臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03366號原 告 甲○○訴訟代理人 康立平律師被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 丙○○兼送達代收
戊○○丁○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國93年8月10日院臺訴字第0930087492號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告（原名劉純純）係耕福工程有限公司（以下簡稱耕福公司）之負責人，該公司滯欠民國（下同）89年12月營業稅罰鍰及90年5月營業稅、滯納金、滯納利息計新臺幣（下同）2,498,848元，經臺北縣政府稅捐稽徵處依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（以下簡稱限制出境實施辦法）第2條第1項規定，報由被告以91年12月10日台財稅字第0910086536號函（下稱原處分）請內政部警政署入出境管理局（以下簡稱境管局）限制原告出境。原告不服，提起訴願，經行政院92年5月14日院臺訴字第0920084838號訴願決定，以原告逾期提起訴願而予駁回，原告不服，提起行政訴訟，經本院92年度訴字第2304號判決撤銷前開行政院訴願決定，責由行政院重為訴願決定。嗣行政院重為訴願決定，仍駁回原告之訴願，原告不服，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：
一、查原告遭他人冒名再行登記為耕福公司之負責人，經對冒用者宋兆明提起刑事自訴乙案，業經臺灣板橋地方法院91年度自字第303判決在案，縱因該案被告宋兆明不服，提出上訴，然原告遭他人冒名，被告非不可自行查明認定事實，此可參照鈞院90年度訴字第5763號判決所示「被告機關未經查證即函請境管局限制其出境，顯有違誤」。再按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」、「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第36條及同法第43條定有明文，故被告應依職權調查證據，並依調查事實及證據之結果判斷事實之真偽，以維原告之權利。
二、刑事之上訴審判決，縱認刑事被告非冒用者，然亦不因此而可認定原告為依法可代表公司之人，故不應以刑事案件之判決結果為本件准駁之條件（前揭行政法院判決亦未以不起訴處分確定為必要條件；被告主張之理由亦以終局判決而非確定判決為已足），否則，原告查無真正之冒用者，豈不永無解除限制出境之日。再者，公司變更新負責人，原則上即可解除對舊負責人之限制出境處分，則如非遭人冒用，原告何必以最後之刑事手段入人於罪，於限制出境前，原告僅要求冒用者宋兆明變更負責人即可，故原告所稱遭他人冒名再行登記為公司負責人乙節，應屬可採。
三、原告曾於90年4月3日委託律師函知臺北縣稅捐稽徵處，其已非該營利事業之負責人，並要求依法將耕福公司處以停止營業之處分，以維護其權益；再於91年7月19日，臺北縣稅捐稽徵處尚未函呈財政部予以限制出境前，於不知已遭他人冒名再行登記為公司負責人之情況下，函知臺北縣稅捐稽徵處，請求將營利事業負責人變更，並於嗣後即提出刑事自訴，參諸以上事證，益見原告係於不知情之狀況下，遭他人冒名再行登記為公司負責人，被告認無具體事證足資認定確遭偽冒登記，實難昭折服。
四、原告既於被告予以限制出境前，提出刑事自訴，自無所謂以人頭頂替，逃避管制之情事，被告所屬臺灣省北區國稅局臺北縣分局以北區國稅北縣四字第0921007437號覆函，文內所引用被告之函釋，遽認縱公司執照負責人變更，仍應繼續限制原告出境，此與被告83年9月22日台財稅第000000000號函，以「限制負責人出境後，再行變更公司執照上負責人」之情形，始以營業登記為準，顯不相合，故該分局所示誠難折服，為恐原告將來刑事自訴確定後，仍遭被告拒絕解除出境限制，不得已於此時即就被告所為出境限制處分提起行政訴訟。
五、經調閱本件原告與訴外人宋兆明之偽造文書刑事自訴案件卷宗可知，經原告要求耕福公司已於89年9月14日向經濟部變更登記公司負責人為訴外人郭進春，且原告明確表示不願再擔任該公司之負責人，然宋兆明未經原告之同意，以法律所無之規定「營利事業登記證之負責人與經濟部登記之負責人需一致」為由，偽造原告（原名劉純純）之印文，於90年9月21日重新將該公司之負責人變更為原告，然而原告自始均未要求宋兆明變更營利事業登記證之負責人，其亦明知原告不願再擔任該公司之負責人，則原告於經濟部登記資料中遭冒名登記為耕福公司負責人，實屬實在。
