臺北高等行政法院判決 九十三年度訴字第七六號
原 告 甲○○訴訟代理人 張宜暉律師被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 丙○○
戊○○丁○○右當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國九十二年十二月一日院臺訴字第○九二○○九二五七四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告為橫坑開發股份有限公司（下稱橫坑公司）之負責人，因橫坑公司欠繳九十一年地價稅暨滯納金計新臺幣（下同）二、四六三、五五八元，經新竹縣稅捐稽徵處以該公司欠繳稅款已達「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」（下稱限制出境實施辦法）第二條第一項限制出境金額標準，依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，於九十二年七月十六日以新縣稅法字第０九００六九六九九號函報被告以九十二年七月二十二日臺財稅字第０九二００八六二八三號函轉內政部警政署入出境管理局限制原告出境。原告不服，提起訴願，訴願決定以原告已提供擔保，被告並已解除其出境限制，原處分已不存在為由，駁回其訴願，原告主張被告之限制其出境之處分為違法，向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈確認原處分為違法。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告於九十二年七月二十二日以臺財稅字第０九二００八六二八三號函轉境管局限制原告出境之處分是否違法？㈠原告主張之理由：
⒈被告針對橫坑公司欠繳地價稅暨滯納金0000000元，不查明新竹縣稅
捐稽徵處已就橫坑公司「遠高於應繳欠稅金額之財產」移送通知有關機關不得為移轉或設定他項權利及併案強制執行，竟逕依新竹縣稅捐稽徵處之請求，以原告為橫坑開發股份有限公司之負責人，准依「限制出境實施辦法」第二條第一項通知內政部警政署入出境管理局將原告限制出境，乃違反比例原則，並與法規之授權未合，顯屬裁量濫用而違法。按「限制出境實施辦法」係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權所訂定，觀之立法目的，係賦予行政機關裁量權，視具體狀況對欠稅人或欠稅營利事業負責人限制出境，以確保稅收。然橫坑公司欠繳地價稅額暨滯納金僅0000000元，而橫坑公司擁有土地二一二，一六五二公頃，依八十七年公告現值計算其土地總資產為000000000元，上述全部土地資產業經臺灣新竹地方法院民事執行處以九十年執字第八三一八號查封扣押強制執行中，經鑑價後土地價格高達000000000元，而法務部行政執行署新竹行政執行處亦將本欠繳地價稅案併案執行，扣除抵押債權000000000元，橫坑公司仍有資產000000000元，遠超過橫坑公司所欠繳之地價稅及滯納金總額，稅捐已足保全，實無欠繳罰緩之虞，被告對原告之限制出境處分確屬過當。
⒉原告僅係橫坑公司之負責人，本件欠稅人應為橫坑公司，原告本無義務以自
己所有之財產繳納稅捐抑或提供擔保，橫坑公司欠繳地價稅純因部分董事刻意阻擾董事會會議進行，遂遲未能表決過解決方案所致，被告未明察前因後果，確屬率斷。
⒊原告得以出境及原行政處分不存在，顯因原告不得不提供擔保所致，與原行
政處分違法應予撤銷，兩者顯不相干，行政院為訴願不受理之決定顯不適當。若被告皆先以違法行政處分限制人民出境，藉以使人民不得不提供擔保以換取居住遷徙自由，再經由訴願不受理之決定，逃避司法機關就其適法性之監督，則法治國之精神將蕩然無存。
⒋為此狀請鈞院鑒核，判決如訴之聲明，以維權益，實感德便。
㈡被告答辯之理由：
⒈⑴「稅捐之徵收，優先於普通債權。」「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金
額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第六條第一項及第二十四條第三項及第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣五十萬元以上，營利事業在新臺幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、……。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。……。」為「限制出境實施辦法」第二條第一項及第五條第一項第二款所規定。
⑵又「依限制出境實施辦法規定限制出境之營利事業負責人，係指以依法得
代表該營利事業之法定代理人為限。其為公司組織者，係經公司董事會或股東會議合法授權之董事長或執行業務而代表公司之股東。」「稽徵機關依『限制出境實施辦法』第二條規定，報請限制營利事業負責人出境，應以公司登記之負責人為準，……說明：二、稽徵機關依規定報請限制營利事業負責人出境時，依本部六十八年七月十八日台財稅第三四九二七號函釋，應以依法得代表該營利事業之法定代理人為限，所謂『依法得代表該營利事業之法定代理人』，係指依公司法規定，經經濟部發給執照上所記載之公司負責人；……。」分別為財政部六十八年七月十八日臺財稅第三四九二七號函釋及八十三年九月二十二日臺財稅第000000000號函釋在案。以及「行政院於中華民國七十三年七月十日修正發布之『限制出境實施辦法』，係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權訂定，其第二條第一項之規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第五條規定，有該條所定六款情形之一者，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權益，上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸」司法院釋字第三四五號亦解釋有案。
