臺北高等行政法院判決
93年度訴字第2666號原 告 甲○○訴訟代理人 顏國隆（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因所得稅法事件，原告不服財政部中華民國93年6月24日台財訴字第0930016502號（案號：00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於87年7月22日以後為建宏砂石股份有限公司（下稱建宏公司）之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於民國86年7月22日至86年12月31日間給付盈餘分配予股東呂詔柏新臺幣（下同）1,000,000元及楊朝斌1,000,000元，合計2,000,000元，未依所得稅法第88條、第92條規定於給付時扣繳所得稅，計短漏扣繳稅款計300,000元，案經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調處）及被告查得，經被告所轄大溪稽徵所以91年9月5日北區國稅大溪審字第0911007502號函檢附補繳各類所得扣繳稅款繳款書，限原告於91年9月25日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單，原告不服於91年10月1日申請復查。嗣屆期原告未依限補繳及補報，被告遂以91年度財所得字第Z0000000000000號處分書，依所得稅法第114條第1款後段規定，按應扣未扣或短扣之稅款300,000元處3倍之罰鍰計900,000元。原告又對罰鍰部分不服，申請復查，經被告一併就本稅及罰鍰部分為復查決定維持原核定。原告提起訴願，復遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈建宏公司歷年盈餘分配，皆已依法扣繳並申報。被告僅憑
臺北市調處查扣之備忘簿上記載付款之支票號碼與調查筆錄，即認定有盈餘分配，並未詳實調查，違反財政部一再重申單憑筆錄不能補稅罰鍰，必須再調查清楚，確定違章事實，交待資金流程，始可補稅裁罰之意旨。原告業已於復查申請書中，詳細交待被告指為分配股利之0000000、0000000、0000000、0000000號四紙面額各50萬元支票，分別為信輪建材有限公司（下稱信輪公司）及喜得建材有限公司（下稱喜得公司）各自分配股利給呂詔柏、楊朝斌，渠二人也是該兩公司的實際股東，而非建宏公司股東，乃被告卻不為查證，予以裁處，顯有違失。原告認為若經查核盈餘分配屬實，通知限期繳納而不繳納，始有3倍罰鍰之適用；若原告舉證被告限期繳納之金額有誤，卻要原告承認並須先行繳納，否則裁處罰鍰3倍，實屬不公，被告確有疏失。
⒉原告從91年1月31日起，具文並提相關事證，從無不一之
處。所稱盈餘分配金額，部分為股東往來，部分為已扣繳之盈餘分配。既已扣繳，所得人也應併入綜合所得申報。
其中所得人呂詔柏86年度所得稅復查案，經被告復查結果承認呂詔柏業已申報取自建公司股利500,000元，而予以核減漏報之所得，足證被告未盡查核之責。
⒊本件爭點在於被告列為建宏公司分配之股利，為86年10月
30日信輪公司1,000,000元支票和喜得公司1,000,000 元支票，惟此實為信輪公司與喜得公司自身分配之股利。被告認定信輪公司與喜得公司之支票，供建宏公司分配股利之用，全係依據臺北市調處筆錄：「問（楊神治）：建宏公司及信輪公司如何分配股利？答：信輪公司、建宏公司每年會計會統計前1年營業盈餘，有剩餘即分配紅利．．
．建宏公司都係開立臺灣中小企銀大溪分行之支票．．．
