臺北高等行政法院判決 九十三年度簡字第一二六六號
原 告 崴昇科技有限公司代 表 人 彭松濤訴訟代理人 劉秋絹律師（兼送達代收人）
乙○○被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）住同右訴訟代理人 丙○○兼送達
丁○○右當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月十三日台財訴字第０九二００一六一一八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）九十一年一月十六日，委由美華報關有限公司向被告機關申報自香港進口"HELLO KITTY" BRAND AM/FM CD RADIO CASSETTERECORDER等乙批（報單號碼：第ＡＡ／九一／○一三四／○○六七號），原申報完稅價格新台幣（下同）八九○、二六八元。經被告機關依行為時關稅法第十四條第一項規定，按原申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經財政部關稅總局驗估處（以下簡稱驗估處）查復原申報價格應加計權利金二○八、○○○元，被告機關乃據以增估補徵稅費計六三、一二四元。原告不服，申請復查未獲變更，經提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告支付權利金予授權公司是否為本件買賣之交易條件，為進口時實付或應付價格之一部，而應計入本件關稅完稅價格？
甲、原告主張之理由：
一、本件主要爭點為，原告前於民國九十年九月二十一日委向被告機關申報自香港進口香港產製"HELLO KITTY"BRAND AM/FM LED CLOCK RADIO等乙批（報單號碼ＡＡ／AA／九一／０一三四／００六七號），申報完稅價格八九○、二六八元，經被告機關事後再加審查，改按原申報完稅價格另加計權利金二○八、○○○二元核估完稅價格。蓋原告為取得三鸝歐股份有限公司在台銷售之權利所支出之權利金，與系爭進口貨物之交易價格無涉，更非系爭貨物交易條件之一，故原告主張該權利金不得計入完稅價格。
二、按前揭關稅法第二十五條第一項、第二項所定「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格」。進口貨物之交易價額應計入關稅完稅價格為雙方所不爭執。然被告機關以原告曾向台灣三鸝歐股份有限公司繳付權利金，並為賣方香港商美捷公司記載於發票，顯見該筆交易是以取得授權證明為先決條件，權利金為交易價格，應計入關稅完稅價格云云，惟查：
㈠訴外人香港商美捷公司（MateStar即系爭貨物賣方）就其販賣予原告之商品並未
加計權利金，而原告與台灣三鸝歐股份有限公司間之授權金給付，亦與該公司無涉，此參美捷公司所出具之證明書（請參原告證四及證五）。至於發票所載文字純係因原告公司第一次與美捷公司進行交易，美捷公司為俾免有侵權行為發生乃要求記載，與本件爭執無關。被告機關強以文字記載為平，而未探究實情，其主張顯無理由。
㈡台灣三鸝歐股份有限公司與原告間給付權利金，係基於取得台灣地區銷售權利，
此自被告機關於九十一年四月十六日訪談台灣三鸝歐股份有限公司，該公司談話紀錄第三點（參原告證六）謂：「授權廠商取得本公司授權為台灣地區銷售權利」，明白直指本件兩造所爭執之權利金為「台灣地區銷售權利」，與貨物進口交易無涉。
㈢原告就授權商品得全權向第三人訂購，並不受台灣三鸝歐股份有限公司控管，該
公司談話紀錄第三點謂：「．．．產地製造地並無硬性規定，．．．」。台灣三鸝歐股份有限公司授權原告在台灣地區銷售授權商品，對授權商品品質自應嚴加管控，但此商品管控之對象為原告公司，而非訴外人香港商美捷公司（即賣方）。益見原告與香港美捷公司之交易內容，台灣三鸝歐股份有限公司並不過問，授權者既不過問交易內容，即與此交易無關，則權利金如何計入貨物交易價格？㈣原告向第三人訂購商品，該第三人與授權者台灣三鸝歐股份有限公司無關，該公
司談話紀錄第四點謂：「．．．敝公司與MATESTAR ELECTRONICS CO.,LTD於台灣地區並無任何直接關係，但該公司與敝公司香港分公司為授權廠商關係。」三鸝歐公司為日本廠商，其於各地設立分點，各分點間財務獨立，均統合於日本三鸝歐公司之下，彼此間並無任何牽連，台灣三鸝歐股份有限公司與香港分公司並非同一公司，故台灣三鸝歐股份有限公司方稱其與MATESTAR ELECTRONICS
