臺北高等行政法院判決
94年度簡字第00005號原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同上訴訟代理人 丙○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國93年12月22日台財訴字第09300280070號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）92年11月13日將所有坐落臺北市○○區○○段4小段339號土地及地上○○○區○○街○○○巷○○ 弄○號（下稱系爭房地），出售予其子即訴外人馮光中移轉價格新臺幣（下同）2,576,504元 (房屋163,700元，2,412,804 元)( 訴願決定書誤載2,573,504元)，被告以其無法提示實際支付價款證明，乃依評定之標準價格核定贈與總額2,573,504元 (房屋160,700元，2,412,804元)，淨額1,573,504元，應納贈與稅額82,410元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉被告應退稅82,410元 (原告另為之「原告與訴外人馮光
中買賣系爭房地為真實，應免贈與稅」，核屬事實主張，非訴之聲明)。
⒊訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈原告所有系爭房地，於92年11月13日以2,576,504元出賣
予原告之子訴外人馮光中，並由訴外人馮光中承受原告抵押借貸之未償債務3,136,050元。系爭房地所有權移轉登記為訴外人馮光中所有後，93年4月26日，訴外人馮光中與原告之原借貸人中國信託商業銀行股份有限公司（下稱中信銀），遂簽訂他項權利移轉變更契約，將原告與中信銀抵押權變更登記為訴外人馮光中抵押借貸。本件買賣並無支付價金，僅為債務承擔，由訴外人馮光中負責清償未償借貸3,136,050元，抵銷訴外人馮光中應給付原告系爭房地賣價2,576,504元，故原告與訴外人馮光中之買賣為真實，依遺產及贈與稅法第5條第6項但書規定，應免徵贈與稅。又即便認定為贈與，依遺產及贈與稅法第21條規定亦是要扣除負擔，訴外人馮光中應負責清償未償借貸3,136,050元，應自贈與額中扣除，扣除後免徵贈與稅，被告並應退稅82,410元。
⒉原告所有系爭房地於89年7月5日訂定抵押權設定契約書，
原告即契約義務人兼連帶債務人，須負責清償抵押借貸本息及其他一切債務，並依法辦理抵押權登記，發給他項權利證書，依土地法第43條有絕對效力，況抵押權登記及他項權利證書為公文書，依民事訴訟法第281條規定，無庸舉證，應確認原告向中信銀借貸4,750,000元為真正。至贅書連帶債務人馮光中實係保證人，並非債務人，原告始為實質債務人。被告捏詞資金流向紀錄，推測臆斷原告非借貸債務人，殊屬認識用法違誤。
㈡被告主張之理由：
⒈按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，
依本法規定，課徵贈與稅‧‧‧六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」、「贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分應自贈與額中扣除。」為行為時遺產及贈與稅法第5條第6款及第21條所明定。次按「‧‧‧說明：二、查遺產及贈與稅法第21條：『贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分應自贈與額中扣除。』之規定，係指一般贈與案件，因其贈與行為，致受贈人須負負擔時，其負擔部分可自贈與額中扣除。而本案應視屬買賣案件，其買受人承擔出賣人之債務，即屬支付買價，如能查證屬實，即符合同法第5條第6款但書之規定，該承擔之債務額免予視為贈與課稅，僅就其餘未能提出支付價款證明之部分，依法課徵贈與稅。」為財政部68年5月25日台財稅第33414號函所明釋（參閱財政部編印90年版遺產及贈與稅法令彙編第50頁第6之5則）。⒉本件原告於92年12月8日向被告辦理贈與稅申報，主張其
於92年11月13日將所有系爭房地，出售予其子訴外人馮光中，移轉價格2,573,504元。被告以其未能提出已支付價款之確實證明，乃依首揭稅法規定，核定贈與總額2,573,504元，淨額1,573,504元，應納贈與稅額82,410元。本件原告僅提供土地、建物登記謄本附案，仍未能提供貸款及償還貸款之相關資金流程證明文件供核，難以認定係屬買賣或贈與附有負擔，原告主張顯不足採；被告依稅法規定核課贈與稅，並無不合。
⒊原告訴稱其以系爭房地，於89年7月5日向中信銀抵押貸款
