臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02790號原 告 力泰不銹鋼有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 梁金城（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 乙○○送達代收人 陳美秀上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國93年6月23日台財訴字第0930011580號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調處）與財政部賦稅署，於民國（下同）91 年間會同查獲原告涉嫌於 87 年間並無進貨事實卻取具長銘實業股份有限公司（下稱長銘公司）所虛開之統一發票（系爭統一發票），申報扣抵銷項稅額，銷售額計新臺幣（下同）3,005,496 元，稅額 150,275 元，乃取具談話筆錄及相關證物，移由被告審理違章成立，核定補徵原告營業稅 150,27 5 元，並按所漏稅額 150,275 元處 8 倍之罰鍰 1,202,200 元（計至百元止）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經財政部 93 年 6 月 23 日台財訴字第 0930011580 號訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。原告就本稅部分（罰鍰部分另案救濟）猶表不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告 87 年間取自長銘公司統一發票銷售額計
3,005,496 元，有無實際進貨事實？㈠原告主張：
⒈高雄市調處傳呼偵訊時，數名調查人員輪番採疲勞轟炸式
，以恫嚇、若承認將減輕罰鍰為餌，並出示本案涉嫌廠商均已簽認，引誘要求原告承認，但原告始終否認有非法取得憑證之情事，乃放話如不承認將繼續傳訊至承認為止，令原告心怯，耽心事業經營遭受影響，而經不起折騰，非在自由心智之時，被逼不得已在調查處自己製作的筆錄，未經審閱下簽認後，即予放行返北，故調查局製作之筆錄，非在原告自由心證下簽認，復查及訴願決定書引述筆錄之內容，均非事實，原告均無陳述，毫不知悉，據此「自說自話」之筆錄，課以原告違法取得虛開統一發票，輕率推定非實際交易存在，顯乏客觀證據作用。
⒉又原處分、復查及訴願決定書均引述高雄市調處91年8月
15日高市法字第09168068780號函說明三、調查長銘公司會計經理、財務部專員、前財務副總經理等諸人供稱為達成財務預測目標而指示虛開統一發票情事，純為長銘公司內部問題，與原告無關。後任之財務副總經理，更因帳款無法收回，認為有虛偽代工情事，顯不合情理。其內控管理有瑕疵，或許收到帳款均被侵吞，對此不作檢討，而將此漏洞歸咎於取得該公司統一發票之廠商，令原告不能苟同。尤其當時鋼鐵材料或加工費，不以現金支付，難以進料或被接受代工，原告與長銘公司間有商業往來，因承攬台北捷運中和線暨新店線北段之不銹鋼工程，更賴其協力完成，若無實際交易，該公司業務部豈有慎重其事，事隔3年後，於90年以郵局存證信函催討貨款，調查局及稽徵機關未經查證，遽認原告虛報進項稅額，有違台北高等行政法院85年度判字第266號、85年度判字第1310號、85年度判字第1670號、86年度判字第339號、90年度訴字第6718號及91年度訴字第3151號之判決不合。
⒊至於長銘公司係經稽徵機關核定採電子計算機開立統一發
票，其品名欄列印「鋼板加工費」，為該公司電腦系統所設計，如僅承攬代工，非採電子計算機開立統一發票者，一般書寫加工費或代工費等字樣，故其「鋼板加工費」一詞宜解釋為購料含加工，並配合台北捷運中和線暨新店線伕手欄杆規格製成圓管成品，係以包料包工方式以成品交貨，則雙方無須簽訂加工契約。原告日記帳中同年同月同日重複兩筆，係帳載錯誤，其一附有交易憑證，即可證明實際交易存在，應無疑義。稽徵機關對另一未附憑證，據以推定已取得之憑證為虛開統一發票，毫無理由根據，錯帳與虛開統一發票應無關聯。
⒋商業往來賣方很樂意接受以現金支付者，不僅優先供貨，
且價格上給予折讓，因不致收不到款或遭受退票而困擾，銀貨兩訖，非常普遍，原告為儲備工程材料，是否有足夠材料亦為台北捷運中和線暨新店線主標公司，常常列為檢查項目之一，為免延誤工程進度，不銹鋼材市場常缺貨，因無支票戶，不惜以現金支付，終能提前完工，獲得台北市政府捷運工程局南區工程處感謝狀。以現金支付者並不限於自銀行提領，常以所收客票調現、民間標會、親友短期周轉及私人融資等取得現金墊付，在商場上甚為普遍，鉅額現金交易比比皆是，區區120萬元以現金支付，微不足道，真是小巫見大巫。復查及訴願決定均認為不符一般商業交易習慣，有失經驗原則，但也不能作為虛報進項稅額之證據，否認原告交易之真實性。