CO.,LTD（美捷公司）在台灣並無任何直接關係。更證台灣三鸝歐股份有限公司與美捷公司既無任何直接關係，則美捷公司生產貨物即不受台灣三鸝歐股份有限公司管控，從而其與原告間之銷售關係，亦非台灣三鸝歐股份有限公司所得過問，如此台灣三鸝歐股份有限公司所收受之權利金自與系爭貨物進口交易之價格無關。
㈤綜前所述，本件權利金既係原告為取得「在台灣銷售」之權利而支付者，即與系
爭進口之貨物交易條件無涉，進一步言，授權者台灣三鸝歐股份有限公司既未就貨物製造者有硬性之規定，即原告就貨物之購買對象不受授權者之管控，從而台灣三鸝歐股份有限公司對原告與第三人間之買賣關係亦不加追究，甚至未加管控。綜言之，台灣三鸝歐股份有限公司僅要求原告公司必需對其負責授權商品之品質，至於原告如何進行則不予干預。如此，如何能認系爭獲益之交易價格含括權利金之給付。
三、原告與台灣三鸝歐股份有限公司授權契約（參原告證七），第一條明訂：「在附件一２明訂之區域（以下稱授權區域），甲方授權乙方製造、販售、散布如附件一─１記載，甲方之母公司日商三鸝歐股份有限公司．．．」，明白揭示關於授權商標之製造為原告公司可以自行處理，本此精神可見，授權契約第五條、第九條相關產品品質之需求需係針對原告公司，而非對原告公司所委託之製造商而定。再者，授權合約之文字謂，原告公司委託製造前應取得設計圖、委託製造之際應將設計圖交付受託者並應告知應注意事項，合約內自始未曾要求原告應告知受託廠商或要求原告公司應至其指定之廠商委託製作，乃被告機關以此文字認定權利金應數系爭貨物之交易條件，洵屬無稽。
四、財政部五十八年十一月十五日台財稅發第一三四七○號令：「進口機器所含專利費及設計費如係在國外製造，應併入機器售價內課徵關稅，如屬機器進口後製造成品之專利費及設計費，不予課徵關稅，而應課徵所得稅．．．」即認貨物進口進口後依另一法律關係支付之權利金，其價值於進口時既不存在，自不應課徵關稅。職是，所謂「依交易條件支付之權利金」，係指權利金之支付為買方與賣方交易中明示或默示之條件，如未支付權利金，則買方依其與賣方之契約將無法進口該貨物而言。參酌日本編著之「關稅評價の實務」一書（目前列為財政部財稅人員訓練所世界租稅著作翻譯叢書）所載第一○八例與本件情況完全相同，係買方與第三人約定支付之權利金，則不必計入完稅價格（請參原告證二，該書第一０七例係買賣雙方明白約定權利金為交易條件，第一○九例則是授權者要求買方必需向指定廠商購買授權商品，均需將權利金計入完稅價格。本件並無約定亦無授權者指定廠商之情形，符合該書第一○八例，無庸計入完稅價格）「足見買方為進口及銷售進口貨物所支付之權利金是否應計入完稅價格，係取決於買方是否依其與賣方之交易條件而支付該權利金。如買方並非依其與賣方之進口交易條件而支付權利金，則縱使買方依其與第三人之約必須支付權利金，其權利金之支付仍不應計入完稅價格」。故同採「關稅估價制度」之我國，上開實例之見解，自不容為相反之解釋。
五、所謂「交易條件」係指交易雙方明示或默示約定之條件，必交易雙方主觀上確有以之為交易條件之意思者，始足當之。本件台灣三麗鷗公司之授權，原係獨立於原告及美捷公司買賣雙方交易之「各別事實」，並非交易雙方約定之「交易條件」。上開香港賣方與授權公司香港分公司間有授權廠商關係之證述，充其量只能表示台灣三麗鷗公司授權予原告；香港三麗鷗公司授權予香港美捷公司，係個別不同授權，客觀並存之事實而已，自不容因之即認台灣三麗鷗公司之授權為原告與香港美捷公司約定之交易條件。再者，原告須依約支付權利金，以獲得台灣三麗鷗公司之許可輸入附有三麗鷗公司標章、造形之產品，此係原告與臺灣三麗鷗公司間之使用商標權之銷售條件，而非原告與賣方即香港美捷公司之交易條件；縱認香港美捷公司與香港三麗鷗公司間有授權廠商關係，均非原告與香港美捷公司間之交易條件。換言之，原告與賣方即香港美捷公司間之買賣契約、原告與臺灣三麗鷗公司間授權契約暨香港美捷公司與香港三麗鷗公司間之授權契約間，係屬個別相對性之契約關係，尚難徒以香港美捷公司與香港三麗鷗公司間有授權關係，遽謂本件買、賣、授權公司三方互負權利義務關係，否則香港美捷公司既與香港三麗鷗公司間有授權廠商關係，原告自香港美捷公司買受系爭進口貨品之同時，又何庸再行支付台灣三麗鷗公司上述權利金之道理？訴願決定、復查決定逕以推定本件買、賣、授權公司三方可說互負權利義務關係云云，容嫌速斷。
