臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02336號原 告 甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○○共 同訴訟代理人 李永然律師
鍾元珧律師被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 己○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國93年5月15日台財訴字第0930000792號 (案號00000000)訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：鄒松生 (原告等人之父)民國86年9月15日死亡，於86年4月15日及16日將存在高雄銀行中正分行之存款新台幣 (下同)2,500 萬元及250萬元轉入其親屬庚○○ (原為鄒松生之弟後為伯母鄒鄭淑貞所收養，惟86年10月22日已終止收養關係)在高雄銀行中正分行帳戶帳號：000000000 000。
案經被告查核結果，認屬贈與行為，加計當年度前次贈與23,795,400 元，核定贈與總額為51,295,400元，課稅贈與淨額為50,295,400元，補徵應納贈與稅額11,477,264元，因贈與人鄒松生已死亡，改以繼承人即原告等五人為納稅義務人核發繳款書。原告不服，申請復查，未獲變更，遂提起訴願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
1.原處分及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。㈡被告聲明：
1.駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：㈠被告認定鄒松生於00年0月00日出售其所有坐落台北縣○○
鄉○○段○○段○○○○號土地予承買人癸○○及黃文吉，其中癸○○於86年4月15日開立2,750萬元支票予鄒松生，支票兌現後，鄒松生即於86年4月15日及16日分別匯款2,500萬元及250萬元予庚○○，庚○○再轉帳償還以庚○○為負責人之萬源工業股份有限公司之貸款，因認屬贈與行為而向原告等鄒松生之繼承人課徵贈與稅。
㈡惟查:
1.鄒松生與庚○○共○○○鄉○○段○○段○○○○號土地：⑴查原告被繼承人鄒松生與弟庚○○前於76年間，為投資園
藝事業，相約合資以總價11,251,605元向訴外人郭阿生購買台北縣○○鄉○○段○○○○號土地全部，而由鄒松生代表與郭阿生於00年0月00日簽訂「不動產買賣契約書」。
因該土地屬於農地，受當時土地法第30條規定之限制，鄒松生於上開買賣契約書成立時尚無自耕證明，而無法辦理系爭土地所有權之移轉登記，雙方遂約定先將系爭土地委託鄒松生經營1年，以協助鄒松生取得自耕證明，並為保障買方權利，郭阿生同意暫於上開土地上設定抵押權予鄒松生。此有系爭買賣契約書第9條特約事項第5項記載: 「因甲方需於1年後始得申領自耕證明，乙方同意於收受二次款同時先辦理本約土地委託甲方經營，及設定債權額1,500萬元正之抵押權為完善過戶與甲方履約之擔保。」等語可憑。
⑵又受當時土地法第30條規定之限制，庚○○不具自耕農身
分而無法登記為所有權人，兩人遂約定由具自耕農身分之鄒松生為土地所有權登記名義人，並於 76年10月4日、兩人先慈逝世10週年紀念日當日，在父親鄒久誠、兄弟辛○○、壬○○之見證下，由鄒松生書立投資證明書，載明鄒松生出資60%、庚○○出資40%，兩人共享上開土地權利，但以鄒松生為登記所有權人之旨; 換言之庚○○將土地所有權之應有部分，信託予鄒松生，此有鄒松生親筆書立之投資證明書可證。嗣於77年12月6日由鄒松生單獨與出賣人郭阿生簽訂買賣契約，並於同年12月27日將上開土地所有權移轉登記至鄒松生名下。