，該未償債務由其子訴外人馮光中承受，以抵銷系爭房地之買價，故買賣為真實云云。查本案經被告以92年12月18日財北國稅審二字第0920254008號函，請原告提示本案貸款實質債權債務之相關文據供核；雖經提示借款餘額證明書及土地、建物登記謄本，惟所載借款人及債務人（同為連帶債務人）均為原告及其子訴外人馮光中，至於借款撥入之帳戶、資金流向及還款等相關資金流程資料，均付諸闕如，是被告尚難認定原告為貸款實質債務人及該貸款使用人。至原告訴稱由其子承受其未償貸款以抵系爭房地價款乙節，被告復於93年3月22日以財北國稅法字第0930221529號函，請原告完整提供貸款及償還貸款之相關資金流程證明文件供核，惟原告仍未能提示，空言主張，顯不足採。
⒋原告除執前詞爭議外，復以其為連帶債務人之未償借貸，
應依遺產及贈與稅法第21條規定扣除。惟查訴外人馮光中於89年7月10日向中信銀首購房貸，原告僅居於連帶債務人地位，該貸款款項即為訴外人馮光中所有，訴外人馮光中對中信銀即負擔有債務；原告辯稱其係為實質債務人，卻無法舉證該貸款款項流向其本人所使用支配，自難謂為原告之未償債務，是原告於92年11月13日將系爭房地移轉與訴外人馮光中，亦非贈與附有負擔，並不符合前揭遺產及贈與稅法第21條規定。
理 由
一、行政訴訟法第229條第1項所定適用簡易程序之數額，業經司法院以92年9月17日院台廳行一字第23681號令增至新台幣20萬元，並定於93年1月1日實施。本件原告爭執之金額未逾新台幣20萬元，自應適用簡易程序事件，爰不經言詞辯論為判決。
二、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅‧‧‧六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」為行為時遺產及贈與稅法第5條第6款所明定。
三、本件原告於92年11月13日將所有系爭房地，出售予其子即訴外人馮光中移轉價格2,576,504元，並於92年12月8日申報贈與稅主張係買賣，此有土地建築改良物買賣所有權移轉契約書、贈與稅申報書附原處分卷可稽，被告以其無法提示實際支付價款證明，乃依評定之標準價格核定贈與總額2,573,504元 (房屋160,700元，2,412,804元)，淨額1,573,504元，應納贈與稅額82,410元。原告不服循序提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查：
(一)、原告自承訴外人馮光中並未支付價金，其雖同時主張係由
訴外人馮光中負責清償系爭房地未償借貸3,136,050元(債務承擔)，抵銷訴外人馮光中應給付原告系爭房地賣價2,576,504元，93年4月26日訴外人馮光中與原告之原借貸人中信銀簽訂他項權利移轉變更契約，將原告與中信銀抵押權變更登記為訴外人馮光中抵押借貸云云。然原告並未提出其移轉系爭房地予訴外人馮光中時，約定由訴外人馮光中負責清償系爭房地未償借貸3,136,050元之證據以實其說，再原告以系爭房地於89年7月5日向中信銀設定抵押借款 (89年7月10日貸放)，借款人為馮光中，連帶借款人為原告，抵押權義務人為原告，至93年4月26日，始變更抵押權義務人兼債務人為馮光中，此有中國信託商業銀行94年8月17日中信銀集作000000000000號函及其所附之他項權利證明書、約定書、增補契約書、土地及建物登記謄本在卷可按。是訴外人馮光中本身即為系爭房地貸款之主債務人，就貸款債務負第一次及全部清償責任，並不生由其承受系爭房地貸款債務情事，原告主張由訴外人馮光中承受原告抵押借貸之未償債務3,136,050元云云，自不足採。
(二)、如上所述，訴外人馮光中既為系爭房地貸款債務之借款人
，因原告將系爭房地所有權移轉予訴外人馮光中，因抵押權之追及性，訴外人馮光中自然成為該抵押權之義務人，則其負清償貸款責任，係本於其借款人地位，並非受系爭房地所有權移轉所致，系爭房地貸款 (借款)債務並非系爭房地所有權移轉所附之負擔，原告主張訴外人馮光中須為抵押權設定人兼債務人，依法承受本案全部抵押借貸，並負責清償本案未償借貸3,136,050元，該未償借貸應自贈與額中扣除云云，亦不足採。
四、從而，系爭房地之移轉，原告未能提出已支付價款之確實證明，被告依首揭遺產及贈與稅法核定贈與總額2,573,504元，淨額1,573,504元，應納贈與稅額82,410元，並無違法。
訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 8 月 29 日
第一庭法 官 吳東都上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 94 年 8 月 29 日
書記官 李金釵