六、綜上所述，原處分、決定於未審究權利金是否係依買賣雙方進口交易條件所支付前，概認買方所支付之權利金悉應計入完稅價格，已有違誤；復以臆測推定本件買、賣、授權公司三方間互負義務，自乏依據。
乙、被告主張之理由：
一、原告於準備程序開庭時主張之理由：「本案權利金係於國內支付，與賣方無關，不屬雙方交易條件云云」乙節，查本件進口後，進口人提供與原申報價格相符之資料：PROFORMA INVOICE、PURCHASE ORDER、L/C電文、進口結匯證實書、進口證明書等交易文件供參，經核原申報價格與上列查得交易文件價格相符，依前揭關稅法第二十五條之規定，按原申報價格核估，惟其進口證明書載明本案已支付權利金，查相同案情之案件（進口報單號碼ＡＡ／九０／五五五一／００九一，繫屬鈞院九十二年訴字０三二０一號）前經驗估處查得賣方繕具之PROFORMAINVOICE/SALES ORDER有THIS LICENSE PRODUCTS SHOULD BE PROVIDE A COPY OFCERTIFICATE FROM STEFAN（本件原告）TO MATESTAR（本件香港賣方）WHICHISSUED FROM SANRIO TAIWAN（台灣三麗鷗公司，本件授權人）之載明，本件來貨與上開案件無論進口人、出口人、來貨貨名、型號、數量、申報價格都完全相同，僅有在PROFORMA INVOICE/SALES ORDER上已刪除上述之記載，其意謂上述記載確屬買、賣雙方之交易條件，原告為避免權利金被加計而故意予以刪除，又本件之PROFORMA INVOICE/SALES ORDER上另有與交易條件有關之ALL ORIGINAL L/C
AND ARTWORKS/FILMS MUST BE RECEIVED AT LEAST 30 DAYS PRIOR TO DELIVERYDATE SELLER DOES NOT UNDERTAKE ANY DELAYED SHIPMENT DUE TO LATE L/COPENING AND/OR ARTS WORKS FILM SUBMISSIONS.記載，及本件原告與本件授權人（即台灣三麗鷗公司）所簽定之「商品化權利授權契約書」第四條第二項及第五條規定，需俟原告支付權利金後始可取得產品授權標籤及授權產品之設計草稿圖（按授權契約書即使是由原告製作亦需得到授權人之同意），以便交與賣方製造、交運產品，否則賣方不負任何遲延交貨責任；足證買賣雙方交易條件包括必需取得授權證明文件，而買方對授權人支付權利金後始可取得產品授權證明文件，故進口人為進口貨物支付之權利金既為進口之交易條件，且為進口時實付、應付價格之一部分，又與進口貨物有關；自應計入完稅價格內課徵關稅，至於權利金之支付係在國內或國外並非決定其應否加計之因素。
二、原告與授權人之授權合約就有關使用其卡通造型圖案係按建議零售價之百分之六點五支付權利金予授權人，故任何個人或公司非經授權人之授權，並依合約支付權利金，即不得製造、進口、行銷及販售授權產品；本件買賣雙方就權利金之支付雖未明文規定，惟買方（即原告）若無授權人之授權，即不可能進行此項交易，是為得到授不物支付之權利金既為進口之條件，且為進口時實付、應付價格之一部分，自應計入進口貨物之完稅價格課徵關稅，殆無疑義。至於財政部五十八年十一月十五日台財稅發第一三四七０號令，係就進口後「製造」所支付權利金為解釋，與件情形並不相同。
三、原告援引「日本關稅估價實務」第一０八例中，買、賣、授權人間就交易條件並無任何形式之約定，而本案在買賣雙方之交易條件是以取得授權證明為先決條件，原告若無授權人之授權，則不可能進行此項交易，二件案情顯然有間，故原告引喻顯然失當。
