臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03256號原 告 甲○○訴訟代理人 張福淙（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年8月9日台財訴字第09300356110號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）88年度綜合所得稅結算申報，經被告核定短漏報其本人及其配偶尤豐隆營利所得計新台幣（下同）36,016,720元，乃核定其88年度綜合所得總額為38,256, 103元，淨額為37,751,740元，並就短漏稅額13,911,021元，裁處罰鍰6,954,600元。原告不服，申請復查，經被告以93年5月10日財北國稅法字第0930203817號復查決定，駁回其申請，提起訴願，亦遭決定駁回，乃向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告主張其與配偶均非中華民國境內居住之個人，新陸公司減資以現金向股東收回股票，並非營利所得，況原告之配偶亦未收到該款項，被告所為補稅裁罰，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈原告配偶尤豐隆並未於88年度收受新陸開發股份有限公司
（下稱新陸公司）之股利或盈餘，不知何故新陸公司於92年5月間寄來股利扣繳憑單，載有股利所得36,009,130元當即向新陸公司查詢，該公司表示以聘請律師處理，不必擔心，嗣數月後竟遭被告補稅裁罰處分。
⒉新陸公司原資本額25,419,000元，於87年2月16日股東常
會決議通過以資本公積轉增資1,525,140,000元，嗣因國內營建業景氣低迷，該公司原擬開發之南港計畫土地無法進行；股市長期低迷，投資風險過高，資金存於銀行定存獲利有限；亞洲金融風暴，產業持續低迷，前景看淡，因而於88年3月8日申准減資1,488,536,600元，上揭減資原因皆有會議議事錄可考，並經主管機關經濟部、財政部證券暨期貨交易管理委員會核准有案，既未經各該主管機關撤銷其核准，自應受信賴保護。故被告逕行將之視為分派盈餘，不僅於法無據，更違反依法行政原則。
⒊被告逕將減資金額1,488,536,600元視為上一次增加資本
之減資，不僅於法無據，且於理應按先進先出法扣減原資本額25,419,000元，餘1,463,117,000元方屬資本公積轉增資部分之減資常情有違，更與原告配偶減資後持有之該公司股票均為新股而無老股之事實不符。被告未查明減資收回之股票究為原始發行之股票或增資配股，即將全部減資當成資本公積增資之配股，顯與事實不合。
⒋原告既無漏報所得之故意過失，完全聽信新陸公司說詞，被告所為裁罰，難謂合法。
⒌原告與配偶早已移民澳洲，實際未住國內，非中華民國境內居住之個人，無結算申報義務。
㈡被告主張：
⒈本稅部分：
⑴原告之配偶尤豐隆為新陸公司之股東，新陸公司86年間
因出售屬於固定資產之土地獲有巨額利得，並將上項增益1,646,791,946元轉列為資本公積，再於87年3月26日辦理資本公積轉增資1,525,140,000元，復於88年3月8日辦理減資1,488,536,600元，並以現金收回分配股票。有新陸公司稅籍表、出售土地及相關股東權益變動表、資本表、土地買賣合約書、86至89年度資產負債表、損益表、股東名簿、股東常會議事錄、董事聯席會議事錄、股東臨時會議事錄、公司章程、查核報告書、資本公積形成明細表、資本公積轉增資配股明細表、變更登記申請書及核准函、減資前後資產負債表等影本附卷可稽，亦為原告所不爭執，被告乃按該公司88年度減資收回股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告之配偶尤豐隆取得88年度營利所得額為36,009,130元，被告乃依財政部函釋規定，併課原告當年度綜合所得稅。⑵按「公司非依資本減少之規定，不得銷除其股份；除本
法規定外，應依股東所持股份比例減少之。」行為時公司法第168條第1項訂有明文，足認公司辦理減資，乃為股份之銷除，並不具備交易性質，其非股票之轉讓甚明，易言之，公司減資乃係註銷股票，其股份所表彰之股東權絕對消滅，此與股票轉讓第三人時，股票仍屬存續之態樣顯然不同。