臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03488號原 告 甲○○
丙○○丁○○戊○○己○○庚○○兼 共 同訴訟代理人 乙○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 辛○○（處長）訴訟代理人 壬○○
癸○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國93年8月27日府訴字第09313044800號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告等7人及訴外人彭美抄共有坐落臺北市○○區○○段3小段99地號土地，原經被告機關士林分處核定按公共設施保留地稅率課徵地價稅，嗣該分處於清查時發現上開土地非屬公共設施保留地，遂按一般用地稅率課徵原告等人民國（下同）92年地價稅。原告等7人及彭美抄不服，向被告機關申請復查，經被告機關分別以93年3月9日北市稽法甲字第09360107300號、第0000000 00000號、第00000000000號、第000
00 000000號、第0000000 0000號、第00000000000號、第00000000000號、第00000000000號復查決定駁回，原告等人仍不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關以系爭土地非屬公共設施保留地，按一般用地稅率課徵原告等人92年地價稅，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈此案百分之百是依都市計畫法第30條及台北市獎勵投資
興建公共設施辦法，有相關法條明示，且在被告的兩份公文中也有明確陳述承認，原告對法令沒有誤解，詳細說明如后：
⑴賦稅法令彙編第97、98頁土地稅法第18條、第19條說
明（物証3）如下：都市計畫法所稱公共設施保留地之意義：2、查都市計畫法所稱之「公共設施保留地」，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定，變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施用地中，留待將來各公共事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設施保留地。3、左列經都市計畫主管機關列冊或都市計畫書規定有案之土地，為非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得之公共設施用地，應非屬都市計畫法所稱之「公共設施保留地」。（1）經依都市計畫法第
30 條規定所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施用地。（2）依都市計畫法第61條…等。（財政部87年7月15日台財稅第000000000號函），其說明中依「（1）經依都市計畫法第30條規定所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施用地。」已經有相關法條明示。
⑵經查台北市獎勵投資興建公共設施辦法（下稱系爭獎
勵辦法），第1條：本辦法依都市計畫法第30條規定訂定之。第31條：本辦法自發布日施行。是中華民國
69 年2月21日台北市政府（69）府法三字第06120號令發布全文31條。而系爭土地上的雨農市場是在61年建好的，雨農市場是在61年4月8日由陽明山管理局核發61 工使字第250號建物使用執照。綜合上列1、2相關說明法條明示後，在被告的兩份公文中也明確承認，課徵地價稅條文必須符合都市計畫法第30條規定所訂辦法，核准由私人或團體興辦之公共設施用地。請參閱88年5月11日府都一字第8802063100號（物証1）及91年5月15日北市稽士林乙字第09161021200號（物証2），其中前文明示：本府核准由私人或團體投資之公共設施保留地變更為非公共設施保留地之時點採以「投資人興建完成之日起」認定之，以因應本府財政拮据、公共設施保留地遲未能取得開闢之窘境，此亦應符合都市計畫法第30條獎勵民間投資興辦公共設施之意旨。其中後文也明示：前文的88年5月11日府都一字第8802063100號，表示有關核准由私人或團體投資之公共設施保留地變更為非公共設施保留地之時點採以「投資人興建完成之日起」認定之。
