臺北高等行政法院判決
93年度簡字第01253號原 告 德侑股份有限公司代 表 人 甲○○（董事長）訴訟代理人 施博文（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國93年9月2日及同年月1日台財訴字第09300278950、00000000000、00000000000號訴願決定（案號：第00000000號、00000000、00000000號），合併提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告分別於民國（下同）87、88、89年間分配股利新臺幣（下同）13,203,345元、10,844,811元、25,885,980元予股東，可扣抵稅額0元，未於次年1月底前申報股利憑單，經被告查獲，並經被告所屬臺北縣分局通知補報，惟原告仍未依限按實補報，經被告各處罰鍰3,000元，原告不服，申請復查，經被告以93年3月18日北區國稅法2字第0930013084號、同年月15日北區國稅法2字第0930013085號及第0000000000號復查決定，駁回其申請，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告主張被告僅憑臺北市調查處函及調查筆錄，即認定原告未依限申報股利憑單，且同一案件業經不起訴處分在案，被告未詳查舉證，遽予裁罰，是否可採？㈠原告主張：
⒈依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定，被
告應就權利（罰鍰處分權）發生事實負舉證責任，倘其不能確實證明原告有任何發放股利而未開立股利憑單違法事實之存在，其罰鍰處分即不能認為合法：查「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」為最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）39年判字第2號判例意旨。又稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般民事訴訟相同，即認為在事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。換言之，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，此依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定甚明。被告主張原告有發放股利而未依法填發股利憑單之事實，其應舉證證明確有權利（罰鍰處分權）發生之事實，否則，事實不明之不利益即應歸於被告。本件被告既未能確實證明原告有任何發放股利而未開立股利憑單違法事實之存在，其罰鍰處分依上開說明與前揭最高行政法院判例要旨，其處罰即不能認為合法。
⒉行為時公司法第20條第1項規定有保障投資人權益之意旨
，核其性質為強制規定。原告欲分派盈餘，須遵循經股東會決議承認之法定程序，惟被告一方面承認原告於87至89年度確無分派盈餘之股東會決議，另一方面卻處以原告未依法填報股利憑單，顯已違反行為時所得稅法第102條之1第1項和同法第114條之3第1項規定以及公司法第20條第1項規定，其處分顯不合法，理由分述如次：倘依被告所見，原告於87至89年度有以系爭營利所得發放股利之事實（按與事實相反之假設），依行為時公司法第20條第1項規定：「公司每屆營業年度終了，應將營業報告書、資產負債表、主要財產之財產目錄、損益表、股東權益經動表、現金流量表及盈餘分配或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東會承認。」，原告為股份有限公司，該年度之盈餘分派，依法自應提請股東會承認。申言之，行為時公司法第20條第1項規定之立法目的在使未參與公司經營之投資人瞭解公司當年度之財務狀況及經營結果，以保障投資人權益，是盈餘分派須經股東會承認，此為股東會之法定職權，公司之其他機關並不能越俎代庖，因此，不可能在未經股東會決議承認之情形下，即憑原告之董事長或總經理一人之意逕予發放股利予特定個別股東，此觀諸行為時公司法第232條第1項：「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利」之規定意旨自明。查原告於87至89年度確無分派盈餘之股東會決議，亦為被告所不爭，此可參照被告審查3科致審查1科之便箋「……前段所述經由國稅局查獲認定係公司當年度之營利所得，並非源自公司股東大會決議分配之股利……」與被告審查3科致法務2科之便箋「……一、經查本科通報該公司必須依法申報股利憑單金額係當年度匯出自應歸屬該公司之國外銀行帳戶……並直接匯出至該公司股東國內之個人戶頭，並非經過股東會議記錄決議通過發放。……」內容可資佐證。另查所得稅法第102條之1第1項前段規定：「依第66條之1規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年1月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關查核；並應於2月10日前將股利憑單填發納稅義務人。」，意即有經股東會決議之上一年度內分配予股東之股利，方能按實填報或填發股利憑單。被告不能未經查而僅憑法務部調查局台北市調查處（下稱台北市調查處）通報原告有從國外帳戶匯款入國內私人帳戶之情形，而該私人剛好具有股東之身分，即恣意認定原告於87年度、88年度及89年度有發放股利於股東而未開立股利憑單之情事，進而以該事實誤用於所得稅法第102條之1第1項之規定，並依同法第114條之3第1項「營利事業未依第
