臺北高等行政法院判決
93年度訴字第01296號原 告 甲○○訴訟代理人 陳世雄（會計師）被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國93年3月2日台財訴字第0930004050號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：被告查得原告於民國87年12月間提供資金予其女林紋如繳納投資富堡工業股份有限公司（下稱富堡公司）增資股款計新台幣（下同）900萬元，應以贈與論，經以88年10月28日財北國審2字第88043714號函通知原告於文到10日內申報贈與稅；原告於88年11月26日、88年12月7日申復略以，其於87年10月1日向林紋如借款9百萬元，用於償還銀行借款、贈與及為其子林煥強娶媳之相關花費等，係屬借貸性質，並無贈與情事云云。被告初查以原告提示之資金流程資料，無法佐證確有債務存在，乃依行為時（下同）遺產及贈與稅法第5條第3款規定，核定原告87年度贈與總額為9百萬元，淨額800萬元，發單補徵贈與稅額117萬5千元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告於於87年12月9、10、11日自富邦銀行其本人帳戶內，轉共計帳9百萬元，至同銀行林紋如之帳戶，供林紋如繳納投資富堡公司增資股款，被告主張原告係以自有之資金，無償為林紋如購置財產，應以贈與論。原告則主張係償還林紋如於87年10月1日借貸之借款，並非贈與。
㈠原告主張之理由：
⒈按遺產及贈與稅法第4條第2項：「本法稱贈與，指財產所
有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」⒉原告於87年12月9、10、11日自富邦銀行其本人帳戶內，
分別轉帳450萬元、400萬元、50萬元，合計900萬元，至同銀行林紋如之帳戶內，為原告與被告無所爭議之事實。原告和林紋如係為母女，上項轉帳係為原告償還借款債權人林紋如先前之借款。
⒊被告既知原告女兒於87年9月29日取得安合投資有限公司
（應係安侯投資公司之誤，下稱安侯公司）償還借款17,474,707元，林紋如經濟尚稱富裕且資金亦為寬鬆，遂能於87年10月1日貸放現金予原告，此為借貸關係形成之前提條件。反之，以國人傳統重男輕女觀念深厚之社會，原告在仍有2子之情況下，實不可能特別贈與鉅額現金予出嫁多年且經濟寬裕之女兒，此為贈與關係不存在之社會常情。
⒋被告述及「借貸之資金流程，以及提存金額及日期均不相
當，無法據予證明林紋如87年間收回安和公司借款後提領款項，確係出借予原告，亦尚難佐證債務之存在」云云，其主張武斷且未酌實情。援民法第474條規定：「稱消費借貸者，謂當事人一方移轉金錢或其他代替物之所有權於他方，而約定他方以種類、品質、數量相同之物返還之契約。」之意旨，原告於87年10月為償還個人貸款及為兒子林煥強籌辦結婚事宜等，因一時缺乏現金，始向林紋如調借9百萬元先作支用；林紋如於87年10月1日由其本人富邦銀行000-00-000000-0號帳戶提領現金947萬元，並將其中900萬元現金交付予原告、另47萬元則交付予其大嫂曾雪英，已實質移轉金錢於他方，消費借貸關係於焉存在。且借款人提領現金高於借出金額，係因提領之現金有多項用途，僅因領款手續之便而合併提領，被告主張金額不符則借貸關係不存在，顯然未查實情且有違法律意旨。且該項借貸雖發生於二親等親屬間，因債權人林紋如已出嫁多年，雙方仍約定利息報償，原告特與其約定依年息2.8%計息，被告認為債務關係不存在之述，顯與事實不符。
⒌原告於87年10月1日向其女林紋如借款現金900萬元，日後