⑶原告所主張的是上述兩文中，明白指出認定公共設施
保留地變更為非公共設施保留地之時點認定以「投資人興建完成之日起」認定之。是由市政府各局、處、會開會決定的。這點是不合法的，是牴觸到各相關法令。其說明如下：依憲法第172條規定：命令與憲法和法律牴觸者無效。中央法規標準法第11條規定：法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法和法律，下級機關定之命令不得牴觸上級機關之命令。系爭土地之雨農市場是在61年建好的，所以被告牴觸法律上不溯及既往原則。系爭獎勵辦法是在69年後發布施行，所以對原告按一般用地稅率10/1000課徵92年地價稅，實質上並沒有適用的法律，因系爭土地並未被依法獎勵興建過。
⒉有關雨農市場主體建物之建號30754和30755號房屋共計
1,307.88坪（4,323.57平方公尺），約在20年前火災燒毀而使市場主體建物滅失，有公正、客觀有專業的第三者：「台北市政府士林地政事務所」提供的⑴、建築改良物登記簿正本（物証5）。⑵、土地建物異動登記簿正本（物証6）。並有其單位主管台北市士林地政事務所主任：沈永祥蓋章証明，又有雨農市場主體建物遭火災燒毀滅失並拆除完畢已成空地之照片為證。（此點事實與訴願決定所說：並未發現房屋有倒塌、滅失之情形，此有照片附卷可稽，是原告所稱雨農市場因火災燒毀滅失乙節，應不足採。正好完全相反。）⑴因為：
①雨農市場滅失主體建物其下之系爭土地（99地號）
與原告是共同持有之土地，也是同為雨農市場用地，故其法律上是一體的關係。其土地為共有土地不可獨立分割使用，改建要其他共有人同意，土地用途受限制為市場使用。
②雨農市場市場用地共有之土地地號大約如下○○○
區○○段○○段第90、91、92、93、94、95、96、
97、98、98-1、99、99-1、100、101、102、103、
104、105 、106、107、108、109、110、111號等約24筆，其中以99地號約佔100分之60左右為最大之地號。
⑵雨農市場居民是市場用地受害者，其他市場用地居民
是受利者，雨農市場主體遭火災燒毀後之受害情況：①外部有雨農路、福志路、內部有原市場空地之外來
流動攤販佔用並搶走大部份客戶及生意，故原外圍商店之生意被搶走了大部分。
②雨農市場人潮時間只有早上5點到8點人潮較多，其
他時間因市場主體被火災燒毀而人潮十分稀少生意非常冷清，火災燒毀使市場主體建物功能完全滅失，目前只有保留到未來市場重新改建。因為都市發展局不准許雨農市場從市場用地改為一般用地。而被告卻矛盾的、相反的用一般用地稅率課徵地價稅。現在如果雨農市場從市場用地變更成一般用地，其土地用途不再受限制為市場使用，則原告等願意接受被告的一般用地稅率。反之，被告則違反釋字第440號解釋、憲法第7條之實質平等原則及憲法第15條人民之財產權應予保障精神。因為雨農市場燒毀滅失形成市場功能完全喪失又加上其土地受限制為市場使用，又再比照受系爭獎勵辦法獎勵興建完成之健全市場課徵地價稅，已經逾其社會責任所應忍受之範圍，形成原告等之特別犧牲者，國家應予合理補償。
⒊依都市計畫法第42、48、51條、釋字第440號解釋規定
，系爭土地為公共設施保留地，使用上受限制，應予合理補償，行政命令牴觸者無效，其說明如后：
⑴都市計畫法第42條（公共設施用地）：都市計畫地區
範圍內，應視實際情況，分別設置左列公共設施用地：1、…。2、學校、社教機構、體育場所、市場、醫藥衛生機構及機關用地。其中法條明定市場用地為公共設施用地。
②都市計畫法第48條（公共設施保留地之取得）：依本
法指定之公共設施保留地供公用事業設施之用者，由各該事業機構依法予以徵收或購買；其餘由該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所依左列方式取得之：1徵收。2區段徵收。3市地重劃。其中法條明定「市地重劃」為公共設施保留地之取得方法之一。
⑶都市計畫法第51條（公共設施保留地之使用限制）：
依本法指定之公共設施保留地，不得為妨礙其指定目的之使用。其中法條明定公共設施保留地之使用是受限制的。
⑷釋字第440號解釋（憲法第15條、釋400號解釋、都市