六、再查，卷內司法院秘書長回復被告之（90）密台廳刑一字第24666號函，說明「二、．．．解釋上，所謂『欠稅營利事業負責人」，當必須基於法效意思而登記為事業負責人者，始克當之，至於遭冒名而登載不實之人，既非『欠稅營利事業負責人』，自不得予以限制出境。易言之，冒名偽造文書者，固應受刑事處罰，但受冒名之被害人本不應受行政罰（包括限制自由），兩者不容混為一談，甚或認其具有必然之關聯性質。三、貴部68年7月18日台財稅第34927號函，83年9月23日台財稅第000000000號函釋雖均謂稅捐稽徵機關辦理上開稅捐保全時，於公司組織之營利事業，一概以形式上公司執照登記之負責人為限制出境對象，為區別究明登記之負責人是否基於本人法效意思而登記，抑或遭他人所冒名，致使冒名人虛偽登載不實公司事項之違法情事在未經法院以刑事裁判確定前，公司法主管機關經濟部未得依公司法第9條撤銷該虛偽公司登記，而稅捐稽徵機關復囿於上開財政部函釋，仍報請貴部對於被冒名而於公司執照上登記之負責人為出境限制，似與前開法律精神有違。四、從而，稅捐機關就現有事證如確以知悉前遭限制出境之公司負責人係被人冒名登記者，自應本於職權函報貴部轉請入出境管理局撤銷原限制出境處分；而受限制出境處分人於稅捐稽徵機關未依職權循上開程序撤銷原處分時，亦得於該處分發生法律上之效果時，就該處分提起行政救濟，斯時，訴願機關行政法院自得對受處分人是否遭冒名登記為負責人乙節進行實質審查，而為撤銷限制出境處分之准駁。」，故原告係遭冒名登記為耕福公司負責人，實非屬限制出境實施辦法規定限制出境之公司負責人。
七、按「依限制出境實施辦法（註：同13則註）規定限制出境之營利事業負責人，係指以依法得代表該營利事業之法定代理人為限。其為公司組織者，仍係經公司董事會或股東會議合法授權之董事長或執行業務而代表公司之股東。至非公司組織之獨資或合夥營利事業，亦可參照商業登記法第9條第2項所稱之負責人為限。」被告68年7月18日台財稅字第34927號函參照，今原告非為經公司董事會或股東會議合法授權之董事長或執行業務而代表公司之股東，故非限制出境實施辦法規定限制出境之營利事業負責人。
八、另參稅捐機關催繳耕福公司營業稅之紀錄，其日期均於耕福公司負責人變更為郭進春後，可知原告要求訴外人宋兆明將耕福公司負責人變更，非基於逃漏稅捐之目的，又查，依原告與宋兆明於變更負責人前後所為之法律文書往來狀況，可證明原告不可能同意宋兆明重新登記原告為耕福公司之負責人。
乙、被告主張之理由：
一、按「本法所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」、「公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。」、「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」分別為公司法第8條第1項、第9條第4項及第12條所規定。另按「依限制欠稅人或營利事業負責人出境實施辦法（現行限制出境實施辦法）規定限制出境之營利事業負責人
，係指以依法得代表該營利事業之法定代理人為限。其為公司組織者，係經公司董事會或股東會議合法授權之董事長或執行業務而代表公司之股東。」、「稽徵機關依『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』第2條規定，報請限制營利事業負責人出境，應以公司登記之負責人為準，如該負責人被限制出境後，發生公司登記負責人變更而營業登記負責人未准變更之情事，則仍應限制營業登記負責人，以防杜取巧。說明：二、稽徵機關依規定報請限制營利事業負責人出境時，依本部68年7月18日台財稅第34927號函釋，應以依法得代表該營利事業之法定代理人為限，所謂『依法得代表該營利事業之法定代理人』，係指依公司法規定，經經濟部發給執照上所記載之公司負責人；其已限制營利事業負責人出境後，如發生公司執照上記載之負責人已變更，而營業登記未准變更時，為防人頭頂替，逃避管制責任情事，始有本部74台財稅第16387號函釋之適用。」分別為被告68年7月18日台財稅第34927號及83年9月22日台財稅第000000000號函釋有案。
二、本件原告為耕福公司負責人，該公司滯欠90年05期營業稅（含滯納金及利息）及89年12期營業稅違章罰鍰計2,498,848元，稅款逾期未繳納且均已告確定，由於滯欠稅款已達首揭限制出境金額標準，被告乃函請境管局限制原告出境，並無違誤。