⑶再查系爭買賣契約書簽訂後，庚○○為履行與鄒松生間之
合資協議，曾於 76年8月25日匯款100萬元、76年8月31日匯款150萬元、76年9月3日匯款 70萬元、76年9月7日匯款80萬元，再於 76年11月25日匯款60萬元，總計460萬元，即約當系爭土地買賣總價金 11,251,605元之40%之款項至鄒松生第一商業銀行新莊分行帳號1466帳戶，再由鄒松生按系爭買賣契約書之約定開立支票交付郭阿生，以給付買賣價金。
⑷庚○○與鄒松生本為兄弟關係，兄弟合資共購土地，並信
託登記於其中一人名下，本符合一般人之社會經驗，亦為一般民間習慣，而庚○○與鄒松生係在16年前合資購買土地，相關單據早已散失而無法尋獲，原決定竟以原告等未能提出相關出資證明，即否認庚○○與鄒松生合資購買土地之事實，顯有強人所難之嫌，依稅捐稽徵法第11條:「依稅法規定應自他人取得之憑證及給予他人憑證之存根或副本應保存五年」現要求原告提出非屬自己 (提出鄒松生之單據)且又係16年前之單據，此對任何人而言，均屬不可能，可知原決定顯有違法。
⑸綜上所陳，鄒松生與庚○○確實合資購地，鄒松生 86年4
月15、16日匯款 2,750萬元予庚○○非屬贈與可明，則被告作成原處分顯有違法，
2.鄒松生與庚○○同意處分共有土地:⑴鄒松生 79年7月間即因腦溢血中風，事業發展未成，不但
為購地而向銀行借貸之 500萬元及其他借款均無法順利償還，且醫療、生活所需龐大費用，亦多由庚○○支應。及至85年間，鄒松生再度因病入院，為解決醫療費用及債務之負擔，不得已與庚○○協議，將鄒松生所享有上開土地60%權利，以2,520萬元整之價格讓與庚○○，同時清償對庚○○ 1,613萬元之債務，而由鄒松生之子即原告丁○○與庚○○之子鄒緯訓於 85年4月21日代表簽訂讓渡書為憑。惟庚○○於85年4月26日、同年5月5日分別給付100萬元及300萬元後，即無力繼續給付價金，系爭讓渡協議即在雙方同意下作罷，鄒松生與庚○○仍分別享有上開土地60%與40%之權利。由於鄒松生年邁體衰，顯然無法如當初預期發展園藝事業，又逢經濟困頓，為解燃眉之急，鄒松生與庚○○二人決定將上開土地出售以獲取金錢為用，最後決定將上開土地以41,094,600元之低價出賣予黃文吉、癸○○二人，而於86年3月12日以鄒松生名義簽訂買賣契約，俟買受人依約給付價金，再於同年7月25日完成所有權移轉登記予癸○○名下。由於庚○○對於上開土地享有40%之權利，鄒松生又積欠庚○○1,063萬元，尚有當初原
定讓渡上開土地權利時所支付之價金未還，經與庚○○商量後，念及手足之情，雙方同意買受人所給付之第二期價款2,750萬元由庚○○取得。鄒松生之子即原告丁○○於買受人86年4月15日將2,750萬元匯入鄒松生高雄銀行中正分行帳戶後，由代書子○○陪同，分別於同日及次日轉帳2,500萬元、250萬元至庚○○同行帳戶。
⑵據上，本件被繼承人鄒松生出資 60%，與庚○○出資 40%
，合力購買上開土地，言明鄒松生僅為所有權登記名義人，庚○○對於上開土地享有 40%之權利，是上開土地出賣而得價金41,094,600元，庚○○應享有其中16,437,840元之利益；又鄒松生生前積欠庚○○多筆債務，至 85年4月21日計算時，因積欠庚○○ 1,063萬元，鄒松生與庚○○達成共識，終止信託關係，處分二人共有○○○鄉○○段○○段○○○○號土地作為清償之用，土地出售後得款41,094,600元，其中40%即16,437,840元本屬庚○○所有，外加欠款1,063萬元，合計 27,067,840元，鄒松生巧以整數即
2,750萬元，匯予庚○○，以感謝其多年來本於手足間之無息借貸，絕無原決定所稱之數字不符問題。
3.綜上，鄒松生匯款2,700萬元予庚○○，係信託契約終止後返還信託財產，及返還借貸關係之消費借貸金額，原處分與原決定誤認為贈與，顯有不當; 又原處分、復查決定及訴願決定之作成機關均嚴格要求原告一一提出匯款憑據資料，卻未按經驗法則斟酌原告已提出之各項事證或無法提出之種種情節，率爾認定原告主張不實，進而作成原處分，顯有違法。