⒌按「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付
之營業稅。」為營業稅法第15條第3項規定，又「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。...」為營業稅法第2條所明定，據此，原告已將營業稅額連同貨款支付長銘公司，稽徵機關自應查明長銘公司有無申報銷售額完納前項營業稅額？豈有復向購貨人補徵該筆營業稅之理？長銘公司若申報銷售額繳納營業稅，政府稅收未減，原告並無短繳漏稅，縱然長銘公司虛開發票，當無重複繳納該發票營業稅之義務。稽徵機關以「銀行無提取現金」、「發票品名欄列印鋼板加工費」與「同年同月同日帳載重複兩筆」等為藉口，主張為無交易事實之存在，顯有強詞奪理之嫌。
⒍綜上論結，不能僅憑高雄市調處調查長銘公司，依該公司
相關人員片面之供述負責人為虛增業績達成預測目標而虛開發票，據以推定接受其所開統一發票者，均無交易事實存在，顯然缺乏足夠證據，遽予補稅處分及科以罰鍰，此種株連處分，顯有違誤，請判決如起訴之聲明，裁定免補徵營業稅與罰鍰，確保人民權益，訴訟費用由被告負擔。
㈡被告主張：
⒈補徵營業稅部分
⑴按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為
當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。
」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業…虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。
⑵本件原告涉嫌於87年間無進貨事實持長銘公司所虛開字
軌號碼ＲＫ00000000號等9筆統一發票銷售額計3,005,496元，營業稅額150,275元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，有談話筆錄及相關證物等附案佐證，被告乃核定補徵營業稅額150,275元。原告不服，主張其於87年間因承作台北捷運中和線ＣＣ560標扶手欄杆、樓梯、開口柵欄工程，確實向長銘公司購買不銹鋼品，取得該公司字軌號碼ＲＫ00000000號等9筆統一發票，進貨金額3,005,496元，營業稅額150,275元，總計3,155,771元，申報扣抵，貨款則分別於87年10月21日及10月26日以現金付訖。90年5月間曾接到長銘公司以郵局存證信函催討上項貨欠，經以電話答覆貨款已全部付清，據此，即可證明原告確向長銘公司進貨，並無虛報進項稅額情事云云，申經被告復查決定以，原告92年3月27日於高雄市調處坦承向長銘公司購買虛開發票在先，復查時亦無法提供具體有利之直接證據證明其確實支付長銘公司系爭9筆加工費用，原處分對其補徵營業稅額150,275元，並無不合為由，駁回其復查之申請。審諸首揭規定並無不合。
⑶第查本件依高雄市調處91年8月15日高市法字第0916806
8780號函「說明三、調查結果：（一）... ２、會計經理陳美慧供認，受公司（指長銘公司）負責人陳玉麟指示，以代工名義虛開統一發票達成財務預測目標... 以每張發票面額百分之六點五至七點五之價格出售，收入交由財務部門許玉珠入帳...。３、財務部專員許玉珠供認，收到前述會計經理陳美慧交付之款項。４、前財務副總經理簡志堅供認，長銘公司負責人陳玉麟指示，以代工名義虛開統一發票，藉以虛增營業額，渠因無法配合而離職。５、後任之財務副總經理曾裕侯供認，因帳款無法收回，發現長銘公司有虛偽代工情事。」長銘公司多位員工對公司虛開統一發票情形指證歷歷。次查原告代表人甲○○分別於91年10月1日及10月8日於財政賦稅署稽核組稱，向長銘公司取得之系爭統一發票，係向該公司進貨（含加工費），以現金支付，並有長銘公司員工柯寬吉在原告傳票上簽收，原告無法提出如支票、匯款等付款證明，而上述資金係向親友借貸而來。惟查甲○○92年3月27日於高雄市調處調查筆錄卻供稱：
「... 問：你如何與長銘公司接洽虛開發票？答：業務人員柯寬吉於八十七年九月間，前來本公司向我表示長銘公司有多出的發票可以出售，因力泰公司需要進項發票抵稅，所以我才同意並於八十七年十月間向長銘公司購買虛開發票。問：力泰公司向長銘公司購買虛開發票之代價為何？係以何種方式支付？答：力泰公司係以百分之五代價向長銘公司購買虛開發票，並將現金付給送長銘公司發票到力泰公司來之業務人員柯寬吉。」