臺北高等行政法院判決 九十三年度簡字第八五號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年二月二十一日台財訴字第○九一○○六三○七四號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）一、八二六、二八四元，淨額為一、五五八、三五五元。原告對被告增列其抵押利息所得三筆分別為五六二、○○○元，三一六、一二五元，
三一六、一二五元及租賃所得二筆分別為二五二、二八九元，二三九、四○○元不服，申經復查決定追減利息所得八一九、二五○元及租賃所得二三三、九○七元，變更核定綜合所得總額為七七三、一二七元，淨額為五○五、一九八元，其餘復查駁回。原告復就未獲變更部分提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷（依起訴狀載意旨）。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈抵押利息所得─何運馨部分：
①系爭八○○萬元抵押權設定完成後，八十二年十二月初原告依約實際撥借何
運馨三○○萬元，八十三年元月初，何運馨之財務狀況出現危機，無力支付原告利息，亦無力繳付其本人以建物向銀行抵押貸款之利息，原告為免第一順位抵押權人合作金庫聲請強制執行損及原告（第二順位抵押權人）之權益，乃陸續代其繳付銀行貸款利息並與銀行協談如何處理。八十四年七月七日原告為免損害擴大，乃函銀行表示願協助出售處理該不動產並提供二五○萬元定期存單擔保，始免遭執行法院拍賣。嗣抵押不動產八十五年十一月由訴外人林秀美承購，原告終可順利取回供銀行擔保之二五○萬元定期存款單，惟林秀美僅願清償銀行之抵押債權，對原告之抵押債權部分不予理會，因登記抵押債務人為何運馨非林秀美，故該抵押債權仍持續設定，原告亦不願塗銷之。
②原告不僅借予何運馨之本金三○○萬元全未收回，且從八十三年元月份起即
未收得利息。被告既已查明何運馨及林秀美均無返還本金及支付利息，卻一再辯稱原告為何未承購該抵押品、未塗銷抵押權、未對抵押品進行查封拍賣，進而稱其核課原告利息收入為合法，實有違法理。按個人以不動產向他人抵押貸款，如經調查債權人確未取得利息所得，不得徵其所得稅，業經財政部六十六年八月三日財稅法第三五一○九號函釋有案；又抵押權人已舉證證明確未收到利息者，被告不得徒憑地政機關登記資料認定抵押權人有利息所得，而課徵利息所得稅，亦有行政法院六十九年度判字第二七四號及九十二年度判字第四○一號判決可資參照。
⒉抵押利息所得─張春豐部分：
系爭四五○萬元抵押權設定完成後，八十三年三月初原告依約撥借張春豐一、○○○萬元，八十三年五月十二日起，張春豐開立予原告之支票開始退票，且被列為拒絕往來戶，無力支付利息。原告追償無果，於八十四年初持本票聲請法院裁定獲准強制執行，至八十五年十二月十一日銀行始聲請法院執行拍賣完成。本件依法院之分配表，原告根本無法獲配拍定金額，不僅本金全部未收回，利息所得更不可能收得。被告稱原告未向法院求償張春豐怠於給付之利息，進而稱其核課原告利息收入為合法，實有違事理。
⒊租賃所得部分：
原告於八十四年間將所有長春路與辛亥路房屋各一戶（辦公室及住家各一）出租予訴外人黃清貴，並至法院辦理公證在案，惟因未查當時黃清貴已負債累累並委託律師清償債務中（八十三年五月起），自始未收取該承租合約之保證金及租金。經原告催收三個月後，黃清貴潛逃他方躲避債務，遺留之辦公用具及家具遭債權人強行搬離，殘留部分原告多次報警處理皆不得要領，至八十六年原告始將長春路房屋低價賣出，惟辛亥路房屋卻始終未能賣出。是原告實未收得租金，按所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得在內，行政法院六十一年度判字第三三五號著有判例，被告未能證明，僅以臆測、推定之方式核定所得，於法未合。
㈡被告主張之理由：
⒈抵押利息所得─何運馨部分：
①債務人何運馨提供所有坐落台北市○○○路○段○○○巷○○弄○○號五樓
房地為擔保，設定抵押權予原告，登記權利價值為本金最高限額八、○○○、○○○元，存續期間自八十二年十一月三十日起至一一二年十一月二十九日止，約定依各個債務契約所約定之利率計算利息，被告乃依上述資料核定原告八十五年度抵押利息所得為五六二、○○○元，併課其當年度綜合所得稅。
②原告訴稱八十二年十二月初，借予債務人何運馨三、○○○、○○○元，惟
