臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01237號原 告 甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○庚○○辛○○壬○○癸○○子○○丑○○原告兼共同訴訟代理人 寅○○被 告 桃園縣政府稅捐稽徵處代 表 人 卯○○處長）住同訴訟代理人 辰○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國94年3月3日府法訴字第0930335355號、94年4月7日府法訴字第0940070209號、94年4月8日府法訴字第0940052112號、94年 1月13日府法訴字第0930280873號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：㈠原告甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、林熺點、己○○
、庚○○、林熺閩、子○○、辛○○、癸○○、丑○○等12人所有坐落於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17地號等筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定分別對原告辛○○、丁○○、丙○○、甲○○、乙○○核課民國（下同）85年至90年間地價稅新台幣（下同）21,000元（89年：
9,874元、90年11,316元）、29,559元 （85、86、88年：
各7,111元，89年8,226元）、53,720元（89年：23,700元、90年：30,020元）、26,912元（85年：7,161元、87、88年：各7,167元、89年：5,417元）、37,069元 （85至88年：7,154元、90年：8,453元），另對原告丙○○、乙○○、甲○○、丁○○、戊○○、辛○○、丑○○、癸○○、己○○、庚○○、林熺閩、子○○核課92年度地價稅25,691元、8,453元、8,453元、8,459元、1,927元、11,316元、2,899元、10,881元、2,282元、8,754元、2,282元、2,282 元，原告甲○○等12人等提起復查，經復查決定以辛○○及丁○○89年度復查之申請已逾法定不變期間，予以駁回，其餘均予以維持。原告甲○○等12人不服，提起訴願，遭桃園縣政府94年3月3日府法訴字第0930335355號訴願決定以辛○○、丁○○、丙○○、甲○○、乙○○等5人不服被告機關93年10月28日桃稅法字第 90139719號復查決定書所為處分部份之訴願駁回，其餘部分之訴願不受理。原告甲○○等13人不服，提起本件行政訴訟。
㈡原告乙○○、丙○○、甲○○、丁○○、寅○○、己○○
、庚○○、辛○○、癸○○、林熺閩、子○○、戊○○（林本蒼之繼承人）等12人所有坐落於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17地號等筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定課徵91年地價稅8,453元、25,691元、8,453元、8,459元、7,217元、2,282元、8,754元、11,316元、10,881元、2,282元、2,282元、8,453元 。原告等不服，提起復查，未獲變更，提起訴願遭桃園縣政府94年4月7日府法訴字第0940070209號訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
㈢原告丙○○、甲○○、乙○○、丁○○等 4人所有坐落於
桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17地號等筆持分土地，經被告依土地稅法第14條規定課徵93年地價稅分別為25,484元、8,453元、8,453元、8,459元。 原告丙○○、甲○○、乙○○、丁○○等 4人不服，提起復查，未獲變更。原告甲○○等13人提起訴願，遭桃園縣政府94年4月8日府法訴字第0940052112號訴願決定不受理，遂提起本件行政訴訟。