三、查原告提起刑事自訴，臺灣板橋地方法院91年度自字第303號刑事判決中，事實欄「一、．．．因耕福公司積欠稅款未繳納，耕福公司名義負責人劉純純於90年4月3日委任律師通知宋兆明表明不願繼續擔任公司負責人．．．」，足見原告並非不知情亦非一開始就遭人冒名登記為該公司之負責人，當為基於法效意思而為登記之負責人，且原告係因該公司積欠稅款未繳納，為避免租稅保全之執行，始表明不願繼續擔任該公司之負責人，而函知臺北縣政府稅捐稽徵處請求將營利事業負責人變更。惟依加值型及非加值型營業稅法第30條第2項前段規定：「營業人申請變更登記或註銷登記，應於繳清稅款或提供擔保後為之。」然原告並未依規定辦理，是營業登記之負責人當然無法變更，仍登記為劉純純（即原告之原名）無誤。又依被告74年5月22日台財稅第16387號函釋規定「公司組織負責人經公司登記核准變更，而營業登記（稅務機關）因違章未結依營業稅法第9條（現行加值型及非加值型營業稅法第30條）第2項規定，未准變更，如限制其負責人出境時，仍應以營業登記為準。」則被告以原告作為限制出境之對象，符合前揭函令規定。
四、次查該刑事自訴，雖經臺灣板橋地方法院判決，但被告宋兆明因不服判決已於91年12月24日提起上訴，經臺灣高等法院92年5月30日以92年度上訴字第859號判決被告宋兆明無罪，則原告主張遭人冒用登記為負責人一事，顯與事實不符。另依公司法第8條所稱公司負責人，在有限公司為董事。且於經濟部公司基本資料查詢，原告為耕福公司之代表人及董事，即為該公司之負責人。又依公司法第9條及第12條規定，原告在未經中央主管機關撤銷登記前，仍具有其登記之效力。本件原告既為該公司登記之負責人，則依前揭被告68年7月18日台財稅第37927號及83年9月22日台財稅第000000000號函釋，依法得代表該公司之法定代理人，原告即為限制出境實施辦法規定限制出境之營利事業負責人，至所明確。是原告所訴核無足採。從而，臺北縣政府稅捐稽徵處因耕福公司滯欠前開稅款逾100萬元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，為稅捐保全，函報被告辦理限制原告出境，並無不妥。
理 由
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第24條第3項前段及第49條所明定。次按在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在50萬元以上，營利事業在100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請境管局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境，為限制出境實施辦法第2條第1項所規定。又稽徵機關依規定報請限制營利事業負責人出境時，依被告68年7月18日台財稅字第34927號函釋，應以依法得代表該營利事業之法定代理人為限，所謂「依法得代表該營利事業之法定代理人」，係指依公司法規定，經經濟部發給執照上所記載之公司負責人，復經被告83年9月22日台財稅字第830432027號函釋在案。查上開函釋與上開法律規定之立法意旨相符，本院自得予以援用。
二、本件原告係耕福公司之負責人，該公司滯欠已確定之89年12月營業稅罰鍰及90年5月營業稅、滯納金、滯納利息計2,498,848 元，因欠稅金額已達限制欠稅營利事業負責人出境標準，臺北縣政府稅捐稽徵處報由被告以原處分請境管局限制原告出境之事實，有臺北縣政府稅捐稽徵徵處函、稅款繳款書、公司基本資料查詢及限制出境案件戶籍資料及欠稅情形影本等附被告原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。
三、原告雖為如事實欄之主張，訴稱其乃遭訴外人宋兆明冒名登記為耕福公司負責人，並以其已提起自訴宋兆明偽造文書案件，經臺灣板橋地方法院91年度自字第303號刑事判決宋兆明犯行使偽造私文書罪云云，惟經本院調閱臺灣板橋地方法院受理原告自訴被告宋兆明91年度自字第303號偽造文書一案可知，該案被告宋兆明固經該案認定其犯罪事實略為「宋兆明為耕福公司之實際負責人，因耕福公司積欠稅款未繳納，耕福公司名義負責人劉純純於90年4月3日委任律師通知宋兆明表明不願繼續擔任公司負責人，宋兆明遂向經濟部中部辦公室辦理負責人變更登記為他人，惟宋兆明去臺北縣政府辦理營利事業登記證負責人變更登記時，因耕福公司在臺北縣稅捐處之欠稅未結清，因而無法辦理臺北縣政府營利事業登記證之負責人變更登記，宋兆明遂基於行使偽造私文書之故意，於90年9月1日，於未經劉純純同意下，在耕福公司變更證記申請書、耕福公司章程、耕福公司股東同意書上面各偽造『劉純純』印文1枚，持向經濟部中部辦公室辦理回復登記負責人為劉純純，足以生損害於劉純純及經濟部中部辦公室對公司登記管理之正確性」，而認宋兆明行使偽造私文書，足以生損害於他人，處有期徒刑4月在案。