於87年12月9、10、11日分次歸還借款本金，該借款期間已約定計算並支付林紋如借款利息46,036元，且上項利息所得亦已由林紋如與其配偶蕭雨青合併申報87年度綜合所得在案，並經被告依法核定後發給核定通知書，由該正本上可看出核定利息所得75,000元中，明確記載利息所得屬自原告部份即為46,036元無誤。該項借款利息支付之約定，與被告採認利息所得之事實，係源於借貸關係之存在。⒍基於政府一體及信賴保護原則，被告豈可在此同一借貸事
件中，於核定林紋如利息所得時即承認該項借款事實並接受納稅，復又於查獲原告還款時另行不當核定贈與稅，被告對同一事件竟可前後雙重認定。
⒎原告借款係為償還銀行借款及張羅其子林煥強之婚事並裝
修佈置新居，由於該項借款之用途多樣且時間不一，始央求林紋如以提領現金方式交付原告，以方便原告日後使用上之便利，其主要運用情形詳述如後：
⑴原告於取得現金後，87年10月1日當日即用以償還大安
商業銀行忠孝分行之貸款計2,712,000元。⑵原告借入現款之時，適逢原告之次子林煥強婚事在即，
為應下聘文定之需而將現款暫置家中備用。林煥強結婚日期為87年12月1日，原告當時應女方之要求以大量現金作為聘禮供賓客觀賞，此乃國人習俗為求婚禮體面之常情。87年10月29日原告為次子林煥強送聘時，女方實收60萬元。
⑶原告於87年10月6日先行贈與其子林煥強1百萬元，係依
遺產及贈與稅法免稅額度內贈與，後原告於友人處得知兒女於婚嫁當年，可再免稅贈與100萬元，於是於10月25日再贈與100萬元予次子林煥強，爾後林煥強便將受贈款項部份償還其個人之銀行借款。
⑷87年12月1日原告支付凱悅飯店喜宴款95萬元，至於當日收受禮金部份係交由新人自行運用。
⑸因原告同時裝修新居，於委託裝修時為求價格上之折扣
與請託趕工之情形下，當時與各裝修師傅協議付款條件係以現金交付，始有備置現金之需求。87年10、11月間陸續支付裝修工程款項約3百餘萬元。
⒏行政機關認定事實適用法律，不得違背經驗法則，然依國
人風土民情，自古以來傳子、重男之傳統觀念深厚，以原告之年輩更是謹奉此原則，概其女兒林紋如早已出嫁多年且生活寬裕，原告實無將資金大筆奉送之理，且原告借款支用原屬事實，縱有因少部分證據保存瑕疪而致有贈與稅之產生，被告亦不應全盤否定而對全數課以重稅，而應有再斟酌之處，倘若被告能體諒原告而僅對少部份證據保存瑕疪之金額課稅，原告亦能為自已疏失不查之處而願繳。⒐綜上所述，原處分、復查決定及訴願決定顯有違誤，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他
人，經他人允受而生效力之行為。」「財產之移動具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．3、以自有之資金，無償為他人購置財產者，其資金。．．．」為行為時遺產及贈與稅法第4條第2項、第5條第3款所明定。
⒉被告係依據查得資料，以原告於87年12月9、10、11日自
富邦銀行其本人帳戶內，分別轉帳450萬元、400萬元及50萬元，合計900萬元，至同銀行其女林紋如之帳戶內，供其女繳納富堡公司增資股款之用，核屬二親等親屬間之贈與行為，經被告於88年10月28日以財北國稅審2字第88043714號函，通知原告於10日內申報，原告於88年11月26 日函復。惟原告提示之借貸資金流程資料，提存金額及日期均不相當，尚難證明林紋如87年間確曾出借款項予原告，所訴為借貸關係云云，並不足採。被告乃依前揭稅法規定，核定贈與總額為900萬元，淨額800萬元，應納贈與稅額1,175,000元。原告不服，申經被告復查決定，以原告前述提領系爭銀行存款900萬元，有卷附原告所有之富邦銀行活儲存款（帳號：00000000000000）存摺轉帳支出、暨於同銀行林紋如之活儲存款（帳號：00000000000000）存摺轉帳存款紀錄影本可稽，亦為原告所不爭。原告主張系爭款項係償還於87年10月1日向其女借款，非屬贈與乙節。經查原告既無法提示向其女借款之資金流程資料證明供核，系爭款項尚難謂為借款之償還，所訴核不足採，遂駁回原告之復查申請。