自八十三年元月起，何運馨之財務出現危機，即無能力支付利息，連第一順位臺灣省合作金庫三重支庫之借款利息亦無力繳付，因恐該抵押標的遭低價強制拍賣，因而陸續代為繳付何運馨之銀行貸款及與銀行商談如何處理，嗣於本年十一月，尋洽訴外人林秀美以六、九五一、九四○元承購，除償還合作金庫貸款外，已無所剩，至今，連本金亦無法收回，確未收取利息等情，並提供向合作金庫說明願意承購系爭房屋之申請函影本供核。經查本件債務人何運馨提供所有坐落台北市○○○路○段○○○巷○○弄○○號五樓房地為擔保，設定抵押權予原告，登記權利價值為本金最高限額八、○○○、○○○元，存續期間自八十二年十一月三十日起至一一二年十一月二十九日止，約定依各個債務契約所約定之利率計算利息，有地政機關資料可稽。次查，原告雖提供其與合作金庫間為撤回強制執行而支付質押金之申請函影本供核，惟仍未對其為何終未承購，而由林秀美購得且抵押權設定亦未塗銷等疑點提出說明。又抵押權係為擔保物權，於抵押權塗銷前對該抵押物仍有追及之效力，抵押權人於債權清償期屆至而未獲清償時，即可對該土地查封拍賣，而不論該抵押物是否已移轉所有權。是債務人何運馨雖於八十五年十一月移轉所有權予林秀美，惟抵押權並未塗銷，原告係第一順位抵押權人，債務人倘確未支付利息，原告自可向法院申請將系爭房地查封拍賣，惟原告並未提起訴訟，其提供之說明書亦無法證明其確未收取利息。是原告既無法提供有力之證據以實其說，主張不足採信。惟最高額抵押，應查明實際發生債權額，經函詢債務人何運馨，主張債務為三、○○○、○○○元，並未書立債務契約，與原告主張相同，經以法定利率百分之五重新核計，變更系爭抵押利息所得為一五○、○○○元，與原核定五六二、○○○元之差額四一二、○○○元，復查決定准予核減，並無不合。
⒉抵押利息所得─張春豐部分：
①債務人張春豐提供所有坐落臺北市○○路○段○○○號三樓房地為擔保，設
定抵押權予原告，登記權利價值為本金最高限額四、五○○、○○○元，存續期間自八十三年四月十五日起至一○三年四月十四日止，約定依各個債務契約所約定計息，被告乃依上述資料，核定原告八十五年度系爭抵押利息所得三一六、一二五元，併課當年度綜合所得稅。
②原告主張系爭房地已經法院拍賣，並未收取利息等情。經查原告對被告以設
定抵押之本金最高限額四、五○○、○○○元作為計算抵押利息之基礎，並未主張不服。次查系爭房地連同同路段八十二號四樓（債務人張春豐所有）、八十號三樓（張晉瑜即張春豐之配偶所有）一併遭法院拍賣，並於八十六年九月三日拍定，原告求償之本金為一二、○○○、○○○元，並未將債務人怠於給付之利息，一併求償，有臺灣臺北地方法院民事執行處九十年十二月七日北院錦八十五民執申字第一七五三六號函可稽；又經函詢債務人張春豐，亦未獲回復。按一般經驗法則，債務人於借貸期間未依約定給付利息，屆期債權人求償本金債權之同時，必將債務人怠於給付之利息，一併求償，其向法院聲請強制執行或參與分配時，所為具體求償之聲明，即屬重要之事實證據，惟原告於上開強制執行案，並未向法院求償利息，是原告既未提示具體之事證以實其說，被告依查得資料，核定抵押利息所得，尚非無據。惟原告與債務人係約定依各個債務契約所約定計息，渠等既未提出債務契約，經以法定利率百分之五重新計算，變更系爭抵押利息為二二五、○○○元，與原核定三一六、一二五元之差額九一、一二五元，被告復查決定准予核減，亦無不當。
⒊租賃所得部分：
①原告於八十四年三月將其所有坐落台北市○○路○○○號十樓之二及辛亥路
四段一○一巷九三弄十一號房屋一併出租予黃清貴（何運馨之配偶），租約載明保證金為六、七○○、○○○元，租金每月為七○、○○○元，由保證金之利息抵充，該租約並經法院公證在案，被告依公證資料，核定該二房屋之租賃所得為二五二、二八九元及二三九、四○○元，共計四九一、六八九元，併課原告當年度綜合所得稅。
②原告主張承租人黃清貴為立偉營造股份有限公司之負責人，於八十三年即已
負債累累，有代其處理債務之劉興業律師之說明書可證黃清貴並未給付保證金及租金等情。經查公證租約第四條所載，其租金七○、○○○元係以保證金六、七○○、○○○元之利息抵充，又原告於復查階段除能證明承租人黃清貴所經營之立偉公司財務困難外，對該筆鉅額保證金之來源則隻字未提，經傳真該公證租約予原告請其說明亦未獲回復，原告雖於訴願階段主張承租人黃清貴未支付該筆保證金，惟承租人黃清貴倘未履行契約支付保證金或租金，原告自可向其求償或解除契約，其僅空言主張，不足採信。是原告既無法提出具體有力的證據以實其說，被告依公證租約核定其租賃所得，尚非無據。惟該二房屋之租金既以保證金之利息抵付，重新計算系爭租賃所得之合計數應為二五七、七八二元，與原核定四九一、六八九元之差額二三三、九○七元，被告復查決定准予核減，並無不合。
理 由
壹、抵押利息所得部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第四類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法律可據者，週年利率為百分之五。」民法第二百零三條亦有明文。又按「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。
」行政法院（現改制為最高行政法院）七十年判字第一一七號著有判例。