四、本件授權人證稱本件香港賣方與授權人香港分公司間為授權廠商關係，足見賣方所製造銷售之卡通造型圖案之授權產品為經授權人授權製造具有應付未付權利金之真品，而與該真品之任何交易均與權利金有關，且該權利金與交易貨品同時存在。縱使買賣雙方於買賣契約中未就是否支付權利金等相關事項為任何明示或默示之約定，並不能否定該權利金之支付非為間接之交易條件，何況雙方簽署之PROFORMA INVOICE上甚至指明需有CERTIFICATE ISSUED FROM SANRIO TAIWAN之之載明，此即可證明賣方為避免相關商標法等法令而要求原告提供授權人之授權證明，以證明其已獲合法委託，賣方雖與授權人之授權無關，但是於買賣雙方簽署之PROFORMA INVOICE直接要求需有授權人之授權證明，難謂本件交易關係僅限於買賣雙方之間，則賣方之要求為買賣雙方之直接交易條件，其理至明。
五、本件買賣雙方簽署之PROFORMA INVOICE，原告支付授權人之權利金為其進口卡通造型圖案授權產品HELLO KITTY完成交易之必要條件，且原告於系爭貨品進口前已支付權利金，亦即已成就PROFORMA INVOICE上之條件，此按交易條件支付之權利金需計入完稅價格課徵關稅，乃前揭關稅法第二十五條所明定，原核估應屬適法允當，原告之理由均不可採。
六、另查本件原告向香港同本件賣方進口同樣貨物計有四批，本件（進口報單號碼ＡＡ／九一／０一三四／００六七）加計權利金二００、八００元、第二案（進口報單號碼ＡＡ／九０／五五五一／００九一，繫屬鈞院九十二年訴字０三二０一號）加計權利金四九八、二二六元，第三案（進口報單號碼ＣＨ／九一／五一七／００六二四）加計權利金新台幣二０、八００元，第四案（進口報單號碼ＡＡ／九一／一八八四／一一七一）加計權利金二四九、六００元，其中第三、四案原告均同意按財政部關稅總局驗估處核估價格加計權利金補稅結案，並未提起行政訴訟，併此敘明。
理 由
壹、程序方面：本件原告之代表人原為甲○○，嗣變更為為彭松濤；被告之代表人原為洪啟清，九十三年七月十六日變更為朱恩烈，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，先為敍明。
貳、實體方面：
一、「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」「前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」及「進口貨物之實付或應付價格，如未計入下列費用者，應將其計入完稅價格．．．三、依交易條件由買方支付之權利金及報酬。」分別為行為時關稅法第二十五條第一項、第二項及第三項第三款所明定。
二、卷查：㈠本件貨物進口後，原告提供與原申報價格相符之資料：PROFORMA INVOICE、
PURCHASE ORDER、L/C電文、進口結匯證實書、進口證明書等交易文件，經被告按原申報之事項，先行徵稅驗放，嗣經財政部關稅總局驗估處查復原申報價格應加計權利金二○八、○○○元，被告機關據以增估補徵稅費。惟依據原告另件進口相同貨物之案件（進口報單號碼ＡＡ／九０／五五五一／００九一）前經財政部關稅總局查得賣方繕具之PROFORMA INVOICE/SALES ORDER（見本院卷第七十四至七十七頁）上載明有THIS LICENSE PRODUCTS SHOULD BE PROVIDE A COPY OFLICENSE CERTIFICATE FROM STEFAN（買方即本件原告）TO MATESTAR（香港賣方即美捷電業公司）WHICH ISSUED FROM SANRIO TAIWAN（台灣三麗鷗公司，本件授權人）字樣，而本件原告來貨與上開案件無論進口人、出口人、來貨貨名、型號、數量、申報價格都完全相同：且上開PROFORMA INVOICE/SALES ORDER下方記載有：ALL ORIGINAL L/C AND ARTWORKS/FILMS MUST BE RECEIVED AT LEAST 30DAYS PRIOR TO DELIVERY DATE. SELLER DOES NOT UNDERTAKE ANY DELAYEDSHIPMENT DUE TO LATE L/C OPENING AND/OR ARTS WORKS FILM SUBMISSIONS.（綜合上開英文意旨買方必須提供授權證明文件給賣方，及將設計圖、LC於交貨前三十天交給賣方，否則賣方不負遲延交付的責任。）又依據原告與台灣三麗鷗公司所簽訂之「商品化權利授權契約書」（下稱授權契約書，見本院卷第七十八、第七十九頁）第四條及第五條之規定，原告須支付權利金後始可取得台灣三麗鷗公司發給之授權標籤貼紙（產品授權證明文件）及授權產品之設計草稿圖（按依授權契約書即使是由原告製作亦需得到授權人之同意），故原告須先支付權利金取得授權文件及授權產品之設計圖稿，交付賣方以便製造、交運產品，否則賣方不負任何遲延交貨責任。由此足證買賣雙方交易條件包括必須由原告提供授權證明及設計圖稿，而原告對授權人支付權利金後始可取得產品授權證明及設計圖稿，則原告支付權利金乃成為進口之交易條件之一。