計畫法第30條、48條）：人民之財產權應予保障，憲法第15條設有明文。國家機關依法行使公權力致人民之財產遭受損失，若逾其社會責任所應忍受之範圍，形成個人之特別犧牲者，國家應予合理補償。
⑸若有財政部或台北市稅捐稽徵處之其他行政命令牴觸
者，依憲法第172條規定：命令與憲法和法律牴觸者無效。中央法規標準法第11條規定：法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法和法律，下級機關定之命令不得牴觸上級機關之命令。
⒋由前述3點可以得知，系爭土地並未改成一般用地，其
尚保留於未來仍然需要重新改建為市場使用，雖有外人盧文金等人之建築開發興建部分建物尚未被火災燒毀，然該建物僅為建築使用，依土地稅法第19條之規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價
稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」又查都市計畫法第50條第1項規定：「公共設施保留地在未取得前，得申請為臨時建築使用。」，所以並非尚有未被火災燒毀之建築使用，就必須依一般用地稅率課徵地價稅，所以被告處分實有違誤。
⒌請法官履勘雨農市場用地，以充分了解火災燒毀使市場
主體建物功能完全滅失，系爭土地尚要保留到未來市場重新政建。
⒍台北市市場管理處的現場會勘會議記錄結論：「…，本
處擬將依雨農市場現況，專案簽報市府核定解除該市場原始投資人核准，回復為公共設施保留地（市場用地）。」（物証1：台北市市場管理處94年5月18日函文，北市市一字第09430694700號。）說明：
⑴此函文中台北市市場管理處表示同意依內政部營建署
93年12月14日台內營字第0930088212號解釋函修正會議結論辦理。
⑵台內營字第0930088212號解釋函修正會議，是因為原
來的解釋函沒有考慮到都市計畫法第27條及26條的情況，所以特別提出修正補充之。按都市計畫法第27條規定：（應迅行變更之情事）「都市計畫經發布實施後，遇有左列情事之一時，當地直轄市、縣（市）（局）政府或鄉、鎮、縣轄市公所，應視實際情況迅行變更：1、因戰爭、地震、水災、風災、火災或其他重大事變的遭受損壞時。」，又從都市計畫法第26條規定得知；（通盤檢討）都市計畫經發布實施後，不得隨時任意變更。但擬定計畫之機關每3年內或5年內至少應通盤檢討一次，依據發展情況……等。
⑶參與現場會勘會議記錄者，如正、副本受文人：有台
北市議會吳議長碧珠，台北市政府相關單位：如財政局、都市發展局、建設局、研究發展考核委員會、地政處、工務局建管處、市場管理處三科、市場管理處一科、台北市稅捐稽徵處，雨農市場住戶：有乙○○、庚○○、甲○○、己○○、丁○○、丙○○、王妙慧、何玉珠、李計石、戊○○…等18位代表。參與現場會勘人員看到雨農市場現況，遂做成結論如上所述，在此不再重複。
⒎台北市政府在94年10月14日函文表示：為促進該市場場
地充分利用、嘉惠市民並供該市場土地所有權人重新申請改建市場事宜，依前揭內政部營建署函示說明二（略以）：「私人或團體依政府相關法令規定興建完成之公共設施用地，如荒廢已久或因故毀損、滅失者，得由直轄市、縣（市）主管機關會同目的事業主管機關、投資興辦人實地勘查後，如認有重新獎勵投資興辦或由政府取得興闢之必要者，得解除原投資核准，回復為公共設施保留地。」解除台端等3人投資雨農市場投資核准案。（物証2：台北市政府94年10月14日函文，府建市字第09403642900號。）說明：
⑴此函文中台北市政府表示依內政部營建署93年12月14
日台內營字第0930088212號解釋函及依現市場所有權人94年4月12日函辦理。
⑵此函文中表示重點如下：
①雨農市場主要建物（建號30754及30755）燒毀距今近20年。
②本市市場管理處會同本府建設局、財政局、地政處
等相關人員實地勘查：該場地約7成燒毀（中間建築物均燒毀）。
③其內部攤位之建物建號30754、00000○○○區○○
段○○段99、101、102、104地號，經祝融肆虐後建築物已毀損拆除並於86年9月23日辦理滅失登記，現場為空置，供停車及堆置雜物。
⑶從此份公文中得知：台北市政府馬市長已經依據內政
部營建署解釋函函文，解除雨農市場用地原投資核准，回復為公共設施保留地。
⒏台北市政府馬市長已經依據內政部營建署解釋函函文，