㈢關於原告被繼承人鄒松生及弟庚○○與訴外人郭阿生間買賣交易之過程：
1.查原告被繼承人鄒松生及弟庚○○前於76年間，為投資園藝事業，相約合資購買台北縣○○鄉○○段 ○○○○號土地全部，惟鄒松生當時尚無自耕證明，上開土地無法即刻辦理過戶，遂與出賣人郭阿生約定先將上開土地委託鄒松生經營，以協助鄒松生取得自耕證明，並為保障鄒松生及庚○○之權利，郭阿生同意暫於上開土地上設定抵押權予鄒松生。此為郭阿生於 00年0月00日為鄒松生在上開土地上設定抵押權、系爭投資證明書書立日期為 76年10月4日，而上開土地於77年12月27日移轉登記予鄒松生之緣由，非如被告所稱有悖於常情。
2.次查鄒松生原從事食品業，因對園藝業有興趣，經人介紹向郭阿生購買上開土地，然資金不足；而庚○○早年仰賴兄鄒松生協助創業，經商有成後得知鄒松生面臨上揭困難，雖己非從事園藝業，一方面出於幫助兄長之美意，一方面冀轉投資獲利，故願出資與鄒松生合力購買上開土地，並交由鄒松生打理。此乃屬情理之常，實無被告所稱「將資金閒置於與其事業無關之事項」之情事。
3.再者，上開土地屬於農地，受當時土地法第30條規定之限制，不能移轉予不具自耕農身分之人。是故，金融機構為保障其融資債權將來得以順利受償，大多不接受債務人提供農地為擔保品。本件鄒松生當初購地時即係如此，被告以鄒松生未持上開土地向金融機構抵押借款乙節，率認原告所述與一般習慣不符，顯失之偏頗。何況，鄒松生當初如何集資購地，更非本件贈與稅事件之待證事項，要不能以原告不能證明該事項，遽論原告之訴為無理由。
4.又鄒松生於 00年00月0日在父親鄒久誠、兄弟辛○○、壬○○之見證下書立之投資證明書，已足為鄒松生與庚○○合資購地之證明，且合資之事距今已將近20年之久，鄒松生並已過世，則原告未保存而無法提出當初合資購地之其他資金往來憑證，實不足為奇，被告僅憑庚○○秘書蘇阿惠所提供投資證明書係由壬○○所寄等枝微末節，即謂原告主張與經驗法則不符，實不足採。況查蘇阿惠稱上開投資證明書乃壬○○「78年」自板橋寄下，而78年時鄒松生仍生存，且未發生本件爭執，倘若系爭投資證明書內容係為本件而捏造，壬○○何以能早於15年前即有如此先見之明？且若已預料將發生本件爭執，為何又不同時製作資金流程之憑證？凡此均見被告所指洵無足採。
㈣關於鄒松生與庚○○間金錢往來：
1.查上開土地為鄒松生與庚○○合資所購，僅因土地法令之限制而單獨登記於鄒松生名下，雙方對於各享有60%與40%權利均無異議。至於鄒松生於00年出賣上開土地予黃文吉、癸○○而得價金後，其中屬庚○○應得部分究係分一次、二次，甚或多次交付庚○○，對於雙方合資之事實，要無影響。
2.再查原告一家秉持傳統民情習慣，原告四兄弟雖已成年，惟父母既在，家產在父親鄒松生生病前均由父親鄒松生統籌打理，其後則由母親戊○○○交代兄弟處理。此由證物三讓渡書當事人鄒松生係由丁○○代理乙節，即可徵之。又被告所提出84至86年度，鄒松生所有之現金由原告甲○○或丁○○提領而遭課贈與稅之原因事實，亦係鄒松生生病後，甲○○或丁○○奉母親戊○○○之命，將鄒松生名下存款提領作為醫療生活費用，惟遭被告認定為贈與；甚且86年間鄒松生病危而急需現金，經取得共有權利人庚○○同意後，賤賣上開土地予黃文吉、癸○○乙節，亦因被告不明所以而課徵贈與稅。原告對於上開事件原已深感委屈，百口莫辯，被告今竟又以該等贈與稅事件暗指原告資力雄厚，實屬荒謬。
3.況原告四兄弟雖非無謀生能力，但事業發展不順，實無甚資產，且鄒松生所開設交由原告乙○○打理之銀樓於79年10月遭搶，鄒松生因此背負龐大債務，原告乙○○與妻子更身受重傷，長期無法工作。而鄒松生因腦溢血中風後，原告為給予其最好之醫療照顧，僅能向庚○○求助。被告稱相關醫療、生活費用有農民保險支應，不足部份不至於無法負擔云云，僅不過其片面之猜測。另外，鄒松生原以戊○○○或甲○○名義向金融機構借款所負之債務，亦須償還。是以證物三讓渡書上所記載鄒松生積欠庚○○ 1,063萬元等文字，確屬實情。