㈡次查原告與授權公司台灣三麗鷗公司所訂授權契約書第四條明定原告須支付權利
金，授權公司才將授權標籤貼紙交付原告，第五條明訂有關授權產品之設計草稿圖等原稿，應由授權公司製作，其所製作之原稿及由原告製作在授權公司監修下完成之原稿著作權、衍生著作之權利及其他一切權利，在製作原稿之同時，即歸屬授權公司，足證原告支付權利金後始可取得授權產品之設計草稿圖等原稿，以便交與賣方製造產品完成交易，否則無法進行此項交易。另授權契約書第七、八條規定原告支付權利金後，授權公司始能同意原告委託第三人在授權區域以外的國家或地區製造，又據上開授權契約書第九條（６）規定，製造授權產品時，不可損害三麗鷗卡通造型圖案之名譽、信用、評價及形久且維持授權產品之高品質、同條（２）並規定原告委託予委託製造業者製造全部或一部之授權產品時，應將「三麗鷗卡通造型圖案產品製造、加工、零件組裝合等相關注意事項」交予全部之相關委託製造業者，且以該注意事項之規定作為原告與委託製造業者間之委託製造契約之內容等語。由上觀之，本件買、賣、授權公司三方互負權利義務關係，故權利金之支付自為交易條件之一。
㈢本件原告已依其與授權公司簽訂之契約書，就有關使用其權利按建議售價之百分
之六點五支付權利金予授權公司（授權契約書第四條第一項及其附件，見本院卷第八十九頁），原告於申請復查時亦承認其在台灣地區支付台灣三麗鷗公司之費用，係按「售價」之百分之六點五作為「產品設計費」。另據財政部關稅總局驗估處談話筆錄記載（見本院卷第九十頁），授權公司即台灣三麗鷗公司證稱，本件原告進口貨物，權利金應為二○八、○○○元（未稅）．．．「產品設計費」與授權金並無不同．．．廠商欲於海外製造商品時，均有口頭取得授權公司之同意，並於進口前取得授權公司之進口證明書．．．。本件香港賣方與三麗鷗香港分公司為授權廠商公司等語在卷。又台灣三麗鷗公司出具之權利金回條已載明本件授權產品已支付權利金二○八、○○○元（見本院卷第九十一頁）。
㈣綜觀上開權利金簽收回條、原告與台灣三麗鷗公司之授權契約書、及財政部關稅
總局驗估處談話筆錄記載，原告與授權人之授權合約就有關使用其卡通造型圖案係按建議零售價之百分之六點五支付授權金予授權人，任何個人或公司非經授權人之授權，並依合約支付權利金，即不得製造、進口、行銷及販售授權產品。又本件授權人證稱本件香港賣方與授權人三麗鷗之香港分公司間為授權廠商關係，足見本件賣方所製造銷售之卡通造型圖案之授權產品，為經授權人授權製造具有應付且已付權利金之真品，故與該真品之交易價值與權利金有關，其交易價值實包含該權利金。雖本件買賣雙方就權利金之支付未明文規定，惟如前所述，本件買賣雙方交易條件包括必須取得授權證明文件及設計圖稿，而買方（即原告）對授權人支付權利金後始可取得產品授權證明文件及設計圖稿，故原告為進口貨物支付之權利金既為進口之交易條件，且為進口時實付、應付價格之一部分，自應計入完稅價格之範圍，被告機關將系爭權利金計入完稅價格並據以補徵進口稅、推廣貿易服務費、貨物稅及營業稅合計六三、一二四元，揆諸前揭規定，並無不合。
三、綜上所述，原處分認事用法既無違誤，訴願決定予以維持，即無不合，原告仍執前詞及個人主觀之見解，請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件依卷內及本院調查所得資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
臺北高等行政法院 第二庭
法 官 林文舟右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 十一 月 三十 日
書記官 呂美玲