臺北高等行政法院判決 九十二年度訴更一字第七七號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年一月八日台財訴字第○九○一三五○三一○號訴願決定，提起行政訴訟。經本院於九十一年五月三十日以九十年度訴字第二○五三號裁定駁回原告之訴，原告不服，提起抗告，經最高行政法院以九十二年度裁字第八五○號裁定將原裁定廢棄，發回本院更為審理。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（以下同）八十三年十二月二十一日以自有資金新臺幣（以下同）
四七、五○○、○○○元無償為其子女等繳納聯成金屬製造廠股份有限公司（以下稱聯成公司）增資股款，案經財政部賦稅署查獲，檢送相關資料移由被告審理屬實，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，於加計該年度前次贈與四
五、八○○、○○○元後，核定贈與總額為九三、三○○、○○○元（其中四五、八○○、○○○元部分，經本院另案九十年度訴字第二○五二號、最高行政法院九十二年度裁字第一一○四號裁定駁回原告之訴確定在案），淨額為九二、八五○、○○○元，補徵贈與稅額為二三、八九二、二五○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。經本院於九十一年五月三十日以九十年度訴字第二○五三號裁定以逾期訴願，將原告之訴駁回，原告不服，提起抗告，經最高行政法院以九十二年度裁字第八五○號裁定將原裁定廢棄，發回本院更為審理。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：系爭款項是否屬於贈與？原告主張：
壹、本件應屬原告之「信託」財產而非「贈與」子女：
一、本件依財政部稽核報告第一頁所載略以：
（一）調查基準日：八十五年十一月十八日
（二）原告藉用其子女楊啟穎等人之銀行帳戶作為其個人理財活動之往來帳戶，經查下列銀行帳戶之所有權、處理支配權均係屬原告：
銀行名稱 銀行存款帳號 開戶人名稱第一商業銀行南三重分行 #000-00-000000 楊啟穎第一商業銀行南三重分行 #000-00-000000 楊啟穎第一商業銀行南三重分行 #000-00-000000 楊台麟華南銀行北三重分行 #000-00-0000000 楊啟蘊華南銀行北三重分行 #000-00-0000000 楊啟芬華南銀行北三重分行 #000-00-0000000 楊啟敏中興商業銀行三重分行 #000-00-0000000 楊台麟中興商業銀行三重分行 #000-00-0000000 楊啟穎彰化商業銀行三和路分行 #0000-00-00000000 楊宮莉莉
二、本件聯成公司之增資資金，係在被告調查基準日內，均來自前列銀行帳戶轉入，然各該帳戶之資金，依財政部認定：均屬原告借用子女楊啟穎等人之銀行帳戶作為其個人理財活動之往來帳戶，該銀行帳戶之所有權、處理支配權均係原告，故原告主張涉案之資金，係屬信託所有，而該資金購置之財產即增資股，亦為信託財產登記所有。
三、信託法第九條「受託人因信託行為取得之財產權為信託財產。受託人因信託財產之管理、處分、滅失、毀損或其他事由取得之財產權，仍屬信託財產。」之規定，該增資股應屬信託財產，被告既然認定信託在先，但卻不認定因信託資金購置之財產，而課徵贈與稅，顯有前後認定不一，損害原告權益。
四、本件原告已於八十六年六月二十八日向被告說明「‧‧‧上項資金似以本人資金認股而用子女名義信託登記於子女、媳婦名下，俟子女等有資金能力時再為買回，特此說明」。如說明書及被告審查報告（已附卷於貴院卷內），故本件原告并無禁反言法理之情事。
貳、本件如被告不認定「信託」而認定「贈與」：則被告應於原告八十年至八十二年間原告用自己資金以楊啟穎名義存款時，即應課徵贈與稅，原告主張如應課徵贈與稅，則時點錯誤。
參、被告答辯狀所稱：相牽連之另一案件，業經判決原告敗訴確定，唯法官應可獨立審判，以往類似事件亦曾判決不一。
綜上所述被告，違反行政程序法第六條「行政行為，非有正當理由不得為差別待遇」及同法第九條「行政機關就該管行政程序應於當事人有利及不利之情形，一律注意」等規定，致損害原告權益，請判如訴之聲明。
被告主張：