我則待大溪分行之支票兌現後，再行開立臺北區中小企銀樹林分行支票予呂詔柏及楊朝斌」。惟查：⑴上開筆錄顯然問建宏公司與信輪公司如何發放股利，回答亦說明該二公司如何發放股利。被告忽略筆錄也提及信輪公司發放股利之事實。足證原告主張信輪公司分配股利亦為實情。⑵筆錄述明楊神治取得建宏公司之支票等兌現後，再開立支票與呂詔柏和楊朝斌2人，並未稱開給自己。惟原告詳列86年3月10日、86年10月30日簽發，發票人為信輪公司與喜得公司之支票，兌領人都是楊陳靜（楊神治配偶）、李美惠（楊朝斌配偶）與呂詔柏3人，顯與筆錄不符。另筆錄中僅提轉開信輪公司支票，並未轉開喜得公司支票，也與事實不符，益證筆錄有錯。再者，上開原告列出之支票中亦有楊神治之妻楊陳靜兌領之部分，若筆錄所述楊神治取得建宏公司支票為真，則其已經取得自己該得之部分，其再獲取信輪公司的支票，豈不變成重複取款，益證筆錄非真。本件之支票乃信輪與喜得公司自身發放之股利。⑶退而言之，依筆錄陳述之情形，應該有建宏公司開給楊神治之支票存在，應以這些支票作為課稅之證據才是。⑷若信輪公司與喜得公司支票均為建宏公司配發股利予楊神治再由其轉開，則建宏公司亦應有股利分配予其他股東，為何僅分配給楊神治、呂詔柏和楊朝斌。且原告為建宏公司86年7月22日後之負責人和盧國忠為86年7月22日前之負責人，皆未受分配，難謂符合常理。
⒋支票為無因證券，係指原因關係與票據關係各自獨立，縱使原因有瑕疵，但若票據已具備法定要件者，仍屬有效。
雖支票有效與否和原因無關，強調票據之效力與流通性。
惟為何交付票據總有原因，被告依據筆錄和臺北市調處查扣信輪公司內部記載，指稱交付支票之原因為建宏公司發放股利。而原告以同日信輪公司與喜得公司開立支票列入課稅之2,000,000元，係包含於信輪公司開立支票2,10,00
0 元和喜得公司開立支票2,800,000元，合計4,900,000元當中，同日金額相同支票號碼為連號，且交付之對象亦相同，證明為信輪公司與喜得公司自身分配之股利。同樣是信輪公司與喜得公司開立之支票，亦為無因證券，為何被告可依筆錄和查扣信輪公司內部記載，指稱為建宏公司分配股利？而原告指證筆錄與事實不符，再以具體事證說明為信輪公司與喜得公司發放股利，應足以說明事實。
㈡被告主張之理由：
⒈關於扣繳稅款部分：
⑴本件原告為建宏公司之負責人，經臺北市調處依搜證資
料及相關談話筆錄（該公司股東楊神治、楊朝斌、呂紹柏及原告配偶賴麗卿等），查獲建宏公司86年7月22日至12月31日間給付盈餘予股東呂詔柏及楊朝斌1,000,000元合計2,000,000元，並經渠等89年8月3日於臺北市調處之談話筆錄中坦承不諱，故該公司86年7月22日至12月31日間涉嫌分配股利予股東2,000,000元而未依規定辦理扣繳申報，至為明確。
⑵原告雖提示股東匯款單據、扣繳憑單、股利憑單等資料
供被告查證，惟此等資料既無「股東往來」等帳簿記錄，且與查得資料年度並不相符，另依改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨，原告既無法證明建宏公司係因業務上需要向股東借調資金，所述系爭股利分配合計2,000,000元係公司償還股東借款，尚難採據。況依建宏公司股東賴麗卿、楊朝斌、呂紹柏及本件關係人楊神治（股東楊世昌之父－實際出資人）等人之談話筆錄均坦承該公司當年度有多次分配紅利，渠等陳述均與臺北市調處所查扣建宏公司內部記載資料相符，原告主張建宏公司86年間並無任何盈餘分配，核無可採。
⑶另查原告訴稱發票人為信輪公司及喜得公司，應屬該2
家公司之盈餘分配云云，查依公司設立登記事項卡所載，楊神治、呂紹柏及楊朝斌為建宏公司股東，呂紹柏及楊朝斌非信輪公司股東，楊神治及楊朝斌非喜得公司股東，既非股東自無分配盈餘之權利，原告主張顯屬矛盾，且公司分派股利予股東可以現金、支票或其他方式支付，若以支票支付亦不限以自家公司所開立之支票為限，原告主張本件發票人非建宏公司即非屬盈餘分配，核不足採。又依臺北市調處所查扣信輪公司帳載資料查得，該公司固定替喜得公司支付加油費、記帳費、營業稅、營利事業所得稅等費用，又信輪公司於85年持續開立支票購買建宏公司股權，是建宏公司、信輪公司與喜得公司間之關連性可見一斑。因此信輪公司開立喜得公司支票予呂紹柏及楊朝斌以轉交建宏公司分配之紅利自屬合理。
