臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01049號原 告 明蚌股份有限公司代 表 人 甲○○清算人）住被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 許虞哲（局長）住同上訴訟代理人 丙○○
乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年2月25日台財訴字第09400015440號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告先後於民國（下同）93年2月6日（申請書記載為92年2月6日）及93年8月26日以其已依法清算完結，向被告所屬臺北縣分局申請註銷其尚滯欠之82、84、86及87年度營利事業所得稅新台幣（下同）1,276,245元，經該分局以93年11月5日北區國稅北縣一字第0930039595號書函（下稱原處分）函復否准。原告不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告於準備期日及言詞辯論期日均未到場，依其起訴狀之聲明及陳述記載）㈠原告聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分均撤銷。
2.原告之欠稅應予撤銷。㈡被告聲明求為判決：
1.請求駁回原告之訴。
2.訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告是否有依法清算完結之情事？㈠原告主張之理由：
1.查公司如經依法清算完結後，經向法院申報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷，財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及財政部80年2月21日台財稅第000000000號函均有明示。原告業經依法辦理清算完結，聲請宣告破產亦經駁回，此有台灣板橋地方法院之函文影本及裁定影本為證，是以依前開函釋，原告未獲分配之欠稅依法應得予註銷，故原處分及訴願決定，實屬違法。
2.查公司之清算，依公司法之規定，係授權由公司所在地之法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結，當為合法，任何人或任何機關（包括被告與訴願機關）均無權否定其效力。本件被告並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審定合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法院核准清算完結之合法性，原處分及訴願決定似與公司法之規定有所違背。
3.查一般公司之清算，公司法規定甚為明確，無限公司之清算，規定於公司法第79條至第97條，而股份有限公司之清算及特別清算，則規定於公司法第322條至第356條，公司清算應如何進行，清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理，則明文授權由法院主管，詳見公司法第83、87、93、325、328、331、335、336、338、339、352、354、355等條文規定自明，清算既有公司法之規定可資遵循，清算是否合法自應以法院之審酌及判斷為準，如清算人不依公司法之有關規定處理，法院亦不可能為清算完結之核備，故公司既經法院為清算完結之核備，自應有其合法性以及效力之存在，不容任何人任意予以否定，不然公司清算將永無終止之日。既然依公司法之各相關規定，係授權由所在地之普通法院審核，故清算是否合法，該公司所在地之法院始有權限加以論斷，公司如經法院依法核准清算完結備查，除有不合法之情事經原法院或其上級法院依法撤銷外，該已核准之清算完結自應有其合法性，任何人或任何機關，均無權否定其效力。被告並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審定合法或是非之權限，更不得越權推翻台灣板橋地方法院核准清算完結之合法性。
4.公司經依法解散清算終結報請法院備查後，如認其清算程序於法不合，應由稽徵機關訴請法院依非訟事件法第23條第1項規定，撤銷對該公司清算完結准予備查之裁定，令其重為清算，在重行清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明訴請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司不徵稅款及罰鍰，財政部67年1月25日台財稅第30525號函釋有案。是以原告既經台灣板橋地方法院於93年1月14日以板院通民司字第7號函，核准清算完結核備在案，則法人人格已歸於消滅，被告既不依法訴請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求依法註銷欠稅，於法應無不合。
5.訴願決定認為：「．．．又所稱破產債權，除稅捐債權外尚有其他債權人，惟訴願人之清算人雖明知其他債權人，並未分別通知申報債權，尚難謂其清算人已踐行公司法第84條規定，．．．參諸首揭司法院秘書長函釋意旨，其縱經法院為清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。．．．」原告對此情形提出說明，因依公司法第88條規定：「清算人就任後，應以公告方法催告債權人報明債權，對於明知之債權人，並應分別通知。」本件原告之清算人甲○○就任後，即分別於91年2月