㈣原告甲○○所有坐落於桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17
、 17-3、17-4、17-5、17-6、17-7、17-8、17-9、17-10、17-11地號等10筆土地，經被告核課86年地價稅7,164元，繳納期限至91年10月15日止。原告甲○○不服，提起復查，未獲變更。原告甲○○提起訴願，遭桃園縣政府94年1月13日府法訴字第0930280873號訴願決定駁回，原告甲○○不受，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關就原告所有系爭土地，課徵地價稅，
是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈為原告所○○○鄉○○○段崁腳小段17、17-3、-4、-5
、-6、-7、-8、-9、-10、-11地號等10筆持分土地，自始即為大園鄉公所佔用，作為「大園鄉第三號公墓」，因此符合土地法192條第6款，供「公共墳場用地之私有土地」得免稅之規定，而自始免納地價稅。
⒉88年間由於大園航空城計劃大量遷塚，本件土地舊墳被
濫挖，改建新墳之情形嚴重。大園鄉公所，全未出面處理；地主寅○○因應地方人士之要求而出面制止，適有少數墓主願意買地，雙方因而訂立「土地買賣和解契約書」，被告據此核課85年後之地價稅，而引發本案爭議。
⒊目前本件土地之上，已遭濫建滿墳墓，無法如一般土地
之自由使用與買賣；若比照一般土地課徵地價稅，實違反課稅精神及實質賦稅平等主義；被告之論據違反採證原則，大園鄉公所則違反「行政機關不得恣意解釋法律原則」，以致造成此不當之行政處分，茲進一步說明理由於后。
⒋原告寅○○等12人，皆為原地主之法定繼承人，依法繼
承土地，被告亦一直受理為相對人或利害關係人，即不論已繳或未繳地價稅皆為受害之關係人，理當為適格之訴願人。桃園縣政府訴願委員會0000000000、及0000000000號訴願決定，逕指為原告人戊○○、己○○、庚○○、壬○○、癸○○、子○○、丑○○、寅○○不適格，應不適用於本件訴訟，合先聲明。
⒌違反採證原則：被告所屬法務組人員，從未到現場勘察
了解，完全斷章取義推論，違反實物證據勝於文字或自白等之取證原則，其強詞奪理背離事實，足以造成誤判。
⑴大園鄉公所佔用本件土地，作為該鄉之第三號公墓，
任由鄉民廣建陰宅。35年時，全筆土地皆為墳墓地目。50年時，經地政單位依實況精準測量分割，確定崁腳小段17、17-3、-9、-10、-11地號等5筆土地，其上已建滿墳墓，而確定其地目為墓；面積共8260平方公尺，佔總面積11737平方公尺之7成，詳如土地登簿影本。其餘17-4、-5、-6、-7、-8地號等3成土地，地目原為田，50年後，也陸續遭建滿墳墓。現場墳墓依習俗，都到有修建年代，非原告所能編造作假。⑵由於鄉公所疏於管理及規劃，目前現場已濫建滿墳墓
，且都為非凶葬之永久墓或家族墓，形同濫葬岡；根本無法管理，也無法自由使用買賣；除道路，水溝邊、墳墓後百餘坪不適建墓之空地以外，幾無空地可供賣作墳墓使用，如附地籍圖繪製影本。原告寅○○僥倖賣出之地，都為舊墓改建新墓者，此由雙方訂立之「土地買賣和解契約書」可證。
⑶被告答辯書有關「可知民法第765條之自由使用」、
「尚有空地可供地主賣作墳墓使用」、「有管理」等等臆測之言，與事實不台，也證明被告毫不理解現況；如此重視紙上作業，忽略現場實據，實有違我國法治日益進步之證據認定原則。
⑷被告所屬地價稅組人員古小姐，曾於90年8月8日，會
同原告到現場；惟不同單位，負責法務答辯之人員，則從未會勘，因此不明現況；若有請提出證據，若無，則請鈞院要求其擇時配合原告會勘，以便就事論事，針對重點答辯。否則被告說詞，總是與事實背離，混淆是非，難以取得交集共識，容易造成誤判。
⑸選擇性取捨證據之偏誤：設若本件土地已因涉及買賣，而喪失減免地價稅之權益，也不應回涉自85年度。