解除雨農市場用地原投資核准，回復為公共設施保留地。至於依公共設施保留地稅率（6/1000）計○○○區○○段○○段99、101、102、104…等地號地價稅，應以何時開始計算，原告等主張應依火災發生后開始計算地價稅稅率，其所主張之理由如下：
⑴應遵守實質課稅原則：依據「實質課稅原則」以市場
主體建物遭火災燒毀滅失時起算；應從課稅要件之事實來認定，注重實質而甚於形式，以此作為課稅基礎的原則。即是司法院釋字第420號解釋說明：應依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。
⑵違反都市計畫法第27條及26條之法律規定：雨農市場
火災發生前，都市計畫法第27條及26條早已規定，而且之前歷屆台北市稅捐稽徵處主管相關單位全都明白並且依法辦理，只有最近一屆台北市稅捐稽徵處主管相關單位，不去深入了解都市計畫法第26條及27條之規定，擅自以內政部營建署之前不完整的解釋函妄加引用，產生對法律嚴重的誤解情況，此乃明顯的違反法律規定之行為。其中又從都市計畫法第26條規定得知；（通盤檢討）都市計畫經發布實施後，不得隨時任意變更。但擬定計畫之機關每3年內或5年內至少應通盤檢討一次，依據發展情況…等。故可知系爭土地的市場主體建物遭火災燒毀滅失，已將近20年的期間。在火災燒毀發生時，應迅行變更而沒有迅行變更，已經造成第1次的行政疏失。其後台北市政府相關單位，竟然沒有做3年或5年的通盤檢討進行變更，實在是造成第2次、第3次……的行政上的疏失。現在暫且不追究行政疏失的責任，但是至少要以市場主體建物遭火災燒毀滅失時起算，補正認屬為公共設施保留地。如此才符合法律公平、公正之法理及其精神所在。⑶應遵守信賴保護原則：原告從61年至90年止，30年來
被告就系爭土地之地價稅稅率，一直以公共設施保留地，依土地稅法規定按千分之6核課原告等共有系爭土地地價稅。實質而言，系爭土地自61年以來，原告等即因長期信賴被告按千分之6計徵該地價稅而每年繳交地價稅至90年為止，現在不能因為被告在90年不深入了解都市計畫法第26條及27條之法律規定，擅以內政部營建署之前不完整的解釋函妄加引用，產生對法律嚴重的誤解情況，而改變雨農市場用地之公共設施保留地地價稅率之起算時間。本諸行政法上「信賴保護原則」，被告自不得就其本身之瑕疵處分，而主張改變公共設施保留地地價稅率之起算時間。
⒐被告之答辯狀指出：「…又該分處於91年5月21日至場
場勘查，…，土地內部則仍做為市場使用，部份土地者劃有停車格為停車場使用，並未發現房屋有倒塌、滅失之情形，有照片數十幀附卷可稽。是原告等8人訴稱雨農市場因火災燒毀滅失乙節，應不足採，合先敘明。」原告針對被告上述不實之情況答辯如下：依據物証2台北市政府94年10月14日函文，府建市字第09403642900號。說明：
⑴此函文中台北市政府表示依內政部營建署93年12月14
日台內營字第0930088212號解釋函及依現市場所有權人94年4月12日函辦理。
⑵此函文中表示重點如下：
①雨農市場主要建物（建號30754及30755）燒毀距今近20年。
②本市市場管理處會同本府建設局、財政局、地政處
等相關人員實地勘查：該場地約7成燒毀（中間建築物均燒毀）。
③其內部攤位之建物建號30754、00000○○○區○○
段○○段99、101、102、104地號，經祝融肆虐後建築物已毀損拆除並於86年9月23日辦理滅失登記，現場為空置，供停車及堆置雜物。
⑶從上述馬英九市長的發文中，我們可以得知真正的事實是：
①雨農市場主要建物（建號30754及30755）燒毀距今
近20年。而且該場地約7成燒毀（中間建築物均燒毀）。
②其內部攤位之建物建號30754、00000○○○區○○
段○○段99、101、102、104地號，經祝融肆虐後建築物已毀損拆除並於86年9月23日辦理滅失登記，現場為空置，供停車及堆置雜物。而被告刻意隱瞞真正的事實（可能是要騙取查稅獎金）。此點事實與訴願決定及答辯狀正本上所說的正好完全相反，敬請鈞院明察。
⒑被告主張部分3成未被燒毀的土地上，尚有房屋作為住
宅使用，應以一般稅率（10/1000）課徵地價稅。原告針對被告上述不合埋、不合法之情況答辯如下：
⑴房屋本身已經另外課徵房屋稅有案可查，如果地價稅
因為有房屋而提高稅率。①則造成重複課稅之不公平情況。②也造成課稅標的（土地和房屋）混亂和不合法。所以被告答辯確屬率斷，實有違誤。