惟嗣宋兆明向臺灣高等法院提起上訴，並經該院以92年度上訴字第859號受理在案，經該院審理後，略以「刑法上之偽造文書罪，須以足生損害於公眾或他人為成立要件，．．．依上說明，被告（指宋兆明）於90年9月1日向經濟部中部辦公室申請將耕福公司負責人回復登記為自訴人『劉純純』名義，所為申請變更內容合於法令規範意旨之要求，並與營利事業證記負責人相互一致，具實質正當性且合於真實，就自訴人於耕福公司負責人之身分而言，並無因此回復登記而更受何不利益。．．．況自訴人既明知耕福公司欠稅，不得辦理營利事業負責人變更登記，仍強行要求被告片面辦理公司負責人變更登記，被告所辯辦理回復登記理所當然，因認自訴人早已同意，並無偽造文書之故意等情，亦非屬無據。」等語，而將原判決撤銷，並改為宋兆明無罪之判決，目前該案仍在最高法院審理中並未確定，有上揭案件影印卷及判決書在卷可按。故由上揭刑事案卷判決結果，尚難認本件原告確有遭冒名登記為耕福公司負責人之情事。況原告並不否認其原有同意宋兆明登記其本人為耕福公司負責人，所辯嗣曾央請宋兆明變更代表人，經獲變更後，惟又遭宋兆明再度變更其為代表人云云，然經宋兆明於上揭刑事案件中陳稱：我不承認90年間未經告訴人（指原告）同意將耕福公司變更為其名下，當時我有和告訴人協議將負責人換掉，我有去縣政府變更負責人，但縣政府有查到欠稅所以無法變更我們才恢復原狀。營利事業登記證沒有辦法變更負責人名義是因為欠稅，但公司登記營利事業證記證有變更，在90年9月間變更負責人有經告訴人同意。．．．是因為沒有繳稅才沒有辦法辦理變更公司名義。所以我把先前經濟部中部辦公室的公司登記恢復為劉純純為負責人。自訴人要我不再以他的名字擔任負責人，我有跟他說明欠稅而無法變更，但是他還是叫我辦，所以我去經濟部中部辦公室辦變更登記，後來臺北縣稅捐處因為欠稅無法辦理，我才去經濟部回復登記劉純純。一開始我就有和自訴人說欠稅無法變更證記等語；原審判決事實有誤，我當時和自訴人委託律師康律師有談過，當時要去變更時有先協商過，如果變不過就要變回來等語（參見臺灣板橋地方法院91年度自字第303號卷91年10月15日及同年月29日訊問筆錄、臺灣高等法院92年度上訴字第859號卷92年4月7日訊問筆錄），則依上揭訴外人宋兆明於上揭刑事案件中之陳述可知，其於向經濟部中部辦公室辦理變更登記負責人回復原告名義前，即有告知原告如因欠稅無法變更即回復登記之旨，此亦為上開臺灣高等法院刑事判決所同認，又稽之本件耕福公司確有欠稅情事已如上述，足見宋兆明所辯其向臺北縣稅捐稽徵處辦理變更登記有困難一節應屬實在，則此情形亦應為原同意登記為耕福公司代表人之原告所知悉，故依此尚難遽認本件原告登記為耕福公司負責人確有遭冒名登記情事，此核與原告主張司法院秘書長回復被告（90）密台廳刑一字第24666號函意旨不符，自難予以比附援引。至原告提出稅捐機關催繳耕福公司營業稅之紀錄及其與宋兆明間之法律文書往來狀況，均不足證明原告確係遭宋兆明冒名登記為耕福公司負責人，此外，本件復無其他具體事證足資認定原告確有遭偽冒登記為耕福公司代表人情事，所訴核難執為應免予限制出境之論據。
四、再按公司法第12條規定：「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人。」本件原告既於被告91年12月10日為原處分時登記為耕福公司之代表人，被告所為原處分即受信賴登記公示性之保護。縱原告主張其並未實際負責公司，然揆諸上開被告函釋意旨，被告依限制出境實施辦法第2條第1項所規定，通知境管局對於原告予以限制出境，依法並無不合。
五、綜上所述，原告起訴論旨，容非可採。被告以據臺北縣政府稅捐稽徵處函報耕福公司欠繳稅捐及罰鍰等2,498,848元，已達限制出境實施辦法第2條第1項之標準，請境管局限制該公司負責人即原告出境，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告復執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已明，兩造其餘主張及陳述，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 8 日
第一庭審判長法 官 姜素娥
法 官 陳國成法 官 陳秀媖上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 12 月 8 日
書記官 呂美玲