臺北高等行政法院判決
94年度簡字第00754號原 告 甲○○被 告 臺北縣政府稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）住同上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國94年7月1日北府訴決字第0940318862號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告之被繼承人張品泉所有坐落臺北縣新店市○○段478、483、486、525、568、570、659號、五峰段59、110、112號○○里鄉○○○段下罟子小段265號等11筆土地，經被告所屬新店分處核定93年度地價稅為新台幣（下同）142,947元，原告對其中坐落五峰段110號及112號土地（下稱系爭土地）所核定之地價稅不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈原告所有系爭土地，迄今仍屬「林」地目，位於新店市○
○路○段○○○巷之後山，四面有高逾10公尺之駁崁與鄰地完全隔絕，依林務局航空測量所83年7月8日航空攝影並列入中華民國臺灣地區像片基本圖新店第4版圖號9722-IV-012顯示，該兩筆土地平均標高為50公尺，並標示為「闊葉林」。另依臺北縣政府73北府農6字第274080號山坡地土地可利用限度查定結果通知書查定新店市○○○段七張小段第527、527之1號土地為「宜農牧地」，該兩筆土地即重測後之系爭土地。
⒉原告為釐清何謂「農業用地」，乃於89年2月10日向新店
市公所提出「請函示申請人所有坐新店市○○段第110、第112號等2筆土地，是否為農業用地。」之申請，該公所於89年3月6日以89北縣店工字第5504號函覆：「經查上開2筆地號土地其土地使用分區為風景區，至於是否為『農業用地』，依農業發展條例第2條規定，農業主管機關．．．縣（市）為縣（市）政府，本所非農業主管機關，有觀『農業用地』定義，宜由臺北縣政府釋示。」。系爭土地若非農業或林業用地，則臺北縣政府農業局憑何飭原告造林？既課地價稅，原告為土地所有權人，當可為於系爭土地上為建築使用外之任何管領行為，原告又為何要造林。
⒊次按土地稅法第22條第1項但書第2款：「公共設施完竣前
，仍作農業用地使用者。」系爭土地即應徵收田賦；再依平均地權條例施行細則第36條補充規定第1項「公共設施尚未完竣」係指道路、自來水、排水系統、電力四項中任何一項尚未建設完竣者即屬之，至其土地究作何種用地使用不屬認定要件。該四項公共設施，系爭土地無一擁有，原告乃分向相關單位申請證明系爭土地「屬公共設施尚未完竣區」，依⑴臺北縣政府89年4月17日89北府城開字第136105號函。⑵臺北縣新店地政事務所89年2月16日89 北縣店地三字第01970號函。⑶臺北縣稅捐稽徵處新店分處89年5月4日89北縣稅新2字第10242號函等可證，上開土地並非公共設施已完竣區，被告當無權就系爭土地徵收地價稅。
⒋土地稅法施行細則第21條第2項：「土地稅法第22條第1項
但書規定都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完成地區．．．指上開地區內之左列土地：一、土地登記簿上所載為田、旱、林、養、牧、原、池、鹽、水、溜及溝11種地目之土地。」準此，系爭土地登記簿謄本均明確記載地目為「林」，依土地稅法第22條規定，即不該課徵地價稅。
⒌被告以臺北縣政府89北府工施字第250514號函稱系爭土地
係屬「避難空地」，該「避難空地」復遭被告解釋為「法定空地」，並無法律依據。
⒍被告復引土地稅減免規則第9條規定，主張系爭土地係臺
北縣政府69建字第2598號建造執照之應保留空地，應不予免徵地價稅。惟依財政部58台財稅發第4532號函略以「建築法規必須預留之空地可視為自宅用地」，依法亦可享有優惠稅率。
㈡被告主張之理由：
⒈按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，
應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」分別為土地稅法第14條及第22條第1、2項所明定。⒉原告所有系爭土地（重測前分別為同市○○○段七張小段