⑵被告說法即是主張：「公共設施保留地不可有房屋存在。」是違反土地稅法第19條之現定。依該條規定：
「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」其中已規定公共設施保留地可有建築使用及自用住宅使用的存在，有建物者除自用住宅依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅。所以被告答辯確屬率斷，實有違誤。
⑶又查都市計畫法第50條第1項規定：「公共設施保留
地在未取得前，得申請為臨時建築使用。」，所以並非尚有未被火災燒毀之建築使用，就必須依一般地稅率課徵地價稅，所以被告處分確屬率斷，實有違誤。
㈡被告主張之理由：
⒈查本案系爭土地，地上建物計有原告乙○○所有臺北市
○○區○○段○○段30737建號（門牌號碼：臺北市○○路○○號）等34戶房屋，此有臺北市地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統查詢畫面、地政建物標示部及所有權部附卷可稽；另依被告機關士林分處房屋稅籍紀錄表顯示，原告等所有之房屋並未有火災毀損而註銷房屋稅籍之記載，且系爭土地臨馬路處均作為商家使用，部分土地則劃有停車格為停車場使用。按土地稅法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」原處分按一般用地稅率課徵92年之地價稅，洵屬有據。
⒉原告等訴稱系爭土地係屬公共設施保留地及本件無臺北
市獎勵投資興建公共設施辦法之適用等節，按都市計畫公共設施保留地得減免地價稅，係顧及因都市計畫被劃為公共設施用地，在未徵收或收購之保留期間，土地之使用受有限制，土地稅法第19條乃明定得以減免地價稅；復依揭財政部87年7月15日臺財稅第000000000號函釋：「2、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條劃定之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設施保留地。…」規定之意旨，都市計畫法所稱之「公共設施保留地」，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條劃定之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。經查本案系爭土地係由前陽明山管理局核准盧文金等3人興建地上2層建物，並領有前陽明山管理局核發之（60）工營字第142號建造執照及（61）工使字第250號使用執照，為已開闢之公共設施市場用地，有臺北市市場管理處91年7月23日北市市三字第09161227000號函及91年7月30日北市市三字第09161265500號函附卷可稽，是系爭土地雖經劃定為市場用地（公共設施用地），惟已經私人取得建造執照及使用執照開闢使用，並非經公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所開闢使用，故不屬公共設施保留地。另被告機關核課本案系爭土地地價稅之法令依據，係依現行土地稅法等相關規定，並未依臺北市獎勵投資興建公共設施辦法之規定辦理，原告等所述，顯對法令有所誤解，不足採據。原告等另指稱依都市計畫法第50條第1項規定公共設施保留地得申請建築為臨時建築使用，並非建築使用即需按一般用地稅率課徵地價稅乙節，查該系爭土地系爭土地既經私人開闢使用，非屬「公共設施保留地」，已如前述。再查，原告不服被告機關所屬士林分處補徵系爭土地86年至90年地價稅及課徵91年度地價稅，業經大院92年訴字第719及3595號判決駁回原告之訴在案。原告等仍執前辭，再事興訟，委無足採。從而，被告機關士林分處按一般用地稅率課徵原告等7人之92年地價稅，揆諸首揭法條規定並無不合，復查及訴願決定予以駁回，亦無違誤，敬請明察，並駁回原告之訴。
理 由