壹、程序部分：本件貴院九十年度訴字第二○五三號裁定，略以被告之復查決定，原告於八十八年九月十四日由受僱人（正義國宅自治管理委員會）收受，而原告於八十八年十月十八日始向財政部提起訴願，其程序已有不符，該訴願應不予受理，惟財政部仍予受理，並為訴願決定，嗣原告再提起行政訴訟，難謂合法，遂由程序裁定駁回；惟案訴經最高行政法院，最高行政法院以原系爭復查決定之送達不合法，程序無從審著，予以裁定原裁定廢棄，則本件被告爰依最高行政法院裁定意旨，為實體答辯，合先陳明。
貳、實體部分：
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、‧‧‧三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」為改制前行政法院三十六年判字第十六號著有判例。
二、卷查本案係由財政部賦稅署及被告個案調查查得，以原告於八十三年十二月二十一日以自有資金四七、五○○、○○○元，無償為其子女繳納每股十元之聯成公司增資股款（其中楊啟穎七○○萬元、楊啟敏六○○萬元、楊啟芬六○○萬元、楊宮莉莉四○○萬元、楊台生二○○萬元、楊啟蘊七○○萬元、楊台立一、○五○萬元、楊台麟五○○萬元），上開股款，業經原告及受贈人承諾其購買增資股款之資金，均係原告所有，此有財政部稽核報告附案可稽；且原告於被告通知補報前，自行補報贈與稅在案。被告乃依其申報，於加計該年度前次贈與四五、八○○、○○○元後，核定贈與總額為九三、三○○、○○○元，淨額為九二、八五○、○○○元，補徵贈與稅額為二三、八九二、二五○元，揆諸首揭規定，並無不合；請予維持。
三、至原告補充理由主張本件系爭增資款四七、五○○、○○○元，其資金均由原告子女自行籌資逕存該公司，其實際資金流程為（一）八十三年十二月二十一日楊台麟自一銀南三重分行000-00-000000帳號提領二○、○○○、○○○元及八十三年十二月三十一日楊啟穎自一銀00000-000000帳號提領一八、五○○、○○○元，合計三八、五○○、○○○元，以楊啟穎名義電匯六、○○○、○○○元，以楊台立名義電匯一○、五○○、○○○元，以楊啟穎名義電匯七、○○○、○○○元，以楊台麟名義電匯五、○○○、○○○元，以楊宮莉莉名義電匯四、○○○、○○○元，以楊啟芬名義電匯六、○○○、○○○元，共計三八、五○○、○○○元，全數匯入聯成公司所屬中興銀行三重分行活儲11- 299-6帳戶。（二）八十三年十二月二十一日楊啟蘊於華南銀行北三重分行000000000000號帳戶提領一一、○○○、○○○元，以楊啟蘊名義電匯七、○○○、○○○元，以楊台生名義電匯二、○○○、○○○元，共計九、○○○、○○○元，全數匯入聯成公司所屬中興銀行三重分行活儲11-299-6帳戶。可知系爭聯成公司之增資款項並非原告所有一節；查本件系爭增資款四七、五○○、○○○元，原告雖主張其資金均由原告子女自行籌資逕存該公司，惟原告於初查及申請復查時，均未能於原告主張之期限內提示具體事證供核以實其說，本次行政訴訟再主張系爭聯成公司之增資款項並非原告所有，且查原告主張系爭款項提領之帳戶，原告於八十六年七月一日於財政部稽核組之談話筆錄，均主張係原告利用子女楊啟穎等人名義開立帳戶，實際為原告所有，且均供原告運用，該筆錄有原告及楊啟穎認章在案，亦為兩造所不爭執，是系爭款項縱係如原告主張由楊啟穎等帳戶領匯，亦係屬原告之款項，原告前後所述不一，自相矛盾，並且係在法定七年之核課期間過後，才謂資金為原告子女等自有，在此情況原告自應受「禁反言」法理之拘束，自不容原告反覆改口，否認以往自認之事實，此禁反言之法理，亦有貴院九十年度訴字第一七八號判決可資參照，是原告主張自無足採信。
四、另有關本件相牽連之原告同一案情贈與稅案件，前經貴院九十年度訴字第二○五二號判決駁回原告之訴，原告雖不服，提起上訴，惟經最高行政法院九十二年度裁字第一一○四號裁定，原告之上訴駁回，並於九十二年八月十四日裁定確定在案；併此陳明。綜上論述：原處分及所為復查及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、‧‧‧三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。‧‧‧」為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」為改制前行政法院三十六年判字第十六號著有判例。