亦即授權書為88年8月10日所訂，有關土地買賣使用契約書皆在其後；被告既以之為證據即應尊重證據，因此應自88年起算課徵地價稅，而撤銷85、86、87年之地價稅，以維公允。否則以行政機關優勢及其他條文，做單利於課稅之解讀，選擇性取捨證據，實有未當。
⒍大園鄉公所違反「行政機關不得恣意解釋法律原則」，被告藉其不當解釋作為論述，已造成誤判。
⑴大園鄉公所89年12月2日，89大鄉社字第25738號函，
即承認本件土地為「大園鄉第三號公墓」，也未否認此為早期合法之「公立公墓」，公所有關檔案皆有記載，「公墓」石碑尚在，歷任鄉長以及當地鄉民皆可以為證。私立公墓豈有以政府名義訂名？此點應無疑義。
⑵大園鄉公所人員以72年「墳管條例」之標準，解釋日
據時代至今之公立公墓屬性；其如以今之建築法規之標準（未明文規定），解釋百年古厝房屋之適法性，豈有適當？此種基層單位之單向論點，若能作為證據，將增加行政系統之紛擾，且難免造成官商勾結。⑶「墳墓設置管理條例」第2條並無明文規定，早期公
立公墓若涉及土地買賣等私權行為，即屬「非謂非屬私立公墓」；此類解釋權，理應屬司法院之權限範圍。大園鄉公所人員就現代「墳管條例」角度，提出個人看法，謂為「非謂非屬私立公墓」，實已逾越「行政機關不得恣意解釋法律原則」。尤其本件土地鄉公所為佔用人，其自行佔用，又自行解釋，明顯違反當事人避嫌本義；此不當解釋，已造成被告偏頗認定。
⑷如94年3月22日大園鄉民字第0940004812號公所函，
不僅再度承認本件土地為「大園鄉第三號公墓」，為日據時代明治年間所設置。且明白表示地主等『如不願設定為公立公墓，本所則辦理禁葬後，解除公用地役權』。由此函可見，公所承認本件土地目前尚屬「公立公墓」狀態。地主等如不願繼續維持現狀，公所願意「辦理禁葬」，以解除「公用地役權」（證據3）。若非「公立公墓」，公所何以解除「公用地役權」？其理甚明。
⑸本件土地既為「大園鄉第三號公立公墓」，因此自始
即享受土地法192條第6款，供「公共墳場用地之私有土地」得免稅之規定。然被告卻咬定前述25738號函「非謂非屬私立公墓」之不當解釋，作為課稅之主要論述及依據。訴願委員會也官官相護，導致本案訴願決定之失當。
⒎違反實質賦稅平等主義：鄉公所佔用後，並未清塚還給
地主乾淨土地，等同「陰宅」尚在，導致本件土地形同「在自然環境及技術上無法使用之土地」，剛好符合土地法195條得免地價稅之規定；設若不能適用此一法條，至少也可作為本案判決之參考。亦即本件土地已因「政府單位之佔用」，並非只如原告所謂「一般民眾之佔用」，而遭濫建滿墳墓，導致「技術上」已無法如一般土地之自由使用與買賣；卻要如一般土地之課徵地價稅，實違反實質賦稅平等主義。
⒏違反課稅本義：依課稅精神，人民就其土地使用得益之
一小額，提供政府公共支出使用，為課徵地價稅之本義，亦為國民應盡之義務。惟本件土地之使用佔用人為政府機關，卻要地主繳納地價稅，豈有合課稅本義？換言之，本件土地為政府佔用，地主遭受嚴重損害，如今只因有少數土地買賣關係，即要課徵地價稅，完全忽略鄉公所長期佔用之事實及責任，等同年年加重傷害地主，且無有止境，豈有合課稅精神？⒐本件土地之局部買賣，不能視為一般營利行為：
⑴本件土地自日據時代，即遭政府所佔用為「大園鄉第
三號公立公墓」，並棄置不理；地主長期遭受損害，且從未要求政府補償。如今僥倖有極少數殷實墓主願意購地，理應視為地主之受害自救，其與一般可自由使用與買賣之土地有別，也與一般有正常性、繼續性收益之營利行為，性質大不相同。亦即該少數買賣，只應視為地主之自行補救，而要求依法辦理土地登記，依平均地權條例，繳納土地增值稅即可。
⑵只要稍有社會經驗即知，國內既成事實之佔地建墳問
題，最為棘手；除非公共設施所需，礙於陰宅忌諱，墓主不理睬，地主也無可奈何；尤其本件為鄉公所佔設之「大園鄉第三號公立公墓」，更是「難上加難」。原告曾坦承有以電話催促墓主購地，但無實效；建墓者藉詞拖延，或家族間推來推去，地主也莫可奈何。被告堅持有電話催促之實際，即據以推測能如一般土地之順利買賣，實為強人所難。
⑶原告寅○○所訂「土地買賣和解契約書」，與一般墳