20、21、22日分別以刊登報紙（民眾日報）之方式，催報債權，對於明知之債權亦分別通知，並催告債權人於3個月內申報其債權，並聲明逾期不申報者，不列入清算之內，應已符合公司法第327條之規定，因此催告債權期限3個月期滿，債權人不願申報債權，即視同放棄，清算人依法亦可不列入清算之內。再查公司法第89條第1項規定：「公司財產不足清償其債務時，清算人應即聲請宣告破產。」原告雖尚有其他債權人，惟因其他債權人不願申報債權，即視為放棄債權，清算人不將此債權列入清算之內，於法應無不合。況且依稅捐稽徵法第6條第1項規定「稅捐之徵收優先於普通債權。」其他債權人有無列入債權分配，不論依清算或破產程序，對於稅捐債權均毫無影響，本件原告之清算，並無任何不法之情事，該公司既已依法清算完結，則法人人格即歸於消滅，其未獲分配之欠稅依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函釋規定，自得予以註銷。原告檢附台灣板橋地方法院清算完結准予備查函文及破產駁回裁定等影本，呈請被告依照財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及財政部80年2月21日台財稅第000000000號函釋規定依法註銷未獲分配之欠稅，惟被告以及訴願機關竟不依法辦理，尚曲解破產法之相關規定，而為違法之行政處分。
㈠被告主張之理由：
1.按「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於45日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」為所得稅法第75條第1項所明定。次按「公司之清算，以全體股東為清算人。但本法或章程另有規定或經股東決議，另選清算人者，不在此限。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。三、分派盈餘或虧損。
四、分派賸餘財產。」為公司法第79條及第84條第1項所規定。又「清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載．．．則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。」「二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備查之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成「合法清算」而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。
三、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第40條第2項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅．．．公司人格自未消滅，稽徵機關不待法院撤銷准予備查之裁定，即對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰，於法並無不合。」分別為財政部68年7月31日台財稅第35267號函及司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號函所明釋。
2.原告於91年2月8日向經濟部申請解散登記，經該部以91年2月8日經授中字第09131698890號函核准解散登記，並於91年1月19日選任甲○○為清算人，又於91年2月27日向臺灣板橋地方法院聲報清算人就任，該院以91年3月15日板院通民誼司字第63號函准予備查。另於92年12月19日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院以93年1月14日板院通民司字第7號函准予備查。又原告於91年6月24日同時辦理91年度營利事業清決算申報，並於93年2月6日向被告所屬臺北縣分局申請註銷欠稅，被告所屬臺北縣分局於93年9月6日以北區國稅北縣一字第0931047996號函及同年9月15日以北區國稅北縣一字第0931050697號函通知原告補件，並請提供相關資金流向及個別通知債權人證明文件供查核，經原告分別於93年9月9日及同年月17日2次補件，僅以書面說明，未提供相關證明文件。又原告因85年度至90年度營利事業所得稅均未辦理結算申報，84年度營利事業所得稅申報資產負債表中有固定資產1,691,446元與91年度營利事業所得稅決清算申報資產負債表中固定資產160,000元相較，僅以93年9月17日補件申請書面說明，並非以轉列「累積虧損」沖銷帳面上金額之方式記帳；自從91年度決清算申報中資產負債表之累積虧損3,520,024元明細如下：⑴「機器設備折舊損失」488,194元、「運輸設備折舊損失」994,668元、「生財器具折舊損失」1,304元、「其他固定資產折舊損失」47,280元等4項，合計金額為1,531,446元，並未提供任何之相關證明文件。
依財政部68年12月22日台財稅第38268號函釋規定，暫停營業仍應結算申報其折舊費用不得遞延提列。⑵「存貨跌價損失」55,225元，並未依一般公認會計原則提列。⑶「暫付款」28,216元，僅以書面說明無法收回，並未敘明何種項目暫付款，也無催討佐證資料。⑷「呆帳損失」1,905,139元，未按一般公認會計原則記帳，亦無書面說明，及無催討佐證資料。綜上總計累積虧損3,520,024元。至於84年度短期借款（銀行借款）僅以93年9月17日補件申請書面聲稱：係由帳面上「現金」、「銀行存款」、「應收票據」．．．等科目所調整，原告實際上虧損累累云云。原告以公司結束清算依公司法第84條規定了結現務，收取債權，將此不實在之帳款轉列為沖銷，違反一般公認會計原則，致被告仍無從予以審酌，尚難認定原告已依法清算完結，原告所訴委無足採，原處分及訴願決定，並無不合，請予維持。
理 由
一、本件原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、原告起訴主張：原告之代表人於就任原告清算人後，依公司法檢查公司財產，原告結餘資產，不足清償其債務，經依公司法第89條規定，向台灣板橋地方法院聲請宣告破產，案經該院於92年5 月2 日裁定駁回在案，嗣於92年12月19日向臺灣板橋地方法院聲報清算完結，經該院以93年1月14日板院通民司字第7號函准予備查，原告法人人格消滅，爰依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及80年2月21日台財稅第000000000號函，向被告所屬台北縣分局申請註銷欠稅，詎遭否准，為此訴請如聲明所示云云。