⒉關於罰鍰部分：
⑴經查本件原告為建宏公司之負責人，亦即所得稅法第89
條所稱之扣繳義務人，該公司於86年7月22日至12月31日間支付盈餘分配2,000,000元予股東，未依同法第88條規定於給付時扣取稅款計300,000元，經臺北市調處及被告查獲，違章事證明確，被告依所得稅法第114條第1款規定，限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款300,000元及補報扣繳憑單。
⑵至原告訴稱以為若經查核盈餘分配屬實（確定），通知
限期繳納而不繳納，才有3倍罰鍰之適用乙節，查原告於復查時即檢附被告補繳各類所得扣繳稅額繳款書正本1份，被告為免原告因未於期限內補繳應扣未扣繳之稅款而遭處3倍罰鍰，隨即以91年7月12日北區國稅法字第0910016690號函檢還被告之補繳各類所得扣繳稅額繳款書正本1份，並向其說明，按「扣繳義務人未依所得稅法第88條及第92條規定扣繳稅款及申報扣繳憑單，經通知限期責令補繳並補報，惟扣繳義務人未補繳亦未補報而提起行政救濟之案件，應以扣繳義務人是否依責令期限補繳並補報，為按同法第114條第1款裁罰1倍或3倍罰鍰之依據。至於裁罰期間之起算，應以該項扣繳稅款依所得稅法第92條第1項規定應向國庫繳清日之次日起算」，為財政部87年9月10日台財稅第000000000號函所明釋。查原告復查申請案，有關繳款書是否繳納情事，並無阻卻所得稅法114條第1款之規定，請原告於期限內儘速繳納，惟原告仍未繳納，被告依第114條第1款後段規定，處3倍之罰鍰900,000元並無違誤。
理 由
一、按行為時所得稅法第88條第1項第1款規定：「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：一公司分配之股利、合作社分配之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得」；第89條規定：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：一、公司分配予股東之股利、合作社分配予社員之盈餘、合夥組織分配予非中華民國境內居住之合夥人之盈餘，及獨資組織給付予非中華民國境內居住之獨資資本主之營利所得，其扣繳義務人為公司、合作社、合夥組織或獨資組織負責人；納稅義務人為股東、社員或非中華民國國境內居住之合夥人或獨資資本主」；第114條第1款規定：「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額額處一倍之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰」。
二、本件原告於87年7月22日以後為建宏公司之負責人，被告依調查局所查得之資料及相關證人之筆錄，認定該公司於86年7月22日至86年12月31日間，給付盈餘分配予股東呂詔柏及楊朝斌各1,000,000元，未依所得稅法第88條、第92條規定於給付時扣繳所得稅，計短漏扣繳稅款計300,000元，乃由被告所轄大溪稽徵所以91年9月5日北區國稅大溪審字第0911007502號函檢附補繳各類所得扣繳稅款繳款書，限原告於91年9月25日前補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單。嗣屆期原告未依限補繳及補報，被告遂以91年度財所得字第Z0000000000000號處分書處罰鍰900,000元等事實，有補繳各類所得扣繳稅款繳款書及被告91年度財所得字第Z0000000000000號處分書各1件附於原處分卷可憑，堪予認定。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，無非以調查筆錄內容與事實不符，不可採為處分之唯一證據云云。