一、按土地稅法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、同法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」土地稅減免規則第11條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」另財政部87年7月15日臺財稅第000000000號函釋：「二、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條劃定之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設施保留地。‧‧‧」上開財政部函釋，與土地稅法第19條之立法意旨相符，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得援用之。
二、本件原告等7人及訴外人彭美抄共有坐落臺北市○○區○○段3小段99地號土地，原經被告機關士林分處核定按公共設施保留地稅率課徵地價稅，嗣該分處於清查時發現上開土地非屬公共設施保留地，遂按一般用地稅率課徵原告等人92年地價稅。原告等7人及彭美抄不服，向被告機關申請復查，經被告機關分別以93年3月9日北市稽法甲字第09360107300號、第000000000000號、第00000000000號、第00000000000號、第0000000 0000號、第00000000000號、第00000000000號、第00000000000號復查決定駁回，原告等人仍不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：公共設施保留地變更為非公共設施保留地之時點認定以「投資人興建完成之日起」認定之；雨農市場約在20年前因火災燒毀而使市場主體建物滅失；系爭土地仍為公共設施保留地，使用上受限制，並未改成一般用地，其尚保留於未來仍然需要重新改建為市場使用，雖有外人盧文金等人之建築開發興建部分建物尚未被火災燒毀，然該建物僅為建築使用，依土地稅法第19條之規定，除自用住宅依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅，其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅；又參照都市計畫法第50條第1項規定：「公共設施保留地在未取得前，得申請為臨時建築使用。」，所以並非尚有未被火災燒毀之建築使用，就必須依一般用地稅率課徵地價稅，原處分實有違誤；又台北市政府94年10月14日府建市字第09403642900號函已載明：『為促進該市場場地充分利用、嘉惠市民並供該市場土地所有權人重新申請改建市場事宜，依前揭內政部營建署函示說明二（略以）：「私人或團體依政府相關法令規定興建完成之公共設施用地，如荒廢已久或因故毀損、滅失者，得由直轄市、縣（市）主管機關會同目的事業主管機關、投資興辦人實地勘查後，如認有重新獎勵投資興辦或由政府取得興闢之必要者，得解除原投資核准，回復為公共設施保留地。」解除台端等3人投資雨農市場投資核准案。』本此公文得知台北市政府已據內政部營建署解釋函文，解除雨農市場用地原投資核准，回復為公共設施保留地；本件至少應以市場主體建物遭火災燒毀滅失時補正認屬公共設施保留地，始符合法律公平、公正之法理；再系爭土地從61年至90年止，30年來一直認定為公共設施保留地，按千分之6核課地價稅，如今貿然改變雨農市場用地之公共設施保留地地價稅率之起算時間，有違「信賴保護原則」云云。
三、查系爭土地，地上建物計有原告乙○○所有臺北市○○區○○段三小段30737建號（門牌號碼：臺北市○○路○○號）等34戶房屋，此有臺北市地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統查詢畫面、地政建物標示部及所有權部附卷可稽；另依被告機關士林分處房屋稅籍紀錄表顯示，原告等所有之房屋並未有火災毀損而註銷房屋稅籍之記載；且據被告機關於91年5月21日至現場勘查，發現系爭土地臨馬路處均作為商家使用，部分土地則劃有停車格為停車場使用之情，有現場照片附原卷可稽。再系爭土地係由前陽明山管理局核准盧文金等3人興建地上二層建物，並領有前陽明山管理局核發之（60）工營字第142號建造執照及（61）工使字第250號使用執照，為已開闢之公共設施市場用地，有上開使用執照存根、臺北市市場管理處91年7月23日北市市三字第09161227000號函及91年7月30日北市市三字第09161265500號函附卷可稽。是系爭土地雖經劃定為市場用地（公共設施用地），惟已經私人取得建造執照及使用執照開闢使用，並非經公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所開闢使用，故不屬公共設施保留地。被告按一般用地稅率課徵系爭土地92年之地價稅，洵屬有據，亦與信賴保護原則無違。原告主張系爭土地上之市場主體，於20年前發生火災，使市場主要功能喪失云云；即使屬實，然如上所述，系爭土地既經私人開闢使用，即非屬公共設施保留地；又系爭土地臨馬路處均作為商家使用，部分土地則劃有停車格為停車場使用，原告指系爭土地未重蓋前已回復為公共設施保留地之原始狀態云云，自不足採。
