臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03735號原 告 甲○○訴訟代理人 葉維惇 會計師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同上訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年9月21日台財訴字第09300438820號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定及原處分有關罰鍰部分，均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告為旭展窯業股份有限公司（以下簡稱旭展公司）股東之一，原告於辦理民國（下同）85 年度綜合所得稅結算申報時，短漏報其本人取自旭展公司之營利所得計新臺幣（下同）4,410,000 元，案經財政部臺灣省北區國稅局查獲（本件屬檢舉案件），通報被告依所得稅法第110 條第1 項規定補稅及處罰，被告以原告漏報前述所得，短漏所得稅額1,192,608 元，違反所得稅法第71條第1 項規定，處0.5 倍之罰鍰596,300 元（計至百元止）。原告不服，主張依財政部69年5 月8 日臺財稅第33694 號函釋及所得稅法第4 條之
1 規定，上開減資收回資本公積轉增資配發股票，核屬證券交易所得，免徵所得稅。又本案前於89年6 月22日即自動辦理補申報補繳納在案，自無涉短漏報所得之違章情事，應免予處罰等情，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分就有關罰鍰部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告對於本稅部分審理中已不再爭執，只爭執有關漏報之罰鍰，主張本件漏未申報所得稅並無過失責任，應予免罰，是否可採？㈠原告主張：
⒈按本件之爭點在被告以原告取得減資收回股票之款項為「
營利所得」而認應課徵所得稅，唯其認定依據顯然違反所得稅法第14條第1項第1類之規定，其認事用法顯有違誤。
⑴按「人民有依法律納稅之義務」憲法第19條定有明文。⑵次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主
義之精神依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」「惟……涉及人民租稅之負擔，為貫徹憲法第19條之意旨仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜。」司法院釋字第420號前段及第493號後段明釋在案。
⑶被告援引財政部84年3月22日台財稅第000000000號函「
○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於82年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部 (62)台財稅第31604號函規定，此部份所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，……」，而謂本件系爭屬營利所得者。惟查所謂之「營利所得」依行為時所得稅法第14條第1項第1類規定，係指「公司股東所分配之股利」。至公司分配股東之股利，包括現金股利及股票股利，而股票股利又可分區分為盈餘轉增資配發之股票股利與資本公積轉增資配發之股票股利（行為時公司法第232條、第235條、第240條、第241條參照）。至資本公積轉增資配發之股票股利，依財政部81年5月29日台財稅第000000000號函規定，股東「於取得時，免予計入當年度所得課稅。」。本件系爭旭展公司以處分土地資產之溢價收入，依行為時（下同）公司法第238條之規定轉列資本公積，嗣以該資本公積依公司法第241條規定辦理轉增資而配發予原告之配偶之股票股利，即屬上開所稱之「資本公積轉增資配發之股票股利」，此為被告所不爭，是原告取得該股票股利，自「免予計入當年度所得課徵所得稅。」，應無疑義。
⑷基於以上之說明，被告執以「營利所得」之依據，原告
亦確於旭展公司辦理增資時取得該「營利所得」（即以資本公積配發之股票股利）而屬免計入所得課稅之所得，則該營利所得依法既發生於增資配股時，自不生於減資收回股票時再次認定為營利所得甚明，足證被告率予認屬應稅之營利所得即逕按短漏報裁處罰鍰，顯乏有據，自應撤銷。
⒉原告投資之旭展公司，其增資、減資程序均依公司法規定
辦理，被告卻片面逕予認定該公司係出售土地增益之盈餘分配與各股通，其認事用法顯有違誤。
⑴「左列金額，應累積為資本公積：……三、處分資產之