三、經查，本件相關證人於台北市調查處訊問時所為陳述，分別如下：
㈠建宏公司會計賴麗卿於89年7月11日稱：「因83年公司成立
係由盧國忠、楊神治各籌50%資金，因此分紅亦以各50%分配，而盧、楊二人則再自行尋找出資之股東」；楊神治於同日筆錄中稱：「（建宏砂石廠之投資人有那些？）有盧國忠，潘建輝、甲○○、呂詔柏、我及我弟弟楊朝斌」等語，足證依楊神治、盧國忠之協議，呂詔柏、楊朝斌之股權應屬隱名於楊神治所擁有之50%股份之內。
㈡賴麗卿於89年7月11日另份筆錄中稱：「建宏公司經營迄今
是否曾分紅？）就我記憶所及約有兩、三次，最近一次為87年8月間曾分紅一千五百萬元……並由我以建宏公司台灣中小企業銀行大溪分行帳號：00000000000之支票…雙方各得七百五十萬元」；楊神治於89年8月3日筆錄中稱：「（建宏公司及信輪公司如何分配股利？）信輪建材行、建宏砂石廠每年會計會統計前一年營業結餘，有剩餘即分配紅利．．．建宏公司都係開立臺灣中小企銀大溪分行之支票，由我統籌交給呂紹柏及楊朝斌，我則待台企大溪分行之支票兌現後，再開立臺北區中小企銀樹林分行支票予呂詔柏及楊朝斌」。由渠二人之供述，即知建宏公司之股利是先以建宏公司台灣中小企業銀行大溪分行帳戶之支票支付予楊神治，楊神治在支票兌領後，再簽發台北區中小企業銀行樹林分行為付款人支票交付予呂、楊二人。此種分配股利之方式，與前述呂詔柏、楊朝斌之股權應屬隱名於楊神治所擁有之50%股份內之事實一致，益證賴麗卿及楊神治之供述符合實情。
㈢另受領股利之當事人楊朝斌、呂詔柏於89年8月3日筆錄中之
問答如下：「「問：（提示建宏公司、信輪建材有限公司股東分配紅利明細表），此表係本處人員於89年7月11日依扣案證物製作而成，你等有無意見？答：（經詳視後作答）（楊）我對表上之金額6,646,980元（按包含系爭1,000,000元）沒有意見。（呂）我對金額11,896,980元（按包含系爭1,000,000元）沒有意見。問：建宏砂石場如何分配紅利？答：我等之紅利均係透過楊神治君轉交給我們的。楊神治是開立信輪建材行之支票按投資比例以臺北區中小企銀樹林分行支票支付我們」等語，核與前開楊神治之供述亦悉相符合，自無不可採信之理。
四、此外，發放股利之支票，分別為信輪公司、喜得公司為發票人之面額各50萬元、票期均為86年10月30日支票四紙（票號QA0000000、QA0000000付予呂紹柏及QA0000000、QA0000000號付予楊朝斌），亦有付款簽收簿及支票日期簿之記載附於原處分卷（另可見經被告整理之本院卷第126至130頁證物）可稽，經核與上開筆錄相符，自堪信實。至於楊神治上開筆錄雖未述及其有簽發喜得公司之支票作為發放股利之用，及發放其他股東股利之情形等情，但依前開證詞及證物即堪認定原告違章事實，楊神治是否有上開證詞，殊與本案無關，原告雖另主張楊神治89年8月3日筆錄未提及有以喜得公司支票支付，及楊神治並未稱未稱其於建宏公司支票兌現後，另簽發信輪、喜得支票給自己云云，均不足以推翻前述筆錄之真實性。
五、原告雖又主張：發票人為信輪公司及喜得公司，應屬該二家公司之盈餘分配云云，惟公司分派股利予股東可以現金、支票或其他方式支付，若以支票支付亦不限以自家公司所開立之支票為限，原告主張本件發票人非建宏公司即非屬盈餘分配，核不足採。況查，呂詔柏、楊朝斌為建宏公司之股東，並非信輪公司股東，楊朝斌亦非喜得公司之股東，此有該三家公司股東名單附於本院卷二第25、27、29頁可佐，則呂、楊二人焉得受配信輪公司股利？楊朝斌焉得受配喜得公司股利？至於原告另提出一紙自行製作之股東名簿附於本院卷二第12頁，主張呂、楊二人實為信輪、喜得公司之股東，惟該名簿內容與登記於主管機關之資料不符，自難信為真實。