102 條之1第1項規定之期限，按實填報或填發股利憑單」規定，對原告處以未依限填發股利憑單之處罰，則被告之處罰理由顯已違反行為時公司法第20條第1項之強制規定，其罰鍰處分亦已違反所得稅法第102條之1第1項及同法第114 條之3第1項規定，被告確有濫用其身為課稅主體裁量權之情事，其罰鍰處分顯非適法，依法應予撤銷。
⒊本件被告所為之罰鍰處分牴觸其本身就原告87年度及88年
度未分配盈餘所為核定之羈束力：由原告87年度未分配盈餘更正核定通知書第19項次之記載「已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額核定金額0」，及88年度未分配盈餘更正核定通知書第19項次之記載「已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額核定金額0」，可知原告至少於上述2年度並無分派股利之事實。因此，基於所得稅法適用上之體系解釋及被告身為課稅主體應遵循之課稅一致性原則，被告實無理由在未能舉證證明原告確有發放股利予其股東之情形下，即要求原告履行其填發股利憑單之義務。退而言之，縱被告認定87年度、88年度及89年度原告有股利發放之事實，被告87年度及88年度未分配盈餘之核定，已因送達原告而對外發生效力，對被告內部各單位亦應有羈束力，被告復以異於其本身就原告87年度及88年度未分配盈餘核定之結論，對原告課予填發股利憑單之義務而處以罰鍰處分，前後處分完全矛盾，是被告之罰鍰處分已牴觸前處分之羈束力，顯有違法甚明。
⒋本件被告處罰依據為台北市調查處90年8月7日（90年）肅
字第9061937號函、91年8月16日肅字第09143626600號函、91年11月21日肅字第09143639140號函暨案關調查筆錄等資料，惟同一案件，台北市調查處以違反稅捐稽徵法等罪嫌移送台北地檢署，經檢察官查證於92年12月9日（91年度偵字第20128號）依刑事訴訟法第252條第10款規定為不起訴之處分，其不起訴處分之要旨略為：一、「……（七）……再查被告甲○○在台灣設立德侑公司，接受產品訂單、以信用狀向銀行押匯，並於台北縣三峽鎮（下稱一廠）及馬來西亞（下稱二廠）設立工廠，以生產鋁製窗外銷，又於加拿大、美國、日本等地立經銷鋁製窗簾公司，再於香港設立TYI公司及銀行帳戶，供公司及個人資金調度之用等之所謂『三角或四角貿易』，即由德侑公司接受美國等地廠商下單，轉單予二廠生產，由二廠直接出貨予美國等地廠商，再由二廠將提單等押匯文件送德侑公司，由德侑公司持向第一銀行中山分行押匯，德侑公司再從押匯中收取百分之5.5佣金，餘款轉匯至香港TYI公司（因馬國對外匯管制）等情，業為被告甲○○自承無訛，實與國內一般從事國際貿易公司之所謂三角貿易，由中間商接受進口商的訂單，轉向出口商採購，貨物由供應商逕運進口商的貿易形式相同，為製造業界所常用以降低交易成本之交易方式，並不為法律所禁止；核與證人即經濟部國貿局服務組專員王又徵具結證述情節相符。二、「……（七）……德侑公司係一正常營業公司，並每年依法申報營業稅及營利事業所得稅，至於伊借用被告高春麗等人名義在香港渣打銀行或國內銀行設立帳戶，皆得渠等人同意，係純為公司或個人理財用，並無任何洗錢或逃漏稅捐，亦無使用偽造之日本進口鋁素材文件套匯，且向銀行押匯皆有清償，並無不實之交易等語，核與證人即德侑公司之會計師劉杉涼、德侑公司經理黃新龍具結證述情節相同。」三、「……（七）……故被告甲○○高春麗所辯稱：伊絕無……逃漏稅捐……等語，應屬真實可信。」。
⒌準此，被告罰鍰處分依據即台北市調查處移送有關資料，
與地檢署所偵查之案件實屬同一案件，關於事實認定部分，自應尊重司法機關經詳細調查人證、物證後所為之結論，因該案業經台北地方法院檢察署不起訴處分確定在案（亦即，認定原告並無任何逃漏稅捐之情）。
㈡被告主張：
⒈查原告於85年度至90年度由香港UNI INE C2帳戶將資金匯
入國內原告負責人甲○○、股東郭清森之私人帳戶供其個人使用, 依據原告協理高春麗90年6月28日於臺北市調查處，曾說明：「資金來源為馬來西亞廠每次出貨利潤（約2成至3成）所累積之資金。」甲○○90年9月27日於臺北市調查處筆錄說明：「該C2帳戶係因我馬來西亞廠交易之盈餘，為稅務規劃目的，而將該盈餘轉匯入該C2帳戶，以作為馬來西亞廠週轉金及我個人在國內使用等用途」等語，當應歸課個人之營利所得，另原告涉嫌未依法辦理扣繳及申報扣繳憑單、股利憑單涉嫌違章，經被告查獲並通知補報，惟原告仍未依限按實補報，違反所得稅法第102條之1第1項規定，被告87、88、89年各處以罰鍰3,000元並無違誤。