二、被告以原告之債務人何運馨提供所有坐落台北市○○○路○段○○○巷○○弄○○號五樓房屋為擔保，設定抵押權予原告，登記權利價值為本金最高限額八、○○○、○○○元，存續期間自八十二年十一月三十日起至一一二年十一月二十九日止，約定依各個債務契約約定之利率計算利息，經函詢債務人何運馨，主張債務為三、○○○、○○○元，並未書立債務契約，遂以法定利率百分之五核計原告該部分抵押利息所得為一五○、○○○元，固非無見。惟原告主張債務人何運馨自八十三年起即發生財務危機未支付原告利息，其為免第一順位抵押權人合作金庫聲請強制執行損及權益，陸續代為繳付銀行貸款利息並與銀行協談處理，嗣抵押不動產於八十五年十一月間由訴外人林秀美承購，但林秀美對原告之抵押債權部分不予理會云云。查原告就其主張未收取系爭抵押利息乙節，業據提出建物登記謄本、致合作金庫三重支庫申請承購函及林秀美出具之確認書為證。經核依前開申請承購函、系爭建物登記簿謄本及林秀美出具之確認書顯示，原告於八十四年七月間為解決其債務人何運馨對合作金庫三重支庫所負債務，要求合作金庫撤回強制執行，同意其承購系爭抵押不動產，足見當時債務人何運馨之財務狀況已不佳。而系爭抵押不動產已於八十五年十一月十三日由訴外人林秀美承購，林秀美因原告並非其債權人，亦未支付任何利息予原告，則原告所稱債務人何運馨無力償還債務亦未支付利息乙節，並非全然無據，應認其已盡相當之舉證責任。
三、被告另以原告之債務人張春豐提供所有坐落臺北市○○路○段○○○號三樓房地為擔保，設定抵押權予原告，登記權利價值為本金最高限額四、五○○、○○○元，存續期間自八十三年四月十五日起至一○三年四月十四日止，約定依各個債務契約所約定計息，因未據提出債務契約，乃按法定利率百分之五核計原告該部分抵押利息所得為二二五、○○○元，雖非無見。惟原告主張訴外人張春豐開立之支票自八十三年五月十二日起退票，且被列為拒絕往來戶，無力支付利息，其於八十四年初聲請法院裁定准許本票強制執行，抵押房地拍賣所得金額，原告根本無法獲配，不僅本金全部未收回，利息更不可能云云。查原告就其主張，業據提出支票、退票理由單、本票、台灣台北地方法院八十四年度票字第六一三○民事裁定、民事裁定確定證明書等件影本為證，足見債務人張春豐八十四年間之財務狀況已不佳。又系爭抵押房地連同同路段八十二號四樓（債務人張春豐所有）、八十號三樓（張晉瑜即張春豐之配偶所有）一併遭台灣台北地方法院拍賣，於八十六年九月三日拍定，拍得金額已不足清償第一順位抵押權人中國農民銀行士林分行之債權，有拍賣公告、台灣台北地方法院民事執行處九十年十二月七日北院錦八十五民執申字第一七五三六號函及分配表等件影本在原處分卷可稽，則原告僅求償本金一二、○○○、○○○元，未將利息一併求償，亦與常情無違，其主張並非無據，應認已為相當之舉證。
四、被告就上開二者未再詳予查證，仍依抵押權登記作原告收取利息之推定，即有未合。
貳、租賃所得部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第五類：租賃所得及權利金所得：凡以財產出租之租金所得．．．一、．．．三、財產出租，收有押金或任何款項類似押金者，．．．均應就各該款項按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入。．．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第五類所明定。
二、被告以原告於八十四年三月將其所有坐落台北市○○路○○○號十樓之二及辛亥路四段一○一巷九三弄十一號房屋出租予黃清貴（何運馨之配偶），租約載明保證金為六、七○○、○○○元，租金每月為七○、○○○元，由保證金之利息抵充，並經法院公證在案，遂依公證資料核定該二房屋之租賃所得，固非無見。惟原告主張其未收取租金及保證金云云，並提出為黃清貴處理債務之劉興業律師說明書及黃清貴出具之確認書為證。經核黃清貴於租約公證後，因財務狀況遽壞，未支付保證金六、七○○、○○○元，亦未支付每月之租金七○、○○○元，既經黃清貴於九十二年四月二日出具確認書說明在卷，即難謂原告就其主張事項未為舉證，被告就此未及查證，認定原告有相當於保證金利息數額之租賃所得，自有未合。
參、綜上所述，原處分（復查決定）顯有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，應由本院將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被告查明後另為適法之處分，爰不經言詞辯論為之（本件適用簡易訴訟程序）。
肆、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 十一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
法 官 楊莉莉右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十三 年 十 月 十一 日
書記官 王俊權