4.據上，上開土地出賣後，鄒松生之子即原告丁○○於買受人86年4月15日將2,750萬元匯入鄒松生高雄銀行中正分行帳戶後，由代書子○○陪同，分別於同日及次日轉帳 2,500萬元及 250萬元至庚○○同行帳戶，確為償還對庚○○之債務，昭然若揭。
㈤綜上所陳，被告未按經驗法則斟酌原告已提出之各項事證或
無法提出之種種情節，率爾認定原告主張不實，進而作成原處分，顯有違法，為此狀請 鈞院鑒核，賜判決如訴之聲明，以維權益，俾符法治。
乙、被告主張：㈠本件被繼承人鄒松生 (86年9月15日死亡)生前於86年4月28
日將所有坐落台北縣○○鄉○○段○○段○○○○號土地乙筆，以41,094,600元出售予承買人癸○○及黃文吉，承買人癸○○於第二次支付土地價款於86年4月15日開立高雄銀行中正分行本行支票2,750萬元予出賣人鄒松生，並存入鄒松生在高雄銀行中正分行帳戶帳號：000000000000，旋於86年4月15日及16日鄒松生將該款項分別以2,500萬元及250萬元轉入庚○○在高雄銀行中正分行帳戶帳號：000000000000，並由庚○○轉帳償還萬源工業股份有限公司 (負責人為庚○○)在高雄銀行中正分行之貸款。原核定時，原告均主張係鄒松生與弟庚○○於民國77年間分別出資60%及40%合資以鄒松生名義購○○○鄉○○段○○段○○○○號土地乙筆，故鄒松生出售前述土地所得價款41,094,600元之40%，即16,437,840元應歸庚○○所有，復鄒松生另積欠庚○○1,063萬元，合計約2,750萬元，故2,750萬元係償還上述應歸屬或積欠庚○○之款項等語。
㈡惟查原告均僅提示說明書、投資證明書影本等資料，並無提
示其所主張鄒松生、庚○○分別出資60%及40%購買土地之資金流程及其他公證證明文件，及鄒松生向庚○○借款1,063萬元之資金支付流程證明；故被告即以91年3月5日北區國稅新莊資第00000000000號函通知原告，請於91年3月14日上午9時攜帶個人身分證與印章就被繼承人鄒松生於00年間與庚○○合資購○○○鄉○○段○○段○○○○號土地相關合約書正本與出資流程、被繼承人鄒松生自76年起之個人資金運用情形及被繼承人鄒松生自85年起之出入境紀錄等提示相關資料到被告備詢；另以91年3月6日北區國稅新莊資第0000000000號函通知庚○○，請於91年3月15日上午9時攜帶個人身分證與印章就庚○○於76年間與鄒松生合資購○○○鄉○○段○○段○○○○號土地相關合約書正本與出資流程，及與鄒松生及其繼承人間自76年起至今之資金來往到被告備詢。經於91年3月20日由原告丙○○、蘇阿惠、吳建河三人及91年5月2日由原告丁○○、吳建河二人至被告說明所作成談話紀錄，均仍主張曾聽父親78年間購買該筆土地後談及庚○○確有出資參與購買該筆土地，有投資證明書，但當年出資交款流程，已因搬家與修繕房屋無法尋找，就記憶所及父親自60年間即與庚○○有資金來往，修繕房屋時亦有向庚○○借款，故出售前述土地得款41,094,600元，除應有40%即一千六百餘萬應付庚○○，另由鄒松生口述應再還給庚○○一千餘萬，故總共匯給庚○○2,750萬元等語。
㈢查原告於各階段均主張係屬償還借款 1,063萬元及屬庚○○
出資應得 40%出售土地款16,437,840元，惟此兩筆款項合計為27,067,840元，與被繼承人鄒松生以2,500萬元及250萬元二筆款項合計 2,750萬元轉入其庚○○帳戶之金額尚有不合，另主張借款 1,063萬元亦乏借款存在之證明文件及當時借款交付之資金流程可資查核，尚難認定主張為真；又關於主張庚○○出資40$%資金合資購○○○鄉○○段○○段 737地號土地乙筆，原告迄無法提示可資證明屬合資購地之證明文件及出資價金支付流程，是參諸行政法院 36年度判字第106號判例: 「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，尚難認定原告所訴之事實為真實，空言主張，尚非可採。