溢價收入……」、「前2條之法定盈餘公積及資本公積除填補公司虧損外，不得使用之。但第241條規定之情形或法律另有規定者，不在此限。」及「公司發行新股時，得依前條之股東會決議，將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股。」公司法第238條第3款、第239條第1項及第241條第1項分別定有明文。旭展公司辦理資本公積轉增資悉依上述規定辦理，並依法辦妥增資登記，則旭展公司辦理資本公積轉增資之法律行為，完全合法。其後旭展公司為配合其業務而經其股東會之特別決議辦理減資，並依公司法第281條準用同法第73條及第74條之規定程序辦理，完成減資登記，過程完全合法。是以該公司之增資及減資乃屬二個分別獨立之法律行為，且均屬合法殆無疑義。
⑵據上事實，足證旭展公司辦理資本公積轉增資及後續之
辦理減資，在公司法上係屬二個法律行為，二個法律事實。股東於資本公積轉增資時依法取得增資股票，而於減資時將股票轉讓與公司，取得其利益，依前開財政部二函釋及83年6月15日台財稅第000000000號函釋，應屬證券交易所得，免徵所得稅。被告卻無視公司辦理減資以現金收回股票之減資行為，逕予認定係將出售土地增益之盈餘分配予各股東，應屬所得稅法第14條第1項第1類第一款之營利所得，而無上開函釋之適用云云，其認事用法顯有違誤，無待贅述。
⑶查依財政部90年12月5日台財稅第0000000000號函文說
明一、二得知，有關減資收回資本公積轉增資配發股票所發給之現金，經財經兩部會審後認屬『股票轉讓性質』並無違誤，且認於證券交易所得稅停徵期間應免徵所得稅。被告認旭展公司收回股票後不再轉讓而非屬「交易」性質者，顯然誤解，查此一減資收回資本公積轉增資配發股票之行為，係股東以其持有之股票換取價金 (現金)之作為，已有對價關係，而就旭展公司而言，其減資收回股票支付現金，亦在收回已發行之股票，其對價在對外流通之股數之減少，減輕公司對股東之義務，此即與「交易」之本質並無歧異。至減資收回該股票後是否註銷或再行處理，殊與減資時收回股票之交易行為無涉，即對價關係發生於轉讓時而非嗣後之用途，被告見未及此，顯有誤解。
⑷而依財政部83年台財稅第000000000號函規定「公司以
資本公積轉增資配股時，應於發行之股票背面註記左列文字：(一)本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅。(二)取得本股票之股東，於該項股票轉讓時，應依左列規定，依法申報課徵所得稅：１個人股東：應按全部轉讓價格，併入轉讓年度原取得股東之財產交易所得申報課稅。２法人股東：應按全部轉讓價格，減除依所得稅法第48條規定計算成本後之餘額，併入轉讓年度原取得股東之營利事業所得額申報課稅。」（90年版所得稅法令彙編第198頁），其解釋股票係以資本公積轉增資發行時免予計入取得年度所得課徵所得稅，而以股票之「轉讓」作為證券交易所得發生原因，與計算範疇之構成要件之一，則上開函釋既仍為現時有效之命令，被告亦不否認其效力，自應不得排除適用。是原告取得旭展公司以資本公積轉增資配發之股票，因該公司辦理減資以現金收回該股票而支付之款項，即屬轉讓股份之證券交易所得，此應為財政部認該收回股票係屬證券交易所得之一貫論據，故於證券交易所得仍在所得稅法第4條之1停止課徵所得稅期間，既無課徵所得稅之問題，何致滋生短漏稅款之處罰情事，被告所為裁罰之處分，自顯有違租稅法律主義，應予撤銷。
⑸財政部69年台財稅第33694號函釋制定之時空背景，高
雄高等行政法院亦曾函請財政部說明，並經財政部90年12月5日台財稅第0000000000函覆在案，唯其仍堅稱確屬股票轉讓之性質而無違法之虞，然財政部亦認該69年之函釋留有納稅人規劃之空間與妥適性，爰於函覆說明四指陳該函：「易引發租稅規避，造成租稅不公，……並自87年11月1日起，不再援引適用。」足證本件85年之減資行為自應仍有其適用，被告對行為發生於00年11月1日之前之本案，未審法令適用之合適性與期間性，竟拒不從中央財稅機關對法律未規定 (即減資轉讓行為)之部分，有權解釋其課稅處理原則 (即屬證券交易所得)之函釋，即主觀認定本案屬應稅之營利所得之見解，其違法之處，彰彰明甚。
⑹復按財政部90年所提之所得稅法修正草案第14條第1類
有關營利所得課稅規定「前項所稱之股利淨額，包括現金股利及以未分配盈餘或資本公積轉增資配發記名股票之股利」及其修正理由說明「一、目前對於現金股利及以未分配盈餘轉增資配發之股票股利，均已納入課稅範圍，惟對於以資本公積轉增資配發支股票股利，並未明確規範，有失課稅公平原則，……」，足證資本公積轉增資配發之股票股利，原即不在法律規定課稅範圍之列，財政部始有修法之議，而被告逕予認屬應稅之營利所得性質即遽予論罰，顯然增加行為時法律所未規定之限制，自有違租稅法律主義，被告違背法令之處，昭然若揭。
⒊本件被告違反信賴保護原則，並置法規雙面拘束力之效力不顧，與司法院釋字第369號及第287號解釋有違。
⑴按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法