六、又原告提出86年3月10日、86年10月30日簽發，發票人為信輪公司與喜得公司之支票，上載兌領人有楊神治配偶楊陳靜、楊朝斌配偶李美惠與呂詔柏3人等情，進而推論楊神治於領取建宏支票之股利後，又以信輪、喜得支票發給自己股利，將變成重複取得股利等情狀，指楊神治之筆錄不可採云云。惟查原告上開推論，乃以信輪公司與喜得公司簽發之86年10月30日期支票，經楊神治配偶楊陳靜兌領者，乃供作發放股利予楊神治之用為基礎。惟該等支票究係何用，僅渠等支票之直接前後手間方可明瞭之原因關係，原告無以證明該支票係供作發放股利予楊神治之用，則據此所為推論，自無法採信。
七、原告又主張所得人呂詔柏86年度所得稅復查案，經被告復查決定承認其中取自建宏公司股利500,000元，業已申報，從而核減漏報之所得及所得稅，證實原告所述部分盈餘分配業經扣繳，亦足證被告限期命原告補繳應扣未扣稅款之金額有誤一節，經查該復查案予以核減500,000元之原由，乃「原核定據此核定申請人（按即呂詔柏）當年度有建宏公司營利所得1,400,000元，除重新核定綜合所得總額為2,733,503元，淨額為2,144,503元，並補徵本稅289,165元，原非無據，惟查申請人87年度業已自行申報源自建宏砂石股份有限公司營利所得500,000元，該筆金額應自原核定營利所得中扣除」，此稽之本院卷一第25頁復查決定書所載自明，並非指建宏公司未發放該500,000元之股利。且由呂詔柏自行申報部分取自建宏公司股利之事實，益證呂詔柏確為建宏公司股東，與原告於本件之主張顯有扞格。
八、經查本件原告為建宏公司之負責人，亦即所得稅法第89條所稱之扣繳義務人，該公司於86年7月22日至12月31日間支付盈餘分配2,000,000元予股東，未依同法第88條規定於給付時扣取稅款計300,000元，經臺北市調處及被告查獲，違章事證明確，被告依所得稅法第114條第1款規定，限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款300,000元及補報扣繳憑單，自無不合。
九、末按「扣繳義務人未依所得稅法第88條及第92條規定扣繳稅款及申報扣繳憑單，經通知限期責令補繳並補報，惟扣繳義務人未補繳亦未補報而提起行政救濟之案件，應以扣繳義務人是否依責令期限補繳並補報，為按同法第114條第1款裁罰1倍或3倍罰鍰之依據。至於裁罰期間之起算，應以該項扣繳稅款依所得稅法第92條第1項規定應向國庫繳清日之次日起算」，為財政部87年9月10日台財稅第000000000號函所明釋。原告雖稱以為若經查核盈餘分配屬實（確定），通知限期繳納而不繳納，才有3倍罰鍰之適用云云，惟查原告於復查時即檢附被告補繳各類所得扣繳稅額繳款書正本1份，被告為免原告因未於期限內補繳應扣未扣繳之稅款而遭處3倍罰鍰，隨即以91年7月12日北區國稅法字第0910016690號函檢還被告之補繳各類所得扣繳稅額繳款書正本1份，並向其說明，則查原告復查申請案，有關繳款書是否繳納情事，並無阻卻所得稅法114條第1款之規定，請原告於期限內儘速繳納，惟原告仍未繳納，被告依第114條第1款後段規定，處3 倍之罰鍰900,000元並無違誤。
十、綜上所述，本件被告以原告於87年7月22日以後為建宏公司之負責人，建宏公司於86年7月22日至86年12月31日間分配盈餘2,000,000元，未於給付時扣取稅款300,000元，經被告所轄大溪稽徵所依行為時所得稅法第88條第1項第1款，限期命其補繳；復因屆期未繳，經依同法第114條第1款後段規定處以3倍之罰鍰計900,000元，經核並無不合。訴願決定予以維持，亦無不當。原告仍執前詞及個人主觀之見解，訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 11 月 11 日
第七庭審判長法 官 劉 介 中
法 官 黃 秋 鴻法 官 李 玉 卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 11 月 11 日
書記官 林 苑 珍