另依77年12月6日之土地買賣所有權移轉契約書所示，出賣人郭阿生、承買人鄒松生，○○○鄉○○段○○段○○○○號土地登記簿影本所載登記所有權人為鄒松生，系○○○鄉○○段○○段○○○○號土地依民法第758條規定屬被繼承人鄒松生所有，按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」行政法院62年度判字第127號著有判例。被繼承人鄒松生將出售土地之價款計2,750萬元轉存入其弟庚○○帳戶依民法第761條第1項規定及上述判例意旨現金動產業已交付，物權之讓與已生效力，並由庚○○轉帳償還貸款，故贈與行為即已實現，依首揭法條規定，原查核定本次贈與金額2,750萬元，加計前次贈與23,795,400元，核定贈與總額51,295,400元，並無不合，請予維持。
㈣原告主張鄒松生與庚○○二人於77年間分別出資60%及40%共同向郭阿生購買土地部分：
1.查原土地所有權人郭阿生曾於 76年8月25日以該土地設定抵押權予鄒松生，鄒松生於 00年00月0日與郭君簽訂買賣契約而於同年月27日取得所有權，並於 78年3月28日塗銷該抵押權，有土地登記謄本可證。依原告提示鄒松生於其母逝世10週年紀念日即76年10月4日親筆書立之投資證明書內容記載：「...... 合購郭阿生所有土地 (泰山段二小段737地號)一筆...... 」，顯示當時鄒松生欲購買該土地之事為已確定，從而雙方對該土地買賣必已有合意，惟其書立日期距郭阿生設定抵押僅40日，郭阿生在當時如有出售土地之意，又怎會以設定抵押方式向鄒松生借款而未直接售地？且鄒松生簽約取得所有權卻在1年多之後，實極悖於常情。次查庚○○之秘書蘇阿惠91年3月20日談話筆錄：「...... 提供壬○○78年自板橋寄下『註：寄至高雄』該筆土地投資證明書...... 」按該投資證明書既係庚○○出資40%之證明文件，且其內容亦載明：「...... 書付四弟庚○○存執」，則理應由庚○○自己保管之，為何需由他人自板橋寄下？又原告未能提示合資購地之出資流程證明，其於起訴狀辯稱被告要求其提出非屬原告自己且係16年前之單據，對任何人而言均屬不可能云云。惟依一般習慣，出資資料當與該投資證明書一併存放備查，原告可提出17年前書立之投資證明書卻無法提出資金流程，顯與一般經驗法則不符。綜上，原告提示之投資證明多有矛盾且不合理之處，不足採證。
2.查庚○○設籍於高雄市，為一企業經營者而非農民，其所經營之企業「萬源工業股份有限公司」亦設於高雄（來往銀行為高雄銀行中正分行），且營業項目為皮衣生意與農業無關。按資金週轉能力對於企業經營至為重要，經營者斷無可能將資金閒置於與其事業無關之事項，則其有何動機與鄒松生合資購買位於臺北縣泰山鄉之農地？且86年3月12日售地之不動產買賣契約書 (證四)載明賣主僅鄒松生一人，有關簽約及收款事項庚○○均未參與，按庚○○如確有40%土地權利且該2,750萬元本屬其應受返還之款項，則其對售地必有相當程度之關心及參與，且款項當直接匯至其本人帳戶而不需先匯入鄒松生帳戶再轉帳，又分二次轉帳之金額2,500 萬元及250萬元與原告主張返還庚○○之40%售地款16,437,840元及歷年借款1,063萬元金額亦無關聯性，況既屬應償還庚○○之款項，為何未一次匯款償還，而係於86年4月15日先匯2,500萬元，再於次日即4月16日匯250萬元？此亦有違社會常情。
㈤原告主張自79年 (依馬偕紀念醫院函應為78年)7 月鄒松生
腦中風以來陸續向庚○○借入1,063萬元，用以償還購地時之銀行借款及利息，並支付醫療費及生活費部分：