律無特別規定時，雖不出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院大法官會議釋字第275號解釋極明。法律上所指之過失定義，乃以指行為人對違章結果之產生「應注意」、「能注意」而「不注意」為其構成要件，而本件依行為時財政部69年台財稅第33694四號函，明確揭示「減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」，則原告未將該筆所得申報課稅，有非屬可歸責於原告之過失，依上開司法院釋字意函，亦得免予處罰。台北高等行政法院89年訴字第726號判決書亦持相同見解，併予指明。
⑵依大法官會議釋字第525號解釋規定「信賴保護原則攸
關憲法上人民權利之保障，公權力行使涉及人民信賴利益而有保護之必要者，不限於授益行政處分之撤銷或廢止（行政程序法第119條、第120條及第126條參照），即行政法規之廢止或變更亦有其適用。行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。……」。查旭展公司於本件出售土地及增減資案，曾於86年1月27日函請被告所屬中壢稽徵所，就旭展公司辦理減資收回資本公積轉增資配發股票而給付之股款，應否辦理扣繳予以釋示，亦經該所以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函復，認並非屬盈餘之分配，無需辦理扣繳。準此，本件既非盈餘分配，即無所得稅徵課問題，遑論處罰，被告見未及此，竟於課稅事實及法令規定未變更之情行下，擅自改變適用法令之見解，違反信賴保護原則。
⑶本件依中央財稅主管機關財政部69年台財稅第33694號
函釋，及地方財稅主管機關被告所屬中壢稽徵所86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函，均認減資收回資本公積轉增資配發股票而給付之現金，非屬盈餘分配，原告依其規定未將之併計申報所得稅，自無過失可言，依前引大法官會議解釋，應免予處罰。
⒋原告主張不罰之見解，於同一公司之其他股東行政訴訟
案件，亦經台北高等行政法院九91年訴字第5137號判決「訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷」在案，依該判決理由二所述「本件原告取得旭展公司收回其持有該公司資本公積轉增資配發股票之現金，未據辦理扣繳稅款，而旭展公司曾於86年1月27日就『以出售資產增資再減資退回股款，是否應辦理扣繳』乙事函詢被告所屬中壢稽徵所，經該所以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函覆：『貴公司辦理減資退還原資本公積轉增資額新台幣85,380,000元，經核非屬盈餘之分配，尚免辦理扣繳，請查照。』有該影本在卷可稽，且為被告所不爭執。是原告主張其因而以系爭所得非屬盈餘之分配，無須辦理扣繳，非應稅所得，未予申報並無過失，不應處罰，即屬可採。從而被告以原告漏報系爭所得科予罰鍰，復查及訴願決定遞予維持，均有違誤，原告聲明求為撤銷，並無不合，應由本院將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。」亦足供為本件之參考。
⒌又依財政部73年9月3日台財稅第59051號函規定，對於已依法辦理結算申報之案件，其漏稅額之計算方式：
⑴｛〔（申報所得額＋核定應稅免罰所得額＋短漏報所
得額）- （免稅額＋扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=全部應納稅額。
⑵｛〔（申報所得額＋核定應稅免罰所得額）-（免稅額
＋扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=申報及核定應稅免罰部分應納稅額。
⑶全部應納稅額-申報及核定應稅免罰部分應納稅額-短
漏報所得額之扣繳稅額-申報部分經核定之退稅款（不分已否退還）=漏稅額。
此一計算方式亦明載於被告之違章裁罰處分書中，則本件縱如被告見解仍應予處罰，依上開被告違章裁罰處分書中所列示之計算方式，亦應於計算漏稅額時予以減除已扣繳之稅款661,500元方屬適法。被告未予減除，亦證其謬誤。
⒍綜上所陳，本件原告配偶取得旭展公司辦理減資以現金
收回資本公積轉增資配股之款項，依財政部69年台財稅第33694號函、83年台財稅第000000000號函、被告所屬中壢稽徵所86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函及所得稅法第4條之1規定，不予併入綜合所得稅核課，即無不合。縱如被告見解應予課稅者，原告因信賴行為時財政部69年台財稅第33694號函及中壢稽徵所86年北區國稅中壢資第00000000號函釋規定，未將之併入綜合所得總額申報，亦顯無過失責任，按改制前行政法院39年度判字第2號判例、司法院釋字第275號、525號解釋意旨，均無應予處罰之餘地，被告猶擅予處罰，更屬不法。
㈡被告主張：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計