⒉經查可由未分配盈餘加徵百分之10第19項項下減除之股利
為：公司法及股東會議事錄或經股東會承認之盈餘分配表，決議自當年度稅後盈餘分配股利淨額或盈餘淨額才可自該項下減除；又若能查明係屬所稱由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額之金額（可自股東會議紀錄該年度帳載查得），且股東會議紀錄、股利憑單等相關憑證均符合所得稅法第66條之9第3項前段規定者，應准其自未分配盈餘中減除，反之則應否准其減除。查本件係原告藉其負責人於國外設置C2個人帳戶，將應屬原告之所得匯至C2帳戶，再由C2帳戶直接匯出至原告負責人、股東國內之個人戶頭，經查獲後被告認定係原告當年度分配之營利所得，惟上述營利所得並非經過股東會議紀錄決議通過發放，未符合可自未分配盈餘項下中可減除之規定，原告所訴顯係對法令之誤解，核無足採。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額……合夥人應分配盈餘總額及獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘總額，應按核定之營利事業所得額計算之。」「依第66條之1規定，應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，應於每年1月底前，將上一年內分配予股東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單全年股利分配彙總資料，一併彙報該管稽徵機關查核；並應於2月10日前將股利憑單填發納稅義務人。但營利事業有解散或合併時，應隨時就已分配之股利或盈餘填具股利憑單，並於10日內向該管稽徵機關辦理申報。」「營利事業未依第102條之1第1項規定之期限，按實填報或填發股利憑單者，除限期責令補報或填發外，應按股利憑單所載可扣抵稅額之總額處百分之20罰鍰，但最高不得超過30,000元，最低不得少於1,500元，逾期自動申報或填發者，減半處罰。經稽徵機關限期責令補報或填發扣繳憑單，扣繳義務人未依限按實補報或填發者，應按扣繳稅額處3倍之罰鍰，但最高不得超過60,000元，最低不得少於3,000元。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第102條之1及第114條之3第1項、第2項所明定。
二、本件原告分別於87、88、89年間分配股利13,203,345元、10,844,811元、25,885, 980元予股東，可扣抵稅額0元，未於次年1月底前申報股利憑單，經被告查獲，並經被告所屬臺北縣分局通知補報，惟原告仍未依限按實補報，經被告各處罰鍰3,000元，原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遞遭決定駁回，復起訴主張被告僅憑臺北市調查處函及調查筆錄，即認定原告未依限申報股利憑單，且同一案件業經不起訴處分在案，被告未詳查舉證，遽予裁罰，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
三、查原告於85年至90年間由香港UNIFINE C2帳戶將資金匯入國內原告之代表人甲○○、股東郭清森之私人帳戶供個人使用，經台北市調查處查得，依原告之協理高春麗90年6月28日在該處調查筆錄稱：「資金來源為馬來西亞廠每次出貨利潤（約2成至3成）所累積之資金。」原告之代表人甲○○同年9月27日於該處調查筆錄亦稱：「該C2帳戶係因馬來西亞廠週轉金及個人在國內使用等用途。」乃將相關帳證移由被告審理核算原告於87、88、89年間分配股利13,203,345元，10,844,811 元，25,885,980元予股東甲○○、郭清森，可扣抵稅額為0元，此有調查筆錄、違章案件簽報單等附原處分卷可稽，事證明確，被告所屬台北縣分局乃通知補報，惟原告未依限按實補報，被告分別以92年度財所得字第Z0000000000000號至Z0000000000000號各處罰鍰3,000元，揆諸首揭規定，自無不合。
四、又原告上述配予股東之營利所得，並未經過股東會議決議通過，未符合可自未分配盈餘項下減除規定，故原告尚難以87年、88年度未分配盈餘更正核定通知書第19項「已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額為0元」執為本件對其有利之論據，且本件違反所得稅法之裁罰構成要件與是否成立刑事犯罪之要件有別，原告執甲○○、郭清森業經台灣台北地方法院檢察署檢察官91年度偵字第20128號不起訴處分書，主張免罰，亦不足採。
五、綜上說明，本件被告對原告之罰鍰處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 5 月 2 日
第 三 庭 法 官 黃本仁上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 94 年 5 月 4 日
書 記 官 姚國華