三、被告則以：原告85年度至90年度營利事業所得稅均未辦理結算申報，自84年度資產負債表中得知應收票據7,864,500元、應收帳款4,360,624元、短期借款9,500,000元、固定資產1,691,446元、應付帳款1,005,020元及91年度虛列累積虧損3,520,024元等項目處理情形，違反一般公認會計原則及公司法327條規定，致被告無從予以審酌，尚難認定原告已依法清算完結，是雖經法院准予清算完結備查，惟其清算既未實質上完結，清算人之責任並未解除，不生清算終結之效果，原告申請註銷欠稅於法不合等語置辯。
四、本件兩造不爭原告85年度至90年度營利事業所得稅均未辦理結算申報，滯欠82、84、86及87年度營利事業所得稅本稅、滯報金、滯納金及滯納利息合計1,276,245元，原告84年度資產負債表中記載應收票據7,864,500元、應收帳款4,360,624元、短期借款9,500,000元、固定資產1,691,446元、應付帳款1,005,020元，91年度申報累計虧損3,520,024元；原告於91年2月8日經經濟部函准解散登記，原告之代表人於91年2月27日就任原告清算人後，經依公司法第89條規定向台灣板橋地方法院聲請宣告破產，案經裁定駁回，並經同院於93年1月14日函准予清算完結備查，原告乃於93年2月6日向被告申請註銷欠稅等情，並有清算申報書、台灣板橋地方法院92年度破字第21號裁定、台灣板橋地方法院93年1月14日板院通民司字第7號函、經濟部91年2月8日經授中字第09131698890號函、原告申請書、欠稅明細表、清算申報書、84年度及91年度資產負債表及原處分附於原處分卷可稽，堪認為真實。是本件之爭執，在於原告是否有依法清算完結之情事？
五、經查：㈠按公司法第25條規定：「解散之公司，於清算範圍內，視為
尚未解散。」是以，法人人格之消滅，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，其法人人格仍未消滅。查公司法第327條係規定：「清算人於就任後，應即以3次以上之公告，催告債權人於3個月內申報債權，並應聲明逾期不申報者，不列入清算之內。但為清算人所明知者，不在此限。其債權人為清算人所明知者，並應分別通知之。」因此，公司解散清算時，如明知公司尚有應行繳納之稅款，縱經催告並通知稅捐稽徵機關申報債權，如清算人未實際依法收取債權，清償債務，縱曾向民事法院聲報清算完結，並經准予備查，亦難謂該公司業經合法清算完結，公司人格自未消滅，稅捐稽徵機關不待法院撤銷准予備查之裁定，即得對該公司追繳欠稅。
㈡查原告自85年度至90年度營利事業所得稅均未辦理結算申報
，自其84年度申報時所提出之資產負債表（原處分卷第88頁）中記載應收票據7, 864,500元、應收帳款4,360, 624元、短期借款9,500,000元、固定資產1,691,446元、應付帳款1,005,020元，而原告於91年度辦理清決算申報卻於清算前資產負債表（原處分卷第85頁）記載固定資產160,000元，銀行借款0元，累計虧損3,520,024元，兩者固定資產相差達153萬餘元，被告所屬台北縣分局乃於93年9月15日函請原告提出上開累積虧損自84年度至91年度之流程明細表及相關證明文件，並就上開應收票據、應收帳款相關資金流向提出證明文件暨就短期借款、應付款項提出個別通知債權人及其相關資金流向證明文件，此有被告93年9月15日北區國稅北縣1字第0931050697號函在原處分卷第57頁以下可按。
㈢就此原告於93年9月17日以書面說明該累積虧損係供「存貨
跌價損失」55,225元、無法收回之「暫付款」28,216元、「機器設備折舊損失」488,194元、「運輸設備折舊損失」994,668元、「生財器具折舊損失」1,304元、「其他固定資產折舊損失」47，280元及「呆帳損失」1,905,137元，至關於銀行借款係由帳面上「現金」、「銀行存款」之餘額、「應收票據」.... 等科目所調整云云，惟並未提示任何之相關證明文件供核。
㈣而被告就原告上開所列項目，以下列之理由，認原告清算人
並未依公司法第334條準用同法第84條之規定執行其收取債權、清償債務之職務核均屬有據：
1.關於各項「折舊損失」原告並未提示任何之相關證明文件供核，且依財政部68年12月22日台財稅第38268號函釋意旨，暫停營業仍應結算申報，其折舊費用不得遞延提列。
2.「存貨跌價損失」55,225元，並未依一般公認會計原則提列。
3.「暫付款」28,216元，僅以書面說明無法收回，並未敘明何種項目暫付款，亦無催討佐證資料。
4.「呆帳損失」1,905,139元，未按一般公認會計原則記帳，亦無書面說明及無催討佐證資料。
5.84年度短期借款（銀行借款），原告僅聲稱係由帳面上「現金」、「銀行存款」、「應收票據」.... 等科目所調整，亦違反一般公認會計原則及公司法第327條。
㈤承上，原告代表人所聲報之原告公司清算完結，雖經台灣士
林地方法院93年1月14日板院通民司字第7號函准予備查，惟查原告之清算人既有上開提供財產有隱匿不實情事，則被告認其清算並未實質上完結，清算人之責任尚未解除，不生清算終結之效果，乃就原告註銷欠稅之申請予以否准，於法即無不合。
六、綜上所述，原告之主張，尚無可採，原處分就原告之註銷欠稅之申請予以否准，認事用法，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 30 日
第五庭審判長法 官 張 瓊 文
法 官 帥 嘉 寶法 官 王 碧 芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 3 月 30 日
書記官 葉 瑩 庭