⒊訴經財政部訴願決定，以原告於87年12月間自富邦銀行轉
帳9百萬元予其女林紋如帳戶內，供林君繳納富堡公司增資股款之用，原告雖訴稱為借貸關係，所借得現金900萬元用於償還銀行借款、贈與及娶媳之相關花費，惟該等款項僅6,262,000元，尚餘鉅額現金，原告並未合理說明其流向；又查林紋如與安合公司（按原告亦為該公司之代表人）86年10月8日所簽之借據，載明調現17,474,707元，約定1年內還款，利息按還款時之銀行定存利率一次清償，惟依原告提示之帳戶資料，安合公司係於87年9月29日轉帳償還17,474,707元，但關於利息部分給付情形，則未見明確交代，與社會常情、經驗法則有違。從而被告審酌原告與林君原始借貸之資金流程，以其提存金額及日期均不相當，無法據予證明林紋如87年間收回安合公司借款後提領款項，確係出借予原告，亦尚難佐證債務存在，乃依遺產及贈與稅法第5條第3款規定應以贈與論，核定補徵贈與稅，洵無不妥。至原告辯稱有支付借款利息乙節，查林紋如87年度綜合所得稅申報，雖自行申報取自安侯投資有限公司之利息所得乙筆7萬5千元，惟並無列報原告支付利息所得之情事，有林紋如87年度綜合所得稅結算申報書影本卷附可稽，原告所訴顯非事實，復未能提示非為贈與之資金及確屬借貸之相關有力事證佐證，依前行政法院（現改制為最高行政法院）36年度判字第16號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，所訴各節不足採據，乃駁回原告之訴願。
⒋原告仍無法提示向其女借款資金流程資料供核，系爭款項尚難謂為借款之償還：
⑴原告主張其女於87年10月1日自富邦銀行提領現金其中
9百萬元借予原告，原告並於同日償還在大安銀行之2筆貸款分為71萬元及200萬2千元，餘款暫置家中備用。惟依一般交易習慣，大額銀行還款均以轉帳方式作業，自無捧著鉅款跑銀行；又鉅額餘款放置家中再陸續支付工程款亦不符一般常情。
⑵次按原告主張支付裝修房屋（坐落台北市○○○路○段
○○巷○○號4樓）工程款3百餘萬元乙節；經查該建物所有權人為安侯投資有限公司並非原告，該建物裝修費用自屬公司支出；且其以鉅額現金支付工程款亦不符一般交易常情。
⑶原告主張借貸均設算利息乙節；經查林紋如87年度綜合
所得稅申報書，自行申報取自安侯投資有限公司之利息，原告嗣於90年6月7日向被告所屬大同稽徵所申請更正；惟查本件贈與稅調查基準日係為被告於88年10月28日以財北國稅審二字第88043714號函，通知原告於10日內申報，原告並於88年11月26日函復10日內補送資料，原告於贈與稅調查基準日後所為彌縫之作，自不足採；況母女間金錢往來借貸設算利息亦不符社會常情。
⒌綜上，原告仍未能提供完整之借貸相關資金流程證明文件
供核，難以認定係屬借貸，原告主張顯不足採；被告核課贈與稅，並無不合。
理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」及「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：1、．．．3、以自己資金無償為他人購置財產者，其資金。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款所明定。本件原告於87年12月9、10、11日自富邦銀行其本人帳戶，轉帳450萬元、400萬元、50萬元，合計900萬元，至同銀行其子林紋如帳戶投資富堡公司之事實，有卷附富邦銀行第00000000000000帳號原告存摺轉帳支出、及同行第00000000000000帳號林紋如活儲存款存摺轉帳存款紀錄影本可稽，並為原告所不爭，事證至為明確。