，前後說詞矛盾；至於原告主張9筆進貨（含加工費）係以現金支付，並提出民間互助會單、親友張啟東向台新銀行房屋貸款設定契約書及現金帳、日記帳、原告於第一商業銀行活期存款帳戶（帳號00000000000）87年度交易明細等資料；惟查原告存款帳戶87年10月19日至10月26日間僅有4筆轉帳支出，並無現金提領紀錄，且10月21日、26日與同一交易對象之交易金額各達壹佰貳拾萬元以上，以現金支付，顯不符一般商業交易習慣，提出民間互助會單等亦不具公信力；另查87年10月21日、26日卷附各一張電腦列印現金支出傳票，會計科目為原料進料，同日亦各有一張人工書寫現金支出傳票，會計科目為應付帳款—鋼板加工費，金額完全相同，原告代表人於92年9月18日說明人工書寫現金支出傳票係為方便付款時長銘公司業務員簽收，惟查原告之現金帳、日記帳中同年同月同日亦各有一筆相同金額之原料進料，原告卻無法提示原料進料之進貨憑證以實其說；又查原告無法提示加工合約書，僅主張其與長銘公司往來都是講求信用，部分鋼板係向長銘公司進料，由長銘公司就地加工後運交原告，部分則由原告運請長銘公司加工後運回，因原告規模小，會計常識不足，只注意發票金額與支出金額是否相符，而未注意其內容系加工費或原料進料等詞；再查前開調查筆錄係經其親閱無訛後始簽章，自有其證據力，雖訴稱原調查筆錄係在調查人員疲勞轟炸、恫嚇之下所作不實之供詞，然並未提出具體有利之直接證據；綜觀原告前後敘述均乏具體有利之直接證據，證明其確實支付長銘公司系爭費用，原核定補徵營業稅額150,275元，揆諸首揭規定並無不合，原告復執前詞爭執，核不足採，本部分原處分請予維持。
⒉罰鍰部分
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，
按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業…五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。次按「納稅義務人違反本法或適稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3所規定。又「原處分經撤銷後，應另為處分之案件，既係踐行另一復查程序，稽徵機關自應依稅捐稽徵法第三十五條第二項於二個月內復查決定。」為財政部68年3月13日台財稅第31577號函所明釋。
⑵本件原告涉嫌持長銘公司所虛開之9張統一發票銷售額3
,005,496 元，營業稅額150,275元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，違章事證明確，已如前述，惟查財政部以「稅務違章案件栽罰金額或倍數參考表」業於93年3月29日台財稅字第0930451133號令核定修正生效在案，參酌首揭稅捐稽徵法第48條之3規定意旨，本件罰鍰倍數是否合妥，有重行審酌之必要，將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，是本件罰鍰部分被告業依首揭財政部函釋重作復查決定。
⒊基上論結，原處分補徵營業稅部分所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、原告只對本稅部分為爭執，對罰鍰部分並不在本件爭執（被告已另行就罰鍰部分另為處分，原告並已對之爭訟中），合先敘明。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第 33 條所列之憑證者。」為行為時營業稅法第15條第 1 項、第 3 項、第 19 條第 1 項第 1 款所明定。
三、查本件原告因高雄市調處會同財政部賦稅署，於 91 年間查獲其於 87 年間並無進貨事實，卻取具長銘公司所虛開之統一發票，申報扣抵銷項稅額，銷售額計3,005,496 元，稅額
150,275 元，乃取具談話筆錄及相關證物，移由被告審理違章成立，核定補徵原告營業稅150,27 5 元，並按所漏稅額 150,275 元處 8 倍之罰鍰1,202,200 元（計至百元止）。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經財政部 9
3 年 6 月 23 日台財訴字第0930011580 號訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回之事實，有被告違章案件派查通知單、法務部高雄市調查處 91 年 11 月 25 日高市法字第 09168103300 號函及同市調處 91 年 8 月 15 日高市法字第 09168068780號函、被告稽核報告節略及案關證據資料、原告負責人 92年 3 月 27 日在高雄市調處之調查筆錄、系爭統一發票 9紙、原告之復查申請書、被告對原告違章營業稅核定繳款書、原告經濟部公司執照、原告台北縣政府營利事業登記證、原告 87 年日記帳（87.10.20;87.10.23;87.10.26）、原告現金帳、原告分類帳、原告第一銀行存款交易明細表等影本，各一份附原處分卷足稽，堪認為真實。兩造主要爭執在：
原告 87 年間取自長銘公司統一發票銷售額計3,005,496 元，有無實際進貨事實？經查：
