，設定抵押權與原告，共同擔保債權二八、○○○、○○○元，存續期間自八十八年六月一日起至九十八年六月一日止，利息按中央銀行核定之放款利率計算，約定每月付息一次，於九十年一月十八日塗銷，惟乙○○因景氣不佳致未向原告借款，故無孳息，被告認有抵押權存在推定原告有利息所得，實有不當。
⒉商業會計法第九條規定：「商業之支出超過一定金額以上者，應使用匯票、本
票、支票、劃撥或其他經主管機關核定之支付工具或方法，並載明受款人。」，上項金額之規定，經濟部以八五商字二二二六六七號函核定為一百萬元，依上開法令意旨及交易常規，二八、○○○、○○○元之鉅額金錢往來，應以票據或匯款方式為之，無以現金收受之理。故原告有無借款與乙○○，當視原告及乙○○金融帳戶於登記抵押權原因發生日，即八十八年六月一日或近期前後原告有無撥款入乙○○帳戶二八、○○○、○○○元，及塗銷日九十年一月十八日或近期前後，乙○○有無撥款入原告帳戶，即可斷定雙方有無債權債務關係，如雙方互有二八、○○○、○○○元收受當有債權債務存在，如無則雙方無債權債務存在，原告亦無滋生利息所得之事實。
⒊若確有借貸事實，則依據契約書約定借款本金二八、○○○、○○○元，該年
度中央銀行之放款利率百分之七點二計算，每月利息為一六八、○○○元，原告與乙○○雙方之金融帳上往來，在兩年度中均無出現有關上開金額之往來，足證雙方並無借貸事實，原告確無利息所得。
⒋原告於訴願時即提供金融機構所有往來帳戶明細供訴願機關查核抵押權存在，
期間並無原告與乙○○二八、○○○、○○○元之往來記錄，及乙○○撥入原告帳戶每月一六八、○○○元之利息所得記錄，原告已盡舉證責任。
⒌依稅捐稽徵法第三十條第一項規定：「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調
查人員，為調查課稅資料，得向有關機關、團體或個人進行調查，要求提示有關文件，或通知納稅義務人，到達其辦公處所備詢，被調查者不得拒絕。」故被告如欲查證原告與乙○○有無二八、○○○、○○○元之往來，亦可依法調閱原告與乙○○金融機構之往來情形，推斷原告與乙○○有無上開借貸關係，被告並無依法調查逕依推定方式處理，實有不當。
⒍原告於接獲補稅通知時，即行辦理抵押權塗銷登記，係因不願僅有抵押權登記
而無債權事實，徒增所得稅徵納困擾。另依財務會計準則第一號公報財務會計觀念架構，即財務報表之編制第十八條：「交易事項之經濟事實與其法律形式不一致時，會計上應依其經濟實質處理之。」本事件應按經濟實質即僅有抵押權而無債權認定，原告並無孳生利息所得之事實認定，被告僅依約定書形式，不查核雙方資金實際往來情形逕予推定核課原告利息所得，實有未洽。
⒎縱使雙方有借貸關係，乙○○在抵押期間迄今均無支付原告利息情事，依最高
行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）七十年判字第一一七號判例意旨，個人所得稅之課徵係依現金收付為原則，另據財政部六十六年八月三日台財稅字第三五一○九號函意旨，個人以不動產向他人抵押貸款，如經調查債權人確未取得利息收入，自不得課徵其所得稅。
㈡被告主張：
⒈本件債務人乙○○提供其所有坐落台北市○○○路○段○○○巷○弄○○號、
十四號之三房屋，及其基地民生段一二二之十五地號土地設定抵押權予原告，共同擔保債權二八、○○○、○○○元，存續期間自八十八年六月一日至九十八年六月一日，利息按中央銀行核定之放款利率計算，該抵押權並於九十年一月十八日因清償而塗銷在案，原核定遂按八十八及八十九年度中央銀行放款利率下限百分之七．二，核定原告八十八及八十九年度抵押利息所得分別為一、
一七六、四六○元（計算式：28,000,000×7.2%×213/365 = 1,176, 460）及八十九年二、○一六、○○○元（計算式：28,000,000×7.2%=2,016,000），併課各該當年度綜合所得稅。
⒉原告主張辦理抵押權登記後並未撥款，雙方無債權債務關係，且於接獲稅單後
，即辦理抵押權塗銷登記，若有借貸關係，豈有放棄保全措施而辦理塗銷之舉，又稱本件借貸金額高達二八、○○○、○○○元，必是透過金融機構往來才符安全，並提示其與金融機構往來明細，以證其確未撥款貸借乙節，經查本件抵押權登記之權利價值為二八、○○○、○○○元，並非本金最高限額抵押權，自應依登記之債權額為準據，即本件借貸金額為二八、○○○、○○○元，即為債權全部；又本件抵押權登記之原因發生日期為八十八年六月一日，登記日期為八十八年六月二十一日，即系爭抵押權登記完成前，該債權即已成立；另若本件確無借貸關係，原告亦可於確定不予借貸時，即作成不予登記或辦理塗銷抵押權登記，何俟被告核定利息所得，始予塗銷？是原告所稱尚未完成借貸乙節，核不足採。又該抵押權係於九十年一月十八日因清償而塗銷在案，足證該抵押權之設定，確有擔保債權，至所稱未收取利息，並檢附債務人乙○○無借貸且未支付利息之切結書供核。惟該切結書係屬本件關係人所出具之文書，僅係私文書陳述性質，其證據力薄弱，且本件借貸雙方當事人已將約定之利息登載於公文書，按民事訴訟法第三百五十五條規定，倘其雙方無法提示其他足資證明原告確未收取利息之充分證據，上開公文書推定為真正，此觀最高行政法院七十年度判字第一一七號判例之意旨自明，因而本件由債務人所出具之切結書，實難認定為有效之證據，另原告提示其本人之銀行存摺影本，用以證明並無相關借貸及利息收付部分，因上開銀行存摺影本尚難推翻系爭抵押權登記簿所載之利息約定。徵諸首諸規定，原核定按八十八及八十九年度之中央銀行放款利率下限百分之七．二，依債權存續期間核定原告八十八及八十九年度抵押利息所得分別為一、一七六、四六○元及八十九年二、○一六、○○○元，洵無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合。
