臺北高等行政法院判決
93年度訴字第480號原 告 甲○○訴訟代理人 許伯彥（會計師）被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）訴訟代理人 乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年12月15日台財訴字第0920064894號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文訴願決定、復查決定及原處分關於漏報利息所得新台幣陸拾柒萬零陸佰肆拾元部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告85年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報貸出款利息所得新台幣（下同）670,640元及扣繳利息所得1,077元，合計利息所得671,717元，經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）查獲，被告乃依查得資料核定其綜合所得總額為18,280,889元、淨額為17,341,089元，補徵稅額269,866元，並依所得稅法第110條第1項規定，就所漏利息所得1,077元部分處0.2倍罰鍰、670,640元部分處0.5倍罰鍰計131,500元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分關於漏報利息所得新台幣670,640元部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：原告及其配偶陳玉英於本年度是否確有收受系爭
利息所得？㈠原告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計
算之：第4類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。．．．」，為所得稅法第14條第1項所明定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，行政法院（現改制為最高行政法院）36年判字第16號著有判例可資參照。
⒉本件原告85年度綜合所得稅結算申報，被告係依據原告配
偶陳玉英之兄陳振聲及陳玉英分別於88年11月2日、24日至北機組接受調查，於筆錄中之陳述，與興華電子工業股份有限公司（以下簡稱興華公司）之帳冊影本及銀行存摺等文件資料，核定原告漏報系爭利息所得1,198,200元。
經查：
①陳振聲於88年11月2日北機組調查筆錄陳述略以，興華
公司約自80年起即陸續向公司董監事等股東及其他民眾借款，借款對象包括陳振聲、陳胎卿、邱聰龍、洪星程、林邦充、湯國基、吳祚欽、陳國華、陳玉焜、陳石天、楊欽明等董監事及蔡銘壽、黃秋英、張開義、蘇綉勤等人，興華公司則透過陳振聲按月支付借款利息，然上述借款對象並無原告或陳玉英。又其雖陳述「．．．票據存根聯上．．．英係指我妹妹陳玉英，傅係指原告．
．．」云云，並就該等扣押物及興華公司利用陳振聲帳戶支付借款之利息明細表加以指認，然經向付息帳戶即華南商業銀行積穗分行調閱兌現票據証反面影本核對，其正面並無受款人記載，背面亦僅有陳振聲、林美蓉之委任取款背書，並無原告或陳玉英之背書或其他記載。
②陳玉英於88年11月24日北機組調查筆錄陳述略以，印象
中其兄陳振聲曾於85年至87年間向其借錢並支付利息，借款金額每次約在500,000元至1,000,000元，累計總借款金額若干已記不得，至於利息則由陳振聲視行情酌付，惟未曾如利息明細表所載，出借如此鉅款本金予陳振聲，亦未收取巨額利息等語，可知其並未承認取得系爭利息所得。
⒊第按所得稅法第83條之1明定「．．．稽徵機關就前項資
料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。」，然亦有學者論述：①納稅義務人之自白或自認不得作為逃漏稅之唯一證據，仍應調查其他必要證據。②納稅人未經自白，又無證據，不得僅因其拒絕陳述或保持緘默而推斷其逃漏稅事實。③不得以約談代替調查證據。（參照盧欽滄著「稅務調查與間接證明法」第7－17頁）實務上，票據若非有背書轉讓記載，票據兌現人與發票人間即存有債權債務且係直接給付關係，故倘被告主張此種關係存在於原告與不相干之第三者即票據發票人間係屬異態事項，依舉證法則，自應由其負舉證責任。又依行政法院77年判字第353號判決「當事人主張有利於己之事實，他造對之有爭執者，有提出證據以證明其事實之責任。又主張積極事實者應負舉證之責任，乃違舉證責任分配之原則。」意旨，票據實際兌現人既非原告，則被告主張原告收取利息屬積極事實，亦應由其提出直接證據。據此，被告依據陳振聲於調查筆錄所承認之事實及利息明細表核定原告漏報系爭利息所得，然經調閱系爭利息收入支票，兌現人並非原告或陳玉英，故被告所提之證據與事實不合，不足證明原告確有收受系爭利息收入，是原處分係被告依據北機組之調查筆錄推測臆斷，而非依職權調查事實所為，顯有違誤，應予撤銷。⒋又台灣高等法院92年5月30日91年度上訴字第3045號判決