⒉查橫坑公司所有三百多筆土地業經臺灣新竹地方法院查封扣押強制執行中，
原告雖主張該公司所有全部土地價值經鑑價有八六八、三００、八一四元，扣除中國信託商業銀行等銀行計三六六、六五二、八五八元抵押債權，橫坑公司仍尚有資產五０一、六四七、九五六元，足敷清償欠繳稅款，惟經新竹縣稅捐稽徵處調閱其○○○鎮○○○段七九二之一地號土地及下橫坑段五五
０、六二七之四、六五三之三地號土地登記謄本，抵押權設定金額即高達五四０、五００、０００元，抵押權人除中國信託商業銀行股份有限公司及日盛國際商業銀行股份有限公司外，尚有第一商業銀行股份有限公司及原告本人等，且原告本人設定之抵押權即高達二００、０００、０００元，顯見橫坑公司全部土地實際設定之抵押債權數額，原告並未據實提供，其是否另有優先系爭欠繳稅款之債權亦無從查證，且橫坑公司欠繳九十一年地價稅行政執行事件雖已與臺灣新竹地方法院（民事執行處）強制執行事件合併辦理，然值此景氣低迷，房地產市價慘跌之際，該強制執行事件是否能順利拍定，拍賣價格是否果如鑑價結果容有疑問，且拍定價格尚需扣除執行費、抵押權、土地增值稅、其他優先債權等等，而稅捐之徵收，僅優先於普通債權，受償順序尚在擔保債權及優先債權之後，橫坑公司所滯欠之地價稅款能否滿足清償，不得而知，因此，被告對原告所為之限制出境處分並無不當，請駁回原告之訴。
理 由
一、按應提起確認訴訟，誤為提起撤銷訴訟者，訴之變更應予准許，行政訴訟法第一百十一條第三項第四款定有明文。經查，本件原告起訴時，訴之聲明係請求撤銷訴願決定及原處分，嗣於行準備程序時，經本院闡明被告以原告已提供擔保，而解除其出境限制，原限制出境處分已不存在，原告乃變更訴之聲明，請求確認原處分為違法，經核並無不合，應予准許。
二、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項及第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣五十萬元以上，營利事業在新臺幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：㈠……。㈡經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。……」，「限制出境實施辦法」第二條第一項及第五條第一項第二款亦有明文。
三、本件原告主張橫坑公司所有土地資產業經臺灣新竹地方法院查封強制執行中，法務部行政執行署新竹行政執行處亦將系爭欠繳稅款併案執行，該公司之資產足資清償系爭欠繳稅款，被告竟於九十二年七月二十二日以臺財稅字第○九二○○八六二八三號函請境管局限制原告出境，境管局據以九十二年七月二十八日境愛岑字第○九二○○八三八三七號書函禁止原告出國，被告之系爭處分為違法云云。被告則以橫坑公司所有土地業經臺灣新竹地方法院查封強制執行中，該強制執行事件是否能順利拍定，拍賣價格是否果如鑑價結果容有疑問，且拍定價格尚需扣除執行費、抵押權、土地增值稅、其他優先債權等等，而稅捐之徵收，僅優先於普通債權，受償順序尚在擔保債權及優先債權之後，橫坑公司所滯欠之地價稅款是否能在該強制執行程序中完全受清償，不得而知，橫坑公司既欠繳九十一年地價稅暨滯納金計二、四六三、五五八元，已達「限制出境實施辦法」第二條第一項所定之限制出境標準，原告為該公司之負責人，被告函境管局限制原告出境，並無不當等語置辯。因此，本件應審究者，為被告之限制原告出境之處分是否違法﹖經查：原告對於橫坑公司欠繳九十一年地價稅（含滯納金）計二、四六三、五五八元，及橫坑公司所有土地業經債權人中國信託商業銀行股份有限公司等聲請臺灣新竹地方法院強制執行中，法務部行政執行署新竹行政執行處亦將系爭欠繳稅款併案執行一事，並不爭執，並有臺灣新竹地方法院民事執行處九十一年六月二十四日新院昭執曾字第八三一八號通知、法務部行政執行署新竹行政執行處九十二年七月二十五日竹執愛九十二年稅執特字第○○○三九四八一號函影本各乙份為証，又依上開通知所附之橫坑公司強制執行事件不動產附表所載最低拍賣價格共000000000元，惟因該批土地多達三百多筆，拍賣金額又高達八億六千餘萬元，值此景氣低迷之際，能否順利拍定，已不無疑義，且如順利拍定，拍定價格扣除執行費、抵押債權、土地增值稅、其他優先債權後，橫坑公司所滯欠之地價稅款是否能受完全清償，仍屬未定之數，因此，尚難以橫坑公司有上開土地，即謂橫坑公司所欠繳之地價稅及滯納金，可獲得滿足清償。況事實上，中國信託商業銀行股份有限公司與橫坑公司間清償借款之上開強制執行事件，因應買公告三個月，仍無人應買，該強制執行事件視為撤回，此亦有臺灣新竹地方法院民事執行處九十三年二月十一日新院月九十執曾字第八三一八號通知影本為憑。足見原告上開主張不足採信。
四、橫坑公司欠繳九十一年地價稅暨滯納金計二、四六三、五五八元，已達「限制出境實施辦法」第二條第一項所定之限制出境標準，原告既為該公司之負責人，自應為「限制出境實施辦法」規定限制出境之營利事業負責人。從而，新竹縣稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第二十四條第三項規定，於九十二年七月十六日以新縣稅法字第０九００六九六九九號函報被告以九十二年七月二十二日臺財稅字第０九二００八六二八三號函轉內政部警政署入出境管理局限制原告出境，並無不當，又被告為上開處分後，因原告提供相當擔保，被告乃以九十二年十月二十一日臺財稅字第○九二○○八九九二八號函請境管局解除原告出境限制，本件限制出境處分已不存在，訴願決定為不受理之決定，亦無不合，均應予維持。原告起訴請求確認原處分為違法，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 林育如法 官 侯東昇右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 六 月 二十九 日
書記官 江金星