⒊本件係一般抵押權推計課徵利息所得事件，其設定債權額即為債權全部：按本
件抵押權登記之權利價值為二八、○○○、○○○元，並非本金最高限額抵押權，自應依登記之債權額為準據，即本件借貸金額為二八、○○○、○○○元，即為債權全部。原告主張查調其資金流程，即可知其未辦理借貸乙節，於現今社會之資產形態多變，金融商品多樣，實難僅以銀行資金之流動，即得窺其全貌，亦難以無資金之流動，即得斷言其二人間並無借貸事宜；從而，被告於遵 大院所囑，查核原告與債務人間之資金流程，雖僅查得零星之資金往來（如附件明細表所示），惟已足證原告與債務人間確有資金往來。原告堅稱其二人間並無任何資金往來乙節，亦不攻自破。
⒋被告原核定係按公文書記載事項，依法核課稅捐，並無違誤：本件借貸雙方當
事人已將約定之利息登載於公文書，按民事訴訟法第三百五十五條規定，倘其雙方無法提示其他足資證明原告確未收取利息之充分證據，上開公文書推定為真正，此觀之最高行政法院七十年度判字第一一七號判例之意旨自明，被告依該公文書資料，依法核定利息所得，並無不合。
理 由按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第四類：利息所得
：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得…。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」及「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院七十年度判字第一一七號及三十六年度判字第十六號分別著有判例。又「納稅義務人王ㄨㄨ經他人以土地設定抵押權後貸予款項，嗣後稱僅收回本金放棄利息請求權案，經查所附債務人蔡ㄨㄨ出具之申請書及證明書等，係屬本件債權債務利息所得之利害關係人出具之私文書，如別無其他足資證明王君確未取得利息之客觀證據，應不得免課利息所得稅，…」復為財政部七十一年十一月三十日台財稅第三八六六二號函所明釋。
本件原告八十八及八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額分別
為新台幣（下同）二、五三八、五四七元及四、一○○、一二七元，淨額為一、八○四、五四七元及三、五三八、一二七元。原告對被告原核定自抵押債務人乙○○取得利息所得分別為八十八年一、一七六、四六○元及八十九年二、○一六、○○○元不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張抵押債務人乙○○確未向其借款，故實無孳息收入，且已提出金融機構往來明細供核，被告徒以有抵押權存在推定有利息所得，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
查本件被告核定原告自債務人乙○○取得抵押利息八十八年一、一七六、四六○元
及八十九年二、○一六、○○○元，無非以原告自八十八年六月一日起及八十九年間對債務人乙○○設定有二八、○○○、○○○元之一般抵押權，並按約定中央銀行核定放款利率百分之七‧二計算利息等語資為論據，固非無見。惟查有利息約定之一般抵押權設定登記，固可證明債權人對抵押債務人有利息債權，稽徵機關並可作有按時收取利息之推定，因個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，如債權人主張該利息債未收付實現，並非不許其提出反證，此觀諸首揭最高行政法院判例及財政部函釋意旨甚明。本件原告堅決否認八十八年及八十九年有向抵押債務人乙○○收取利息一、一七六、四六○元及二、○一六、○○○元，並表示願提示其所有金融機構之往來帳戶供核，證人即抵押債務人乙○○亦出具切結書並到庭結證稱：未支付利息給原告。證人之證詞核與原告之主張大致相符，經本院請被告就原告、抵押債務人乙○○及其所經營偉良航空貨運代理有限公司之相關金融帳戶八十七年至八十九年有無資金往來進行函查結果如附件明細表所示，僅查得零星之資金往來，第一筆八十八年五月十四日，原告帳戶支出一、五○○、○○○元，同日同數額存入債務人乙○○所經營偉良航空公司，依其資金流程，顯非原告之利息所得；第二、三筆八十八年八月十日、十二月十七日，偉良航空公司先後支出一○○、○○○元、六○、○○○元，原告同上日期亦有相同數額存入，縱認係利息所得，亦與被告所核定數額相距甚大，其餘各筆支出、收入，均屬九十年一月十八日塗銷抵押權以後之資金往來，與本件案情無涉，此外被告並未能具體查得原告與抵押債務人乙○○尚有其他與利息相關之資金往來，從而原告主張其八十八年及八十九年未自抵押債務人收取利息一、一七六、四六○元及二、○一六、○○○元，尚非全無可採，此外，亦查無其他證據足以證明原告受有利息所得。從而，本件被告就原告八十八年及八十九年自抵押債務人乙○○之利息所得之核定處分，自屬可議，訴願決定，予以維持，亦嫌疏略，原告執以指摘，非無理由，自應由本院將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被告查明另為適法處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 八 月 十八 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 胡方新法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 八 月 二十 日
書記官 姚國華