算之：第1類：營利所得：公司股東所分配之股利……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」及「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第110條第1項及同法施行細則第11 條所明定。又按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。前項補繳之稅款，應自該項稅捐原繳納期限截止之次日起，至補繳之日止，就補繳之應納稅捐，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息，一併徵收。」為稅捐稽徵法第48條之1所明定。及「○○企業有限公司辦理清算，該公司於82年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部 (62)台財稅第31604號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」為財政部84年3月22日台財稅第000000000號函所明釋。
⒉本件原告於辦理85年度綜合所得稅結算申報時，漏報其本
人取自旭展公司之營利所得計4,410,000元，係北區國稅局查得旭展公司於83年度出售土地，出售土地增益計260,079,577元，於同年10月26日將土地溢價中之180,000,000元辦理轉增資，又於85年8月31日辦理減資180,000,000元，被告乃依首揭函釋規定，按該公司85年度以現金收回減資股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告取得營利所得4,410,000元，乃通報被告併課其當年度綜合所得稅，被告以原告漏報前述所得，短漏所得稅額1,192,608元，遂依首揭規定按漏稅額處以罰鍰596,300元【計算式：1,192,608×0.5=596,304，計至百元止】。
⒊原告主張依財政部69年5月8日臺財稅第33694號函釋規定
，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第4條之1規定，自79年1月1日起停止課徵所得稅乙節。經查依據（行為時）公司法第238條規定「處分資產溢價」應累積為資本公積，且同法第239條及241條規定資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發放現金股利損害債權人權益；而旭展公司未將該出售土地溢價之資本公積以現金發放，卻藉由資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配發股票之行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；又本件原告以旭展公司股東之身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時亦比照持股比例取得現金，其所得性質核屬所得稅法第14條第
1 項第1類所規定之營利所得，而非原告所稱屬股票轉讓性質，又財政部69年5月8日台財稅第33694號函規定，係屬單純減資或單純增資行為之案件，方有其適用。被告依前揭財政部84年3月22日台財稅第000000000號函釋，核課減資收回現金 (85年)年度原告之配偶營利所得，並無不合。是被告以原告漏報前述所得，短漏所得稅額1,192,608元，乃按漏稅額依法處以罰鍰596,300元，並無違誤。
⒋又原告主張符合稅捐稽徵法第48條之1自動補報加息免罰
之規定乙節。經查原告雖於89年6月22日補申報補繳納該所漏營利所得計4,410,000元扣除上述所得之扣繳稅額661,500 元後，繳納稅額590,686元在案，惟本案業經檢舉人於88年8月12日即向北區國稅局及法務部調查局檢舉有案，內容略以：旭展公司於83年利用出售土地增益所得中之180,000,000元轉增資，嗣後於85年利用減資手段，將實質之出售土地增益所得完全退回各股東，卻未繳分文稅，各股東涉嫌逃漏稅及檢舉人質疑減資匯出國外款是否已依規定辦理扣繳，是本案係屬遭人檢舉案件；且北區國稅局亦於88年8月20日即以北區國稅三第00000000號函請旭展公司，就該出售土地所得辦理增、減資事宜，提供相關資料供核，是全案應無稅捐稽徵法第48條之1之適用甚明；至漏稅額計算部分，原告之配偶係85年度取得系爭營利所得，而旭展公司負責人分配當時並未依規定扣繳稅款，嗣經北區國稅局通知後方為補扣繳稅款及補辦扣（免）繳憑單申報，與一般給付所得時已依規定扣繳稅款之漏報所得案件，以扣除扣繳稅款後之餘額為計算漏稅額之違章情節有別，是計算漏稅額時自不得扣除查獲後補繳之扣繳稅款，是被告原處分依據前揭法條規定，按所漏稅額1,192,608元依法處罰鍰596,300元，並無不合。