四、原告另主張系爭土地係屬公共設施保留地及本件無臺北市獎勵投資興建公共設施辦法之適用云云；惟按都市計畫公共設施保留地得減免地價稅，係顧及因都市計畫被劃為公共設施用地，在未徵收或收購之保留期間，土地之使用受有限制，土地稅法第19條乃明定得以減免地價稅；復依上揭財政部87年7月15日臺財稅第000000000號函釋：「2、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條劃定之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設施保留地。…」意旨，都市計畫法所稱之「公共設施保留地」，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條劃定之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者而言。
經查系爭土地係由前陽明山管理局核准盧文金等3人興建地上2 層建物，並領有前陽明山管理局核發之（60）工營字第
142 號建造執照及（61）工使字第250號使用執照，為已開闢之公共設施市場用地，並非屬公共設施保留地，已如前述；再行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用（司法院釋字第287號解釋參照），原告指雨農市場在61年4月8日取得建物使用執照，雨農市場之興建未受主管政府獎勵投資興建公共設施辦法獎勵情況下興建，不適用財政部87年7月15日台財稅第000000000號函云云，要無足採。另被告核課系爭土地地價稅之法令依據，係現行土地稅法相關規定，並非依臺北市獎勵投資興建公共設施辦法之規定，原告上揭主張，顯對法令有所誤解，尚難採據。
五、原告主張依都市計畫法第50條第1項規定公共設施保留地得申請建築為臨時建築使用，並非建築使用即需按一般用地稅率課徵地價稅云云；然查系爭土地既經私人開闢使用，已非屬「公共設施保留地」，被告機關參照土地稅法第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」之規定，按一般用地稅率課徵原告等人92 年地價稅，揆諸首揭法條規定，並無不合；此與系爭土地是否申請臨時建築使用無涉，原告主張，容非可採。
六、末查原告主張依台北市政府94年10月14日府建市字第09403642900號函文所示，已參照內政部營建署函示解除雨農市場投資核准案，回復為公共設施保留地，至少應以市場主體建物遭火災燒毀滅失時補正認屬公共設施保留地，始符合法律公平、公正之法理云云；查上揭台北市政府94年10月14日府建市字第09403642900號函固已表明解除原告乙○○等3人投資雨農市場投資核准案，惟本件係就系爭土地課徵92年地價稅，與嗣後台北市政府於94年間有否解除原告等3人投資案無涉；原告上揭主張，亦非可採。
七、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告按一般用地稅率課徵原告共有之系爭土地92年地價稅，核無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。原告聲請本院履勘雨農市場用地，了解火災燒毀市場建物情形，因事證已明，核無必要，併予敘明。
八、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 29 日
第六庭審判長法 官 林樹埔
法 官 曹瑞卿法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 12 月 29 日
書記官 吳芳靜