明示，陳振聲因興華公司經營狀況不佳，自83年起，於其擔任興華公司負責人期間，多次以個人名義向公司股東及他人借款，再由陳振聲借予興華公司週轉，並由陳振聲填具付款申請書向公司按月申請1分至2分不等之利息。而鈞院93年12月28日92年度訴字第2253號判決意旨亦指明興華公司係由其負責人陳振聲向親友調借資金後，轉借予興華公司，而該公司之利息亦係支付予陳振聲，再由陳振聲支付予借貸親友，故興華公司負責人應對支付陳振聲之利息盡扣繳義務。可知陳振聲係以個人名義向他人借款後，再借予興華公司，則債權債務關係應分別存在於陳振聲個人與民間債權人、陳振聲個人與興華公司之間，而非由興華公司直接向民間借款，是興華公司之利息支出，應係支付予陳振聲個人，並非原告。
⒌再查被告依興華公司帳載資料認定系爭利息係由原告收取
，與前開判決意旨迴異，且被告提示之證據為陳振聲支票存根聯影本，原告縱有收取利息，亦應係取自陳振聲，故被告以原告收取興華公司給付之利息增加核課綜合所得稅並處以罰緩，顯與事實不符，應請被告提示相關證據證實原告與興華公司有借貸關係，並因而收取利息。另與本件案情相同之鈞院92年度簡字第10號84年度綜合所得稅事件，判決意旨明示「被告就前開支票3紙之流向並未查證，．．．，是難僅以前開3紙支票存根備註有借貸起訖期間與受款人為副董之記載，即認該支票係支付原告之借款利息。又興華公司董事長陳振聲於北機組之談話筆錄雖稱興華公司有向原告借款並支付利息，然興華公司同期間總分類帳－『股東往來－陳振聲』借貸資金往來記載中，時有大筆資金進出，可見陳振聲與興華公司間有借貸關係，至於陳振聲借款資金之由來，則與興華公司無關，其不足以認為與原告間有何借貸關係；參以前述判決所載原告因陳振聲之邀參與該公司投資，被告未再詳加查證，自難僅依陳振聲片面所稱即認原告有何借貸收取利息情事。．．．」等語，可資參照。是原處分僅依陳振聲片面供詞及記載，未詳加查證全部之事實，即認定原告有收取利息情事，違反行政程序法第43條「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。
」規定，於法不合，應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈本稅部分：
①按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免
稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第4類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。．．．」，分別為所得稅法第13條、第14條第1項第4類所明定。次按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，行政法院36年判字第16號著有判例可資參照。
②本件原告85年度綜合所得稅結算申報，漏報本人及配偶
利息所得計671,717元，經北機組及被告查得，除補徵稅額269,866元外，並依所得稅法第110條第1項規定，裁處罰鍰131,500元。茲原告主張個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，被告查得利息之資料係屬借款本金之償還，原告尚未取得任何借款利息收入，此一事實業經陳振聲出具證明書為憑，原處分顯有誤解云云。
經查陳振聲於88年11月2日北機組調查筆錄中指稱，其於72年6月起至85年9月20日期間擔任興華公司董事長及實際負責人，該公司自80年起即陸續向公司董監事等股東及其他民眾借款，渠等借出之款項係以匯款或轉帳方式直接匯入興華公司中國國際商業銀行敦南分行等往來帳戶，還款方式除由興華公司直接開立償還借款支票支付還款外，尚經由陳振聲作擔保，由興華公司開立償還借款支票予陳振聲，再由陳振聲開立利息票據予債權人。又該等借款利息係以月息0.9%至1.8%不等計算，於85年8月前係由興華公司將利息匯款或轉帳入陳振聲帳戶，再由陳振聲以其名義開立票據予債權人，85年8月後則均由陳振聲墊償。
③次查陳振聲於北機組所提示之「興華公司利用華南銀行