二、原告雖主張上開款項係其女林紋如於87年10月1日自富邦銀行提領現金947萬元，以其中900萬元現金借予原告，原告於同日償還在大安銀行71萬元及200萬2千元2筆貸款，87年10月6日因次子林煥強結婚，原告辦理年度贈與及婚嫁贈與各100萬元，同年月29日送聘60萬元，12月1日喜宴支出95萬元，至同年12月9、10、11日分次歸還完畢，其間並計算借款利息46,306元，經林紋如於87年度綜合所得稅結算申報在案。林紋如出嫁多年，原告並無將資金大筆奉送之理，且已支付借款利息，經被告核定課稅，在在說明系爭事件為借貸關係云云。
三、經查原告所稱其女林紋如於87年10月1日自富邦銀行提領現金其中900萬元借予原告，原告並於同日償還在大安銀行之2筆貸款分為71萬元及200萬2千元，餘款暫置家中備用一節，按900萬元係屬鉅款，如以現金提領，數量龐大，不惟携帶不便，亦具相當危險，按諸一般交易習慣，均以轉帳或匯款方式為之，殊少有以現金交付者。本件原告於87年12月9、
10、11日交付450萬元、400萬元、50萬元予其女林紋如時，亦係自富邦銀行帳戶轉帳至同銀行林紋如帳戶，為被告查獲，而課徵系爭贈與稅，足證原告及林紋如在富邦銀行均設有帳戶，且非不懂以匯款或轉帳交付款項之人，另依原告所述，渠於87年10月1日所需支用之款項僅271萬2千元，餘款並非當日即需支用，原告竟於87年10月1日向林紋如借取現金900萬，以其中271萬2千元現金償還大安銀行，餘額600餘萬元鉅款，放置於家中再陸續支付工程款，亦不符一般常情。
次按原告稱其支付裝修坐落台北市○○○路○段○○巷○○號4樓房屋工程款300餘萬元乙節；經查該建物所有權人為安侯投資公司所有，並非原告所有，該建物之裝修費用，理應由公司支出，且金額甚鉅，原告謂由伊支付及並以現金支付工程款，亦不符一般交易常情。再查原告主張借貸均設算利息乙節；經查林紋如87年度綜合所得稅申報書，自行申報取自安侯投資有限公司之利息7萬5千元，嗣因被告查獲原告於87年度提供資金900萬元予其女林紋如投資富堡公司，而於88年10月28日以財北國稅審二字第88043714號函，通知原告於10日內申報贈與稅，原告始於90年6月7日向被告所屬大同稽徵所申請更正上開利息所得係取自原告及曾雪英處，前申報取自安侯公司係屬錯誤請求更正云云，此有被告88年10月28日以財北國稅審二字第880437 14號函，及被告所屬大同稽徵所94年6月14日北國稅大同綜所一字第0940008232號函檢送之蕭雨青、林紋如夫妻87年度所得稅申報書暨蕭雨青於90年6月7日向被告所屬大同稽徵所申請更正申請書影本附卷可證，足證蕭雨青、林紋如夫妻原申報之上開利息所得係取自安侯公司，並非取自原告，是林紋如於87年申報所得稅時，亦非申報原告於該年度曾支付利息予伊，所訴各節核係託辭，不足採據。按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」（現改制為最高行政法院之前行政法院36年度判字第16號判例參照）。本件原告既未能提示渠轉帳至林紋如帳戶投資富堡公司之之900萬元，確屬償還林紋如之借貸並非贈與之相關事證，且現階段我國習俗，已與早年重男輕女之習俗不同，國人生前贈與女兒大筆財產之情形，已所在多有，原告如贈與鉅款與女兒，亦無違現階段之社會民情，原告謂其不可能贈與鉅款予其已出嫁之女兒，此項主張亦不成立。從而，原處分以原告以自己資金無償為其女林紋如購置財產，其資金應以贈與論，因而予以補徵贈與稅額1,175,000元，並無不法，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 9 日
第七庭審判長法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 8 月 9 日
書記官 簡信滇