地買賣合約性質相同，只是內容較詳細以確保雙方權益而已；其使用皆為永久性之墳墓或家族墓，等同永久買斷。且工業用地既已確定可以持分過戶，若本案能合理判決，原告寅○○願意切結，限期1年之內，補辦理已買賣之土地過戶登記，依法繳納土地增值稅，使該私權行為明確定位為土地買賣關係，以消除疑義。
⑷縣府以工業用地規格對待，今年公告現值又由每平方
公尺5700元，提高到6100元；地主陳情依墓地事實降價，地政局回以「同一區段地號土地，比照周邊工廠編訂地價，並無不當」，如此本位主義，人民又能如何？累計85年至今，本件土地地價稅已近80萬元；百年之後將逾千萬元，試問地主要怎麼辦？少數土地買賣收益，即要負擔無限期之地價稅；換言之，即原告土地被鄉公所佔用長期受害之下，又要再受無盡期納稅傷害，並不合理。
⑸94年3月22日大園鄉民字第0940004812號鄉公所函，
表示地主等『如不願設定為公立公墓，本所則辦理禁葬後，解除公用地役權』；可見在未禁葬清塚之前，鄉公所承認本件土地基本上仍屬「公共墳場用地」之性質，因而仍然符合土地法192條第6款免稅之規定，原地主名下之土地，理應繼續免課地價稅。至於有買賣、贈與行為之新地主，則因有實質使用和受益，理當依法繳納地價稅、贈與稅及土地增值稅，乃為最公平合理。
⒑綜合言之：
⑴本案土地遭政府單位佔用為公立公墓用地，建滿墳墓
後即以棄置，並未主動清塚還給原告清潔土地；原告長期受到損害，也從無計較或要求補償；被告卻一再漠視實情，藉口少數土地買賣因素，欲課徵無止無境之地價稅，再加重原告之傷害，實不合人道。惟本件土地確已發生買賣及贈與行為，設若全免地價稅也有不合理之處。可見本案狀況極為特異，實非單一法令所可以完整合理規範，也非基層單位本位主義所能公平裁決，必需超然機關審理，始能衡平客觀。
⑵請鈞院撤銷訴願決定，作如訴聲明之判決，即大園鄉
公所未禁葬清塚還給原告清潔土地之前，原告地主名下之土地，仍准依土地法192條第6款之規定，繼續如前免徵地價稅。非屬原告名下之土地，即轉手買賣、拍賣或贈與等之土地部份，則依法課徵地價稅及土地增值稅等。如此則地主基於自身利益，將積極催促墓主買地，使被告增加稅收；大園鄉公所將可因而消除佔用私有地之後遺症，墓主則依人情義理擁有土地。
⒒本件土地符合土地法192條第6款規定「供左列各款使用
之私有土地，得由財政部會同中央地政機關，呈經行政院核准，免稅或減稅： …6、公共墳場用地」，早已由行政院核准免課地價稅在案，實不需被告核可。被告理由所述土地法第195條等法條，乃為原告在復查及訴願階段，所提出本件可免稅之「補強說明法條」。被告誤解以為原告「正要依法申請免稅」，而再三反駁，指為不合第幾條、第幾款等免稅規定云云。此乃原告畫蛇添足之舉，造成被告曲解，特此釐清。本件起訴已不再提述相關「補強法條」，當然也不一一贅言辯駁；以免再誤導審理方向，忽略本案癥結重點。亦即本件土地早已依法免課地價稅在案，事實爭議另在於88年後之土地買賣行為，是否已影響免稅之效力？請被告就事論事，回歸本案問題之起因及重點。行政院核准免稅函並未禁止本件土地作任何買賣。其他法令亦無明訂本件土地發生私權行為，即喪失免稅權益。88年之後，雖有土地買賣之發生，乃地主長期受害之自救行為．並未改變公所無償佔用為「公設公墓」之事實，亦未改變本件土地免稅之本質。
⒓本件土地「非原告自願提供」，乃為公所自日據時代，
即「無權佔用」為「大園鄉第三號公墓」（原證據 3），地主並未要求補償，故能如前述免稅。本件土地因面積不合現代公立公墓至少 5公頃之標準，公所早已丟棄不用；縣府於65年，改編之為乙種工業用地。被告也據此依工業分區使用開始核課地價稅，如附74年稅單影本（證據5）。74 年、75年左右，原告依前述土地法192條等法規提出申請而核准免稅。此由88年後，被告才恢復課稅，可為本件早已依法免納地價稅之證據。行政院核准公文，為被告電腦化作業時免稅之依據。否則，周遭乙種工業用地皆依法課稅（證據4）， 本件何以能例外？如有必要，請鈞院要求被告提出行政院核准免稅之公文，及原告之申請書。此檔案與業務有直接關聯，理應特案保留為憑證，不受20年之限制，且如今尚未逾期（88年起算）。辛○○等部份原告，是否因漏列或逾期，導致復查、訴願等之無效，乃為相關旁枝末節，恕不答辯。
⒔民間一般墳墓用地買賣，多為小量，且無法過戶之山坡