第527之1號及527號土地），依臺北縣政府89年7月6日89北府工施字第250514號函示，系爭土地領有臺北縣政府建設局核發70店使字第2210號使用執照（69店建字第2598號建造執照），該照建築地點地號為新店市○○○段七張小段527、527之1號土地，而系爭土地係屬該執照內部分避難空地，且其土地之使用分區為都市計畫風景區之事實，亦有69店建字第2598號建造執照影本及土地登記簿謄本附卷可稽。是系爭土地並非依都市計畫編為農業區、保護區及公共設施保留地，而且其即使屬於公共設施尚未完竣之地區，亦非屬自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地，並不符前揭土地稅法第22條第1項但書第1款至第3款及第5款徵收田賦之要件。又土地稅法施行細則第21條第2項規定：「本法第22條第1項但書規定都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依法不能建築地區及公共設施保留地限作或仍作農業用地使用者，指上開地區內之左列土地。一、土地登記簿上所載為田、旱、林、養、牧、原、池、鹽、水、溜、溝11種地目之土地。二、實際供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農業使用之土地。」系爭土地地目雖為「林」，但並非實際供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農業使用之土地，亦不能認為符合土地稅法第22條第1項但書第1款至第3款及第5款所稱之「仍作農業用地使用者」之要件。是以，被告認系爭土地非得課徵田賦之土地，應依土地稅法第14條之規定課徵地價稅，並無違誤。
⒊原告另主張被告所屬新店分處以臺北縣政府89北府工施字
第250514號函稱系爭土地係屬「避難空地」，該「避難空地」復遭被告所屬新店分處解釋為「法定空地」，法律依據何在？又系爭土地可依財政部58臺財稅字發第4532號函令：「建築法規必須預留之空地可視為自宅用地」享有優惠稅率乙事云云。查系爭土地並不屬於土地稅法第22條第1項但書所列第1款至第3款及第5款情形，非屬得課徵田賦之土地，仍應依土地稅法第14條之規定課徵地價稅，已如上述，是「避難空地」可否解釋為「法定空地」，並不影響其非屬得課徵田賦土地之結果。又土地稅減免規則第9條規定：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部份，不予免徵。」再依臺北縣政府92年1月8日北府工施字第0910745061號函示：「建築法第11條規定：
『本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物之距離，‧‧‧。應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。所謂避難空地，依內政部營建署64年2月26日台內營字第624900號函說明二，依建築法第9條所稱，新建、增建、改建或修建之任一行為時，其防火巷及避難空地之留設應依建築技術規則建築設計施工篇第110條之規定辦理；‧‧‧。其『防火巷或避難空地』用語，配合現行建築技術規則用語修正為『防火間隔』。四、‧‧‧避難空地為現今所稱防火間隔，屬建築基地應保留法定空地之一部分。」。是避難空地屬建築基地所應留設法定空地之一種，為屬於建造房屋應保留之空地部分，依上開規則第9條但書規定，自不得免徵地價稅。另土地稅法第9條第1項規定：
「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」原告所舉之財政部58臺財稅字發第4532號函令：
「建築法規必須預留之空地可視為自宅用地」，係指房屋之基地依自用住宅用地稅率課徵地價稅時，該房屋依建築法規必須預留之空地可視為自宅用地，因原告並未持有上開建照之房屋，並無房屋之基地得依自用住宅用地稅率課徵地價稅，使得系爭土地得認為係依建築法規必須預留之空地而可視為自宅用地，自不得按自用住宅用地稅率課徵地價稅，原告之主張自不可採。
⒋原告以相同理由對被告核定其88年、89年及90年地價稅不
服，提起行政救濟案件，遞經鈞院以90年訴字第4158號、91年訴字第179號及91年訴字第5183號判決駁回原告之訴。且91年訴字第179號並經最高行政法院以94判857號判決「上訴駁回」，併予敘明。
理 由
一、行政訴訟法第229條第1項所定適用簡易程序之數額，業經司法院以92年9月17日院台廳行一字第23681號令增至新台幣20萬元，並定於93年1月1日實施。本件原告爭執之金額未逾新台幣20萬元，自應適用簡易程序事件，爰不經言詞辯論為判決。
二、按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」分別為土地稅法第14條及第22條第1、2項所明定。