等陳振聲銀行帳戶支付股東－民間借款明細表」中註記並指認其確曾向陳玉英等人借款並支付原告85年度利息670,640元，有北機組所作陳振聲之調查筆錄及陳玉英之調查筆錄等相關資料附案為證。而原告配偶陳玉英於88年11月24日北機組調查筆錄中亦承認確曾於85年至87年間借款予陳振聲，並有自其收取利息之情事。至北機組詢問陳玉英有關華興公司或陳振聲因借款而支付原告85年度利息670,640元一節，因其回覆需回去查閱相關資料及詢問其兄陳振聲後，再提供資料供核，嗣經被告函請陳玉英到局說明借貸資金往來及利息收取情形，惟其於89年2月2日係委託鍾竹枝會計師到局製作筆錄，對被告詢問有關事項仍未說明答覆，且除於89年2月21日提供陳振聲與陳玉英否認收取利息聲明書外，尚無提供任何資料供核。
④綜上所述，興華公司負責人陳振聲既於北機組調查筆錄
中確認支付原告85年度利息670,640元，且有北機組陳振聲之調查筆錄及陳玉英之調查筆錄等相關資料附案為證，是原告漏報其本人85年度利息670,640元違章事證明確。至陳振聲與陳玉英雖於事後提供否認收取利息聲明書，並於復查時主張無此項利息收入，惟無提供任何證明資料足以推翻筆錄中所承認之事實與扣押之證物，顯係為免除相關稅負之負擔所杜撰，所提證明尚不足採信，參之行政法院36年判字第16號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，原告所訴顯不足採，是原核定依據前揭規定，將原告漏報之系爭利息所得，併課其當年度綜合所得稅，並無不符，應予維持。
⒉罰鍰部分：
①按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本
法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第110條第1項所明定。
②本件原告辦理85年度綜合所得稅結算申報，漏報利息所
得計671,717元，違反所得稅第71條第1條規定，除補徵稅額269,866元外，並依所得稅法第110條第1項規定，就漏報利息所得1,077元部分處0.2倍罰鍰、670,640元部分處0.5倍罰鍰計131,500元，揆之前揭規定，並無不合，應予維持。
理 由
一、本件起訴時被告之代表人為林吉昌，嗣於本件訴訟程序進行中變更為許虞哲，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、本件原告85年度綜合所得稅結算申報，被告核定原告漏報其及配偶陳玉英出借予陳振聲之借款，而有利息所得670,640元，無非以陳振聲、陳玉英分別在88年11月2日、88年11月24日於北機組所為調查筆錄及興華公司利用華南銀行等陳振聲銀行帳戶支付股東－民間借款明細表、銀行存摺暨帳冊等影本為據。原告雖對其及配偶陳玉英與興華公司負責人陳振聲即其配偶陳玉英之兄有金錢借貸往來一節並不爭執，惟否認系爭年度有收取上開利息等情。經查被告認原告於系爭85年度有收取利息244,000元，陳玉英則收取利息426,640元，除以興華公司利用華南銀行等陳振聲銀行帳戶支付股東－民間借款明細表為據外，並以北機組所查獲之支票存根聯為憑，佐以陳振聲於調查時陳述票據存根聯上所載「英」字樣係指其妹陳玉英，「傅」字樣係指陳玉英的先生甲○○（即原告）等語之調查筆錄及陳玉英在調查中所稱「．．．係由我經手借給陳振聲及收取利息．．．」之調查筆錄，固非無憑。然查系爭支票經原告向付款人華南商業銀行積穗分行調閱兌現票據結果，該等票據並無受款人之記載，背面則僅有陳振聲、林美蓉之委任取款背書，是陳振聲所稱其交付用以支付利息之支票是否確係由原告或陳玉英收取，即不無疑問，；且陳玉英於調查中雖自承陳振聲曾於85年至87年間向其借錢並支付利息，借款金額每次約在500,000元至1,000,000元，但對累計總借款金額究係若干則稱已不復記憶，至於利率之計算部分復稱係由陳振聲視行情酌付，嗣於提示借款明細表後亦表示未如利息明細表所載出借鉅款本金，亦未收取巨額利息等語，此觀卷附陳玉英調查筆錄即明，是陳玉英與原告於系爭年度究貸借多少款項予陳振聲，又自陳振聲處取得多少利息所得，即啟人疑竇；參以北機組詢問陳玉英有關華興公司或陳振聲因借款而支付85年度利息670,640元一節時，陳玉英答以需查閱相關資料及詢問其兄陳振聲，嗣經被告函請其到局說明借貸資金往來及利息收取情形，亦委託會計師到局，對上開訊問事項迄未說明等情，故原告指摘被告以陳振聲支票存根聯影本核定系爭利息所得有可議之處等語，即非無據。從而本件被告就利息所得670,640元部分所為處分及復查決定殊有違誤，訴願決定未察而予以維持，亦不無疏漏，原告請求予以撤銷，即無不合，應予准許，著由被告查明後另為適法之處分。至兩造其餘實體上之主張即無庸審酌，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 6 月 9 日
第二庭審判長 法 官 鄭忠仁
法 官 蕭忠仁法 官 林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 94 年 6 月 9 日
書 記 官 林惠堉