地，故都不辦理分割買賣等登記。習慣上，為避免萬一牽移墳墓，造成麻煩，也規定不得作其他使用或轉售。可見本案墳墓用地買賣和解契約書，與一般墓地買賣契約內涵，實際並無差異。該契約內容雖有「土地使用」之文字，有如被告所稱之「租用」性質，惟民間除墓地買賣以外，實際無有類似一次付清即能永久使用或租用之土地交易案例。若有，則請被告舉證。本件土地上都為家族墳墓 （現場可證），非6年撿骨之凶葬墳墓使用，因此訂立該墳墓用地買賣和解契約書，實際就是永久使用，等同土地之買斷。（原告也因此坦然提供相關買賣契約資料給被告）。被告曾探訪有關訂約之墓主，相信都自認為是實質買地，絕非僅使用租用土地；此問被告可知，或調問買主可證。若如被告斷章取義認定，指該契約僅為土地之使用或地上權之買賣，必將損及買主權益，而遭到持有人嚴正抗議。換言之，本案買賣契約所述之永久使用，與土地所有權之買賣並無差異，只是未辦理「現代政府規定之過戶登記」而已，其遷墳機會微乎其微，地主也不敢擅自動及陰宅，這是國人買賣墓地之習慣。設若因故遷墳，其所遺空地，地理方位既不合，墓主繼續擁有也無用處，根本難以作其他使用。因此自古以來，風俗上的墓地買賣方式皆是如此，本件也沒有例外，被告若能虛心請教有經驗之長輩，必可證明原告所述非虛。
⒕88年間，有些濫挖舊墳、濫建新基者，製造糾紛。原告
因其他墓主通知，出面阻止；經建墓者請求，而訂立買賣和解契約書。此應視為地主「減少損害之自救性私權行為」；否則公所不理不用，難道地主也不能用、不能賣？天下有如此無理之事？當時墳墓已經建成，難道要不通人情強求對方拆除？或任人繼續濫挖濫建作濫葬崗（原證1 、2）？ 連地主也棄之不理？少數賣地收入，只是地主自救，減少損失，並非公所之補償，為何要恢復課徵地價稅？難道該土地一有買賣、贈與、拍賣等私權行為，即變為非謂非屬私立公墓？那一條法令有如此規定？難道政府佔用民地成為濫葬崗之後，棄置不用；還限制原地主處分使用？一旦有買賣，即藉機推卸佔用責任，且強要課以重稅？政府豈可如此霸道？本件土地為乙種工業用地，已確定可辦理所有權登記。原告願切結限期補辦過戶登記，使本案明確定位為買賣行為，俾購地者依法納稅，也消除被告疑慮。退一萬步言，前述私權行為，縱為永久土地使用或地上權之買賣，並未改變公所佔地作為公墓、無任何補償、及原告長期受害之事實，何以不能繼續免稅？⒖本件土地已經行政院慎重通過，准予免繳地價稅在案，
其本義即在減輕地主之損害，地主也因而從未要求公所賠償，雙方長期平衡無事，行政院可謂考慮極深，茲事體大。如今被告曲解上級早先核准免稅之本義，而輕易重新課稅。是否反造成地主與公所之對簿公堂？是否應繼續免稅，保留空間給地主自行解決問題，乃為上上之策。墳管條例第 2條，並無明確規定，類似免稅土地，若涉及私權行為，即為「非謂非屬私立公墓」。尤其此條例為後訂之法律，豈可規範解釋日據時之公設公墓？大園鄉公所為佔用土地者，其未避開當事人之嫌所作片面解釋，難免有推卸責任、自保之考量，其單向解釋並無適法性，完全是個別看法。其後所發之函，已改變說法（證據 6）。惟本案已因公所無償佔用而依法免稅，實無需再出證明。被告更不宜藉之否定行政院核准免稅之決議，擅自重新課稅。本件土地確已發生買賣、贈與等私權行為，惟未改變公所早期佔用為「公設公墓」，且無任何補償之本質。是否因此即造成原本合法免稅之失效，實非單一法令所能涵蓋解釋。唯待鈞院超然公正審理，一方面尊重行政院原核准免稅之本義。一方面找出新的平衡點，徹底解決爭議，以維護法律正義及社會公道。
⒗縣府城鄉局公函，所述系爭土地確係65年編定為乙種工
業區，本件即因此如周遭工業分區一般，開始課徵地價稅，其後由原告衣法申請而獲准免稅。大園鄉公所二、三十年來，陸續發給原告之公函，從未否認本件土地，為日據至國府時期之公設公墓（證據 3、6、7）。現場石碑（證據 8）、墳墓、鄉民之言，證據確鑿，也為本件依法免稅之根據。惟被告僅以89年12月 2日大園鄉公所 25738號函之單向角度見解。竟否定其為「公設公墓」「非屬公墓用地，亦非財團法人」云云；而輕易恢復課稅，實有可議。依94年3月22日大園鄉公所函（證據6）所述內容，可見鄉公所之再承認本件為公設公墓。
⒘本件土地涉及原告對政府之尊重，又有風俗信仰「陰宅