㈠原告 87 年間取自長銘公司統一發票銷售額計3,005,496
元，並無實際進貨之事實，有高雄市調處 91 年 11 月25日高市法字第 09168103300 號函及同市調處 91 年 8 月
15 日高市法字第 09168068780 號函、被告稽核報告節略及案關證據資料、原告負責人 92 年 3 月 27 日在高雄市調處之調查筆錄暨系爭統一發票 9 紙影本，各附原處分卷足稽。
㈡查依高雄市調處 91 年 8 月 15 日高市法字第091680687
80 號函「．．．說明調查結果：㈠．．．⒉會計經理陳美慧供認，受公司（指長銘公司）負責人陳玉麟指示，以代工名義虛開統一發票達成財務預測目標．．．以每張發票面額百分之6.5至7.5之價格出售，收入交由財務部門許玉珠入帳．．．⒊財務部專員許玉珠供認，收到前述會計經理陳美慧交付之款項。⒋前財務副總經理簡志堅供認，長銘公司負責人陳玉麟指示，以代工名義虛開統一發票，藉以虛增營業額，渠因無法配合而離職。⒌後任之財務副總經理曾裕侯供認，因帳款無法收回，發現長銘公司有虛偽代工情事。」足知長銘公司多位員工對公司虛開統一發票之行為指證歷歷。是原告所稱並無虛偽自長銘公司進貨之事實，是否實在，即令人啟疑。
㈢次查原告負責人甲○○於 92 年 3 月 27 日在高雄市調
處調查筆錄供稱：「（問：你如何與長銘公司接洽虛開發票？）答：業務人員柯寬吉於87年9月間，前來本公司向我表示長銘公司有多出的發票可以出售，因力泰公司需要進項發票抵稅，所以我才同意並於 87 年 10 月間向長銘公司購買虛開發票。」、「（問：力泰公司向長銘公司購買虛開發票之代價為何？係以何種方式支付？）答：力泰公司係以百分之5代價向長銘公司購買虛開發票，並將現金付給送長銘公司發票到力泰公司來之業務人員柯寬吉。」業已自承原告 87 年 10 月間確實支付代價向長銘公司購買虛開之統一發票，有該市調處之筆錄附原處分卷足佐。審該筆錄內容與市調處前開91 年 8 月 15 日高市法字第 09168068780 號函之說明調查結果互相對照，互核一致，足知原告負責人之上開向長銘公司購買虛開統一發票之自白，應與查證之事實相符，而屬可採。原告訴稱其負責人在市調處之筆錄內容係遭脅迫始稱向長銘公司購買虛開統一發票等語，惟經命其提出確實遭脅迫之證據時，並無法提出任何證據以實其說，本院自未能遽採其無證明之說詞，原告負責人事後翻異前供之說詞，應屬避卸責任之詞，不足採信。
㈣原告負責人甲○○分別於 91 年 10 月 1 日及 10 月 8
日固在財政賦稅署稽核組稱，向長銘公司取得之系爭統一發票，係向該公司進貨（含加工費），以現金支付，並有長銘公司員工柯寬吉在原告傳票上簽收等語。查原告主張
9 筆進貨（含加工費）係以現金支付，並無銀行支票或匯款等資料，其資金來源固提出民間互助會單、親友張啟東向台新銀行房屋貸款設定契約書及現金帳、日記帳、原告於第一商業銀行活期存款帳戶（帳號 00000000000），87年度交易明細等資料，以供證明。惟查，原告存款帳戶87年 10 月 19 日至 10 月 26 日間僅有 4 筆轉帳支出，並無現金提領紀錄，有其第一銀行活期存帳戶明細表在卷足佐，是原告所稱以現金支付亦有疑義；況且與本件有關之系爭統一發票之交易日期 10 月 21 日、26 日與同一交易對象長銘公司之交易金額各達 120 萬元以上，竟以現金支付，顯與一般商業交易常情有違，甚難理解；所提民間互助會單僅具說明參加互助會之活動而已，難謂與支付系爭統一發票之貨款有直接證明關係。是故原告所提之現金交易等事實，並無法證明系爭統一發票確實有支付貨款之事實。
㈤另查原告 87 年 10 月 21 日及26 日各一張電腦列印現
金支出傳票，會計科目為原料進料，同日亦各有一張人工書寫現金支出傳票，會計科目為應付帳款—鋼板加工費，金額完全相同，有該等電腦列印資料附原處分卷可查，原告負責人於 92 年 9 月 18 日說明，該人工書寫現金支出傳票係為方便付款時長銘公司業務員簽收等語。惟查原告之現金帳、日記帳（附原處分卷）中同年同月同日，亦各有一筆相同金額之原料進料，原告並無法提示該等原料進料之進貨憑證以實其說，益見原告前開主張所謂確實有自長銘公司進貨之事實等語，並非真實可採。
四、綜上，原告所訴委無足採，從而被告引據行為時營業稅法第
15 條第 1 項、第 3 項、第 19 條第 1 項第 1 款之首揭規定，予以補徵營業稅即無違誤，復查及訴願決定就此部分予以維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 31 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林 樹 埔
法 官 許 瑞 助法 官 陳 鴻 斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 8 月 31 日
書記官 蔡 逸 萱