查該公司於87年及88年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，於減資時以等同現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，是此舉以現金收回資本公積轉配發增資股票之作為，與將出售土地增益之盈餘分配予各股東之行為實無二致；又行為時公司法第238條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，依同法第239條及241條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人之權益；而新陸公司未將該資本公積保留於股本，或以現金股利發放，卻藉資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；況原告之配偶以新陸公司股東身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時，亦比照持股比例收回股票，其所得性質核屬所得稅法第14條第1項第1款營利所得。從而被告按原告之配偶取得新陸公司營利所得36,009,130元，併課其當年度綜合所得稅，並無不合。
⑶第查股份有限公司發行之股票係表彰股東持有股份權利
之有價證券，所謂股票轉讓即係股東持有股份權利之轉讓，或簡稱股權之轉讓，股權轉讓後，股權及股份並不消滅，僅轉由第三人持有，而公司減少資本之目的及作用在銷除其股份，股份既經銷除，該股份之股權即消滅，故股份有限公司辦理減資收回股票，無論是否有給付股東現金，其目的與作用均在消滅該股票所表彰之股份與股權，不生股票轉讓 (或股權轉讓)之效果，與股票轉讓 (或股權轉讓)之本質不同，不屬股票轉讓行為，此觀公司法第163條至第165條、第168條第1項規定自明。股份有限公司處分固定資產 (土地)之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依公司法第238條第3款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積轉增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，固免予計入當年度所得課徵所得稅，但公司如辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發現金給股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘 (溢價收入)分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，即應計入當年度所得課徵所得稅。本件新陸公司將巨額資產，行增資旋後減資之形式規劃動作，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，從外觀上雖為二個法律行為，惟實屬為免於股東收取所分派公司財產 (營利所得)而應稅之同一事實，即規避股東原應負擔之稅負，為求租稅公平，自應依所得稅法第14條第1項第1類規定，歸屬營利所得，併入原告88年度所得課稅，且其有違誠實報稅精神及租稅公平原則，並無信賴利益可言，亦不值保護，從而核定原告之配偶88年度有系爭之營利所得，核無違誤。
⒉罰鍰部分：
⑴本件原告88年度短漏報其本人及其配偶營利所得計36,
016,720元，短漏稅額13,911,021元，被告乃按漏稅額處罰鍰6,954,600元【計算式：13,911,021×(36,009,130×0.5+7,590×0.2)÷36,016,720=6,954,631；計至百元止】。
⑵查原告之配偶為新陸公司股東，本即應對該公司之增、
減資重大行為及取自該公司巨額所得之原因盡其探知及公法上應負之義務，且新陸公司辦理資本公積轉增資後，復辦理減資將出售土地溢價收入分配現金給股東案，均經該公司股東常會及股東臨時會開會決議雖原告可能誤解法令，以為此非應稅所得，但非無期待其正確認識法令規定之可能，是原告因其怠於作為義務致生漏稅而侵害法益之結果，難謂無過失。原告之配偶既有取得系爭營利所得且與原告為同一申報戶，而原告漏未申報，亦未於稽徵機關查獲前自動補報，其縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，參諸司法院釋字第275號解釋，原告自仍應受罰；被告依規定，按漏稅額處罰鍰6,954,600元，尚無不合。
理 由