」之無形忌諱；原告雖受害，仍實極不願動用法律為難鄉公所清塚賠償，此亦本案特異之處。本件土地為鄉公所佔用（非民間佔用），致遭建滿墳墓，已無法如一般工業用地之使用和買賣，卻要如工業用地之繳納地價稅，足見極不合公理正義。被告明知為鄉公所之佔用，且有陰宅，卻舉出民法765、767條得自由使用、收益，是否暗示原告應對鄉公所採取法律途徑？並藉公權力強制遷塚？同為政府單位之被告，卻不顧整體，是否適當？原告坦誠有電話催促之舉，唯到目前為止，舊墓主總是藉故拖延，這是始料未及之處，否則若真能順利買賣，則繳稅為國民義務，原告豈有異議之理。尤其土地如能不登記過戶而大部賣出，則原告大可捐出土地而免稅，何樂而不為？原告失算以為可順利售地，電話催促效果極其有限，乃是本案棘手之主因。本土地遭政府佔用成濫葬崗，地主損失慘重；倖有少量買賣，乃為減少損害之自救行為，並非公所之補償，更非被告所述之營利、獲利行為。政府理應為民表率，主動清塚還地，則民地可知一般工業地使用或買賣，自無本案爭議。請如前所述，原受害地主仍舊依法免稅，新地主依法課稅。給予原告充分自救空間，催墓主購地安先人之靈。則被告可得新地主之地價稅，並可獲土地買賣增值稅，公理正義也得以維護，二舉數得。
⒙本案若恢復課稅，可能產生下述後遺症：
⑴違反政府為民主持公道正義之本職，即土地遭政府霸
佔建基，棄置不用，又限制買賣自救，且藉機課徵高地價稅，加重地主傷害，實違背天理正道。
⑵設若地主以被告所舉民法第765、767條等向大園鄉公
所提起侵佔賠償之訴，則：①公所難免花費數千萬，以為清塚補償或賠償；也難免引發遷塚抗爭，增加社會成本及困擾。②政府將因小失大，得不償失，有違被告課稅增加政府收入之本義。③若認真追究責任，則擅自解釋之鄉公所相關人員，及被告曲解行政院免稅本義，必難推卸責任，理當賠償政府損失。
⑶退一萬步言，設若地主依大園公所函（證據 6）所求
，作法院公證，而免除納稅，則：①地主將永遠喪失土地權利。②本土地等於永久作廢，造成社會損失；被告永難課徵地價稅，或土地增值稅。③真正獲益者，僅為佔地建墓者之永享免稅，將放心濫挖濫建，製造糾紛。亦即被告之舉，只能實質「圖利」違法者。
⒚綜上所述，本件土地為大園鄉公所長期無償佔用為「大
園鄉第三公墓」；業經原告地主依法申請，早經核准免稅在案。原告雖有少數土地買賣之私權行為，並未改變公所無償佔用為「公設公墓」之本質。政府丟下本件土地不用之後，改編之為乙種工業用地；並未主動清塚還地，也未給地主任何補償；其為「公設公墓」之本質不變，免稅之本質也末變。被告無明確法令依據，擅自恢復課徵地價稅，實有不當且不合法。本案極為特異，非單一法令所能規範。請鈞院在鄉公所未完成清塚還地或補償原告損失之前，原地主名下之土地，仍繼續保持免稅，撤銷訴願決定。至於經過買賣、拍賣等所衍生之新地主，則依法繳納地價稅、土地增值稅等，以徹底消弭紛爭。
㈡被告主張之理由：
⒈按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於
……公私墓……等所使用之土地，……得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」、「本規則依土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定訂定之。」、「本規則所稱公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：……六、經事業主管機關核准設立之私立公墓，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，其用地，全免。但以都市計畫規劃為公墓用地或非都市土地編定為墳墓用地者為限。……十、無償供政府機關、公立學校及軍事機關、部隊、學校使用之土地，在使用期間以內，全免。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」、「因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制及技術上無法使用之土地，或在墾荒過程中之土地，地價稅或田賦全免。」