三、經查本件原告所有系爭土地（重測前分新店市○○○段七張小段第527之1號及527號），分別屬於臺北縣政府核發之70店使字第2210號使用執照（69店建字第2598號建造執照）之申請基地範圍內及部份避難空地，其土地之使用分區為都市計畫風景區之事實，有建造執照及土地登記簿謄本附卷可稽，復為原告89年地價稅確定判決所認定之事實，有本院91年訴字第179號及91年訴字第5183號判決書在卷可證。是系爭土地並非依都市計畫編為農業區、保護區及公共設施保留地，而且其即使如原告所主張之屬於公共設施尚未完竣之地區，因非自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地，並不符前揭土地稅法第22條第1項但書第1款至第3款及第5款之徵收田賦（不徵地價稅）之要件。再土地稅法施行細則第21條第2項規定：「本法第22條第1項但書規定都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依
法不能建築地區及公共設施保留地限作或仍作農業用地使用者，指上開地區內之左列土地。一、土地登記簿上所載為田、旱、林、養、牧、原、池、鹽、水、溜、溝11種地目之土地。二、實際供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農業使用之土地。」系爭土地地目雖為「林」，但並非實際供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農業使用之土地，亦不能認為符合土地稅第22條第1項但書第1款至第5款所稱之「仍作農業用地使用者」之要件。系爭土地並不屬於土地稅法第22條第1條但書所列各款之情形，原處分認其非得課徵田賦之土地，應依土地稅法第14條之規定課徵系爭土地地價稅（五峰段110號土地39,319.58元，五峰段112號土地93,498.66元），於法有據。
四、原告雖主張被告以臺北縣政府89北府工施字第250514號函稱系爭土地係屬「避難空地」，該「避難空地」復遭被告解釋為「法定空地」，並無法律依據，系爭土地可依財政部58臺財稅字發第4532號函令：「建築法規必須留之空地可視為自宅用地」享有優惠稅率乙事云云。查系爭土地並不屬於土地稅法第22條第1項但書所列各款之情形，非屬得課徵田賦之土地，仍應依土地稅法第14條之規定課徵地價稅，已如上述，是「避難空地」可否解釋為「法定空地」，並不影響其非屬得課徵田賦土地之結果，先予敘明。再土地稅減免規則第9條規定：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部份，不予免徵。」依建築法第11條規定：「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。法定空地之留設，應包括建築物與其前後左右之道路或其他建築物之距離，‧‧‧。應留設之法定空地，非依規定不得分割、移轉，並不得重複使用。」及內政部營建署64年2月26日台內營字第624900號函釋：「說明二，依建築法第9條所稱，新建、增建、改建或修建之任一行為時，其防火巷及避難空地之留設應依建築技術規則建築設計施工篇第110條之規定辦理；‧‧‧。其『防火巷或避難空地』用語，配合現行建築技術規則用語修正為『防火間隔』。四、‧‧‧避難空地為現今所稱防火間隔，屬建築基地應保留法定空地之一部分。」是避難空地屬建築基地所應留設法定空地之一種，為屬於建造房屋應保留之空地部分，依上開規則第9條但書規定，不得免徵地價稅。縱使系爭土地合於土地稅減免規則第9條本文免徵地價稅之規定，依同規則第6條規定，亦必須依同規則規定程序申請核定，並非當然免徵。另土地稅法第9條第1項規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」原告所舉之財政部58臺財稅字發第4532號函令：「建築法規必須留之空地可視為自宅用地」，係指房屋之基地依自用住宅用地稅率課徵地價稅時，該房屋依建築法規必須留之空地可視為自宅用地，原告並未持有上開建照之房屋，並無房屋之基地得依自用住宅用地稅率課徵地價稅，使得系爭土地得認為係依建築法規必須留之空地而可視為自宅用地，自不得按自用住宅用地稅率課徵地價稅。且即使系爭土地合於適用自用住宅用地優惠稅率規定，依土地稅法第41條第1項規定，亦必須於每年（期）地價稅開徵前40日前提出申請，並非當然改用優惠稅率。因此，原告之主張並不可採。
五、綜上所述，原處分認系爭土地不符土地稅法第22條第1項但書之要件，其非得課徵田賦之土地，依土地稅法第14條之規定課徵地價稅，於法無違，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 94 年 12 月 9 日
第一庭法 官 吳東都上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 94 年 12 月 9 日
書記官 李金釵