一、按「本法稱中華民國境內居住之個人，指左列兩種：一、在中華民國境內有住所，並經常居住中華民國境內者。二、在中華民國境內無住所，而於一課稅年度內在中華民國境內居留合計滿183天者。」「本法稱非中華民國境內居住之個人，係指前項規定以外之個人。」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」及「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」分別為行為時所得稅法第7條第2、3項、第14條第1項第1類、第15條第1項及第71條第1項所明定。次按「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第4條第16款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第14條第1項第1類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」為財政部75年12月8日台財稅第0000000號函所明釋。再按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條第1項所明定。末按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」有司法院釋字第275號解釋可稽。
二、本件原告88年度綜合所得稅結算申報，經被告核定短漏報其本人及其配偶營利所得計36,016,720元，乃核定其88年度綜合所得總額為38,256,103元，淨額為37,751,740元，並就短漏稅額13,911,021元，依法處罰鍰6,954,600元。原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張其與配偶均非中華民國境內居住之個人，新陸公司減資以現金向股東收回股票，並非營利所得，況原告之配偶亦未收到該款項，被告所為補稅裁罰，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
三、查原告之配偶尤豐隆係新陸公司股東，新陸公司於86年間出售台北市○○區○○段一小段133、144及145號土地，帳列出售資產增益1,646,791,946元，並於87年3月26日辦理資本公積轉增資1,525,140,000元，復於88年3月8日辦理減資1,488,536,600 元，以現金收回原增資所分配股票，係藉由增資、減資過程，將出售土地之增益分配與股東，又新陸公司87年、88年營業額均為0元，此有新陸公司出售土地買賣契約書、相關股東權益變動情形表、增、減資相關變更資料、營利事業所得稅結算申報書等資料附於原處分卷可稽，復為原告所不否認，況新陸公司增資至減資相隔僅1年，經濟情勢並無重大變遷，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，亦無符合實質減資之要件，其減資行為顯係虛偽之蓄意安排，假藉增資再減資之形式手續，遂達轉讓股份，最後仍為股利之分派，即新陸公司之增、減資，並非以公司正常經營為目的，乃純粹以無實質增減資方式，分配股東剩餘財產，係權利濫用行為，業據被告答辯甚詳，並非無據，原告之配偶既有因新陸公司假藉增資再減資方式而獲配股利所得，依收付實現及實質課稅原則，自應於所得實現年度，就其營利所得申報綜合所得稅，又原告之配偶係新陸公司股東，對該公司重大決策增資又減資，對其權益影響甚大之事，獲配之營利所得數額亦非少數，自難諉為不知，其漏報系爭營利所得36,000,130元以及所不爭之營利所得7,590元，縱非故意，亦難謂無過失，從而被告本於租稅公平及實質課稅原則，依法核實認定，據以核定應納稅額14,445,396元，並按所漏稅額13,911,021元，分別依有無扣繳憑單酌處0.2倍及0.5倍罰鍰計6,954,600元（計至百元止）。揆諸首揭規定及說明，自無不合。
四、至於原告訴稱：其與配偶早巳移民澳洲，實際未住國內，均非中華民國境內居住之個人，其配偶亦未收到新陸公司系爭營利所得，無申報義務云云。查原告之配偶係新陸公司之股東，為原告所不否認，88年度新陸公司減資以現金收回股票，原告配偶取得系爭營利所得36,009,130元，此有新陸公司減資年度股東營利所得清單及股東減資明細表及所得稅核定通知書附原處分卷可稽，原告之配偶亦收有系爭營利所得扣繳憑單，又該營利所得數額非少數，原告若確未收到，卻未曾對新陸公司起訴爭執，故其空言主張未收到系爭營利所得，洵不足採。又原告與其配偶尤豐隆，88年均設戶籍住址於國內，尤豐隆88年在國內居住39天，原告及其配偶、子女於該年度在國內有利息、營利等所得計28筆之多，原告並有自行辦理所得稅結算申報，復查、訴願階段均未曾就其為中華民國境內居住之個人，應辦理綜合所得稅結算申報為爭執，提起行政訴訟後，始主張其與配偶非中華民國境內居住之個人，依上開說明，亦無可採。
五、綜上說明，本件被告就原告88年度綜合所得稅之補稅裁罰處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 24 日
第 三 庭 審 判 長 法 官 王立杰
法 官 胡方新法 官 黃本仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 8 月 24 日
書 記 官 姚國華