、「所有人於法令限制之範圍內，得自由使用、收益、處分其所有物，並排除他人之干涉。」「……所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施；……」、「設置公墓，應備下列文件報請省（市）主管機關核准…」、「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查： 1、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」分別為土地稅法第6條、土地稅減免規則第1條、第4條、第8條第1項第6款、第10款、第9條、第12條、民法第765條及墳墓設置管理條例第2條、第6條、稅捐稽徵法第35條所明定。⒉程序部分：原告等不服桃園縣政府94年3月3日府法訴字第0930335355號訴願決定部分：
⑴原告戊○○、己○○、庚○○、壬○○、癸○○、林
熺亨、丑○○、寅○○等人，非被告93年10月28日桃稅法字第90139719號復查決定書之受行政處分之相對人或利害關係人，合先敘明。
⑵查本案原告辛○○89年地價稅，應納稅額各為 2,993
元及6,791元，展延後繳納期間各至90年1月13日及90年3月30日止，並分別於90年1月12日及90年 3月30日經繳清系爭稅款在案，依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，其應分別於90年1月14日及同年4月30日前提出復查之申請，惟遲至90年11月28日始提出申請；次查原告丁○○89年地價稅，應納稅額各為462元及2,809元及 4,978元，繳納期間或展延後繳納期間各為89年12月15日、90年1月13日及90年6月11日止，並分別於89年12月13日、90年1月12日及90年5月25日經繳清系爭稅款在案，依稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，原告應分別於90年1月14日、90年2月14日及90年 7月11日前提出復查之申請，惟遲至90年11月28日始提出申請，渠等程序均已逾法定不變期間，應予駁回。
⑶原告寅○○非被告93年10月28日桃稅法字第0920125319號復查決定書受行政處分之相對人或利害關係人。
⒊經查地價稅之徵收，土地稅法應優先於土地法適用；又
有關公告地價之調整，係屬地政機關之權責，並非被告機關之職掌，併予陳明。
⒋原告等主張桃園縣大園鄉公所89年12月2日大鄉社字第2
5738 號函承認系爭土地為大園鄉第3號公墓，也未否認此為早期合法之「公立公墓」云云，按土地稅減免規則第 8條第1項第6款規定，私有土地設立之私立公墓者，須該私立公墓業經事業主管機關核准設立者，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，始有減免地價稅或田賦規定之適用，經查本案桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17、17之3、17之4、17之5、17之6、17之7、17之8地號等 7筆持分土地，其使用分區為乙○○○區○○○段17之9、17之10、17之11地號等3筆持分土地，其使用分區為農業區，此有桃園縣政府90年7月5日90府城都字第120171號、90年7月26日90府城都字第 135816號及90年10月12日90府城都字第413199號函等資料附案可稽，故系爭土地既非屬公墓用地，且該私立公墓亦非為財團法人組織，核無土地稅減免規則第 8條第1項第6款規定之適用。次按墳墓設置管理條例第 2條規定：「……所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施；…」，故系爭土地雖屬桃園縣大園鄉公所第 3號公墓，依桃園縣大園鄉公所89年12月2日89大鄉社字第25738號函說明
2：「經查該地為本鄉第3號公墓，惟依『墳墓設置管理條例』第 2條所定意旨，該地非謂非屬私立公墓，其使用應為土地所有權人與使用人間之私權行為，…」故系爭土地既非屬公有土地作公墓用地使用