1.原告未提示借款 1,063萬元之資金流程證明文件，合先陳明。其於 94年3月21日行政訴訟準備狀中陳述鄒松生為購地向銀行借款 500萬元；另於88年間答覆被告之鄒松生先生四千餘萬遺產未申報理由說明中亦敘述：「購地時...... 不足約八百多萬元於是在臺灣銀行新莊分行...... 貸了......約五百多萬......。」按一般習慣，購買不動產時如需借款，皆逕以該不動產抵押予銀行取得所需資金，惟查鄒松生並未以該土地抵押借款500萬元，原告所述之借款方式與一般習慣不符，且購地不足八百多萬元，何以僅借款500萬元？又依該遺產未申報理由說明，該貸款迄88年3月止仍在付息中，且另以戊○○○名下之不動產向第一銀行及華信銀行設定借款以資償還，則庚○○究於何時借款予原告供其償還貸款及利息？其金額為多少？原告應舉證說明。
2.原告主張自鄒松生生病後，醫療、生活所需龐大費用多由庚○○支應。查鄒松生為農民身分，醫療部分自有農民保險支應，農保不足部分當不致達到無法負擔之地步；又原告兄弟四人出生年次分別為46年、48年、50年及53年，於78年當時皆為成年人，且長子甲○○自72年起即開設亞東醫事檢驗所、次子乙○○接管銀樓、三子丙○○亦曾經營酒類經銷等行業，為原告於前揭遺產未申報理由說明中載明，可確定其並非無謀生能力；另查鄒松生贈與資料：84年度贈與150萬元、85年度贈與400萬元，86年度贈與1,304萬元 (不含視同贈與金額及本案），皆已確定並完納贈與稅，是原告主張靠借貸度日應不足採。
㈥綜上論述：原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、本件被告之代表人原為林吉昌，於93年8月3日變更為許虞哲，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」及「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」分別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1、2項及第24條第1項所規定。
三、本件係原告等人之父鄒松生86年9月15日死亡，於86年4月15日及16日將存在高雄銀行中正分行之存款2,500萬元及250萬元轉入其親屬庚○○在高雄銀行中正分行帳戶帳號：000000000000。案經被告查核結果，認屬贈與行為，加計當年度前次贈與23,795,400元，核定贈與總額為51,295,400元，課稅贈與淨額為50,295,400元，補徵應納贈與稅額11,477,264元，因贈與人鄒松生已死亡，改以繼承人即原告等五人為納稅義務人核發繳款書。原告則表不服，主張庚○○對於系爭土地享有40%之權利，該土地出賣而得價金41,094,600元，庚○○應享有其中16,437,840元之利益；另1,063萬元，係鄒松生所積欠庚○○之債務，本件並非贈與云云，資為抗辯。
四、被告以庚○○出資40%資金合資購買坐○○○鄉○○段○○段○○○○號土地乙筆部份，原告無法提出當時可資證明係屬合資購地之證明文件及合資購買之出資價金支付流程，而不認定原告此部分之主張為真實，固非無見，惟查：
㈠本件被繼承人鄒松生於00年0月00日將所有系爭土地乙筆，
以41,094,600元出售予承買人癸○○及黃文吉，承買人癸○○於86年4月15日開立高雄銀行中正分行本行支票2,750萬元予出賣人鄒松生，並存入鄒松生在高雄銀行中正分行帳戶帳號000000000000，旋於86年4月15日及16日鄒松生將該款項分別以2,500萬元及250萬元轉入庚○○在高雄銀行中正分行帳戶帳號：000000000000之事實，有房地產買賣契約書、高雄銀行中正分行87年11月23日高銀中字第1803號及87年12月14日高銀中字第1941號函影本在卷足憑，且為兩造所不爭執，洵堪認定。
㈡辛○○於94年7月4日於本院行準備程序證稱「我知道庚○○