二、本件原告於八十三年十二月二十一日以自有資金四七、五○○、○○○元無償為其子女繳納每股十元之聯成公司增資股款，其中楊啟穎七○○萬元、楊啟敏六○○萬元、楊啟芬六○○萬元、楊宮莉莉四○○萬元、楊台生二○○萬元、楊啟蘊七○○萬元、楊台立一、○五○萬元、楊台麟五○○萬元，案經財政部賦稅署查獲，檢送相關資料移由被告審理屬實，乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，核定為贈與，並於加計該年度前次贈與四五、八○○、○○○元後，核定贈與總額為九三、三○○、○○○元，淨額為九二、八五○、○○○元（其中四
五、八○○、○○○元部分，經本院另案九十年度訴字第二○五二號、最高行政法院九十二年度裁字第一一○四號裁定駁回原告之訴確定在案），淨額為九二、八，補徵贈與稅額為二三、八九二、二五○元。原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為系爭款項是否屬於贈與或信託？
三、經查，本件系爭增資款四七、五○○、○○○元，原告雖主張其資金均由原告子女自行籌資逕存該公司，惟查其中三八、五○○、○○○萬元，係聯盛公司於八十三年十二月二十日以支票給付原告股東往來款，存入楊台麟一銀南三重分行帳戶及楊啟穎同銀行帳戶，於八十三年十二月二十一日各提領二○、○○○、○○○元及一八、五○○、○○○元，合計三八、五○○、○○○元，同日以楊啟穎名義電匯六、○○○、○○○元，以楊台立名義電匯一○、五○○、○○○元，以楊啟穎名義電匯七、○○○、○○○元，以楊台麟名義電匯五、○○○、○○○元，以楊宮莉莉名義電匯四、○○○、○○○元，以楊啟芬名義電匯六、○○○、○○○元，共計三八、五○○、○○○元；另楊啟穎於八十三年四月二十九日自一銀南三重分行匯款一○、○○○、○○○元存入華銀北三重分行楊啟蘊帳戶，同年十二月二十一日楊啟蘊於華南銀行北三重分行帳戶提領一一、○○○、○○○元，以楊啟蘊名義電匯七、○○○、○○○元，以楊台生名義電匯二、○○○、○○○元，計九、○○○、○○○元，均匯入聯成公司所屬中興銀行三重分行活儲帳戶繳納增資款；有第一銀行支票存款對帳單、聯盛公司總分類帳、原告與楊啟穎簽認之資金流程等件影本附於原處分卷可參，並為原告所不爭執，是原告主張其資金均由原告子女自行籌資逕存該公司一節，要無可採。
四、原告雖又主張略以，本件繳納聯成公司之增資資金，係在被告調查基準日內，均來自原告子女銀行帳戶轉入，然各該帳戶之資金，依財政部認定，均屬原告借用子女楊啟穎等人之銀行帳戶作為其個人理財活動之往來帳戶，該銀行帳戶之所有權、處理支配權均係原告甲○○，原告並已於八十六年六月二十八日向被告說明「上項資金係以本人資金認股，而用子女名義信託登記於子女、媳婦名下，俟子女等有資金能力時再為買回」，故系爭涉案之資金，係屬信託所有，而該資金購置之財產即增資股，亦為信託財產登記，均為原告所有云云。惟查，依信託法第九條規定「受託人因信託行為取得之財產權為信託財產。受託人因信託財產之管理、處分、滅失、毀損或其他事由取得之財產權，仍屬信託財產。」，是信託行為，係指信託人將財產所有權移轉與受託人，使其成為權利人，以達當事人間一定目的之法律行為而言；在信託人終止信託契約前，受託人並無返還受託物之義務。必俟信託人終止信託關係後，始得請求受託人返還信託財產，受託人僅負有將信託財產返還予信託人之義務（最高法院八十六年度台上字第三四五四號判決參照）。本件依原告主張各該銀行帳戶之資金之所有權、處理支配權均係原告行使，則原告並未將資金信託與其子女為受託人並為管理或處分，原告主張為信託法律關係顯有誤解，其主張要無可採。
五、末查，原告將其自有而以楊啟穎、楊啟蘊名義存款之資金，無償為其上述子女繳納聯成公司之增資股款，即係以自己之資金，無償為他人購置財產，被告依行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，以贈與論補徵贈與稅並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十一 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中法官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 四 月 二十一 日
書記官 楊子鋒