⒌據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、原告在本院準備程序及言詞辯論中業已表明本稅部分已補繳不再爭執，僅對罰鍰部分 596,300 元（計算式：
1,192,608 × 0.5 ＝ 596,304 計算至百元止）為爭執，合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」及「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第71條第1項、第110條第1項及同法施行細則第11條所明定。
二、本件被告以訴外人旭展公司於83年間出售土地、廠房之溢價收入260,079,577元，同年10月26日經股東會決議通過提撥其中180,000,000元轉增資配發股票，旋於85年8月31日股東會決議辦理減資，以現金4,410,000 元，元收回原告持有旭展公司之資本公積轉增資配發股票，實係以迂迴取巧方式將出售土地增益分配予股東，為營利所得，原告辦理 85 年度個人綜合所得稅結算申報時，未將該營利所得一併申報，致漏繳所得稅額1,192,608 元，違反所得稅法第71條第1 項規定，難謂無故意，遂依所得稅法第110 條第1 項規定，按其所漏稅額處0.5 倍之罰鍰596,300 元，固非無見。惟查：
㈠按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特
別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，有司法院大法官釋字第275號解釋可資參照。
㈡本件原告取得旭展公司收回其持有該公司資本公積轉增資
配發股票之現金 4,410,000 元，固未據辦理扣繳稅款，然查原告為旭展公司股東，而旭展公司曾於86 年 1 月 2
7 日以展發字第 001 號文，就「以出售資產增資再減資退回股款，是否應辦理扣繳？」乙事函詢被告所屬中壢稽徵所，經該所以 86 年 2 月 21 日北區國稅中壢資第 00000000 號函覆：「貴公司辦理減資退還原資本公積轉增資額新台幣 85,380,000 元，經核非屬盈餘之分配，尚免辦理扣繳，請查照。」有旭展公司查詢文及被告所屬中壢稽徵所函覆之影本各附本院卷足稽，且為兩造所不爭執，堪信原告主張其因而據以為系爭所得非屬盈餘之分配，無須辦理扣繳而未為申報之事實信而有據。被告對此僅稱所屬中壢稽徵所係對於應否扣繳事宜予以函覆，尚非解釋權責單位，難認有信賴原則之適用等語。惟查，原告係據被告所屬中壢稽徵所之函覆「．．．非屬盈餘之分配．．．
」而未辦理扣繳及申報，乃基於對旭展公司轄區稅務機關之函文辦理，難謂無所據。被告對所屬單位對轄區納稅義務人之函覆答詢，有無影響納稅義務人申報時主觀之意思未予詳究，即逕認其有故意或過失之漏報行為，實係與無轄區函覆可據之納稅義務人漏報之行為同視，而科處相同之罰鍰，兩者相提並論顯有不平之處，甚為灼然。從而原告主張因信賴被告所屬單位之函覆就系爭所得未予申報等語，即可採信。其因而未予申報難謂有過失可言，依上開大法官釋字第275 號解釋「無過失，不應處罰」之意旨，本件原告有關系爭罰鍰部分無過失之上開主張自屬可採。
㈢末查被告主張財政部69年台財稅第33694 號函釋（公司以
資本公積轉增資再辦理減資，．．．非屬盈餘分配，而屬股票轉讓之性質．．．），財政部亦認該69年之函釋留有納稅人規劃之空間與妥適性，爰於90年12月5 日台財稅第0000000000號函覆說明4 指陳該函：「易引發租稅規避，造成租稅不公，．．．並自87年11 月1日起，不再援引適用。」等云，足知有關財政部69 年 台財稅第33694 號函釋意旨自87年11月1 日起始不再適用，是以本件原告85年度綜合所得稅結算申報之際，上開財政部69年之函文意旨，參照大法官釋字第287 號解釋意旨，並非無適用之餘地。益見原告本於被告所屬中壢稽徵所之函覆而對於系爭所得未為申報，並無過失可言。
三、綜上，原告就本稅部分已不再爭執並已繳納稅款，核無違誤。至罰鍰部分，原處分未詳予探究原告漏報系爭所得有無過失責任，即逕予認定有故意過失行為，容有未合，復查及訴願決定就此缺失未予糾正，仍予以維持，難謂適法，復為原告所爭執，並訴請撤銷系爭所得罰鍰部分，為有理由，應由本院就訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰撤銷，另由原處分機關為適法之處分，以符法制。
四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及舉證，與本件判決結果並無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 2 日
第六庭審判長法 官 林 樹 埔
法 官 許 瑞 助法 官 陳 鴻 斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 3 月 2 日
書記官 蔡 逸 萱