和鄒松生在76年間合資購地的事情，當時鄒松生也找我參加，但是因為我的理財觀念和他們不同，而且我也沒有錢，所以沒有參加。」；另壬○○於同日於本院行準備程序證稱「我知道庚○○和鄒松生在76年間合資購地的事情，當時我們曾經一起去看過附近其他的土地，我全程都有參與，其實我的職業是土地代書，很有興趣參加投資，但是因為我的錢不夠，所以沒有參加。」，再癸○○於同日於本院行準備程序亦證稱「黃文吉是我哥哥，當時我們是跟鄒松生簽約，但是我們知道鄒松生和庚○○都有所有權，因為簽約當時我們有到他們家裡，並透過仲介認識庚○○，庚○○告訴我說他占百分之四十的比例。」等語；另91年3月20日由原告丙○○、蘇阿惠、吳建河三人及91年5月2日由原告丁○○、吳建河二人至被告說明所作成談話紀錄，亦均陳稱曾聽父親78 年間購買該筆土地後談及庚○○確有出資參與購買該筆土地之情事；再者，系爭買賣契約書於76年8月15日簽訂後，庚○○曾分別於76年8月25日匯款100萬元、76年8月31日匯款150萬元、76年9月3日匯款 70萬元、76年9月7日匯款80萬元，再於76年11月25日匯款60萬元，總計460萬元至鄒松生，亦有第一商業銀行電匯單五紙在卷可按，查460萬元約系爭土地買賣總價金11,251,605元之40%，且上開匯款時間與購買系爭土地所應交付價金時間相當，足認辛○○、壬○○及癸○○於本院所為之證詞，及原告丙○○、蘇阿惠、吳建河、原告丁○○於被告說明所作成談話紀錄，堪認為真實。
㈢查認定事實適用法律，不得違背經驗法則；本件庚○○，雖
原為鄒松生之弟，後為伯母鄒鄭淑貞所收養，86年10月22日已終止收養關係；然依國人風土民情，大都係父母為逃避日後之遺產稅或為免日後子女間互爭遺產，而將財產在生前贈與子女，鮮少有對於兄弟間以鉅額財產贈與者，況鄒松生並非單生，於86年間有配偶並育有四子，自無理由對於兄弟為鉅額贈與。
㈣綜上，本件原告主張被繼承人鄒松生出資60%，與庚○○出
資40%，合力購買系爭土地，庚○○對於上開土地享有40%之權利，是上開土地出賣而得價金41,094,600元，庚○○應享有其中16,437,840元之利益，自屬依法有據；從而，原處分認此部分為鄒松生對於庚○○之贈與，容有率斷。
五、至原告主張另1,063萬元，係鄒松生生前積欠庚○○多筆債務乙節；按「動產之所有權之歸屬，原以佔有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂，被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有」為改制前行政法院62年判字第127號判例參照。上開系爭資金既係由鄒松生帳戶存入庚○○之銀行帳戶，是該款項已置於庚○○實力支配之下，即發生物權移轉之效力；然原告亦未能提出該等資金有回流或返還之具體證據證明；是原告主張此部分係返還借款並非贈與乙節，自不足採。
六、綜上所述，本件鄒松生所匯予庚○○2,750萬元，其中1,063萬元部分，原告主張係借款並非贈與，原告均未能就此部分提出積極證據以實其說，原告所訴，自不足採；至原告所主張其餘部分係庚○○出資40%，合力購買系爭土地，而土地出賣而得價金41,094,600元，庚○○應享有其中16,437,840元之利益，而非贈與，尚非全然不可採；被告認係贈與關係，尚嫌率斷，其認事用法顯有違誤，原告據以指摘，於法尚非無據。茲因上開土地出資，被告認定違誤部分，影響全部贈與稅率之計算，應予全部撤銷；則原處分（即復查決定書）既有未洽，訴願決定未予糾正，亦非妥適。原告訴請撤銷，即屬有理；爰由本院予以撤銷，另由被告依本院判決意旨再為適當之處分。
七、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，本院認無傳訊必要，爰毋庸傳訊與一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 2 月 9 日
第七庭審判長法 官 劉 介 中
法 官 李 玉 卿法 官 黃 秋 鴻上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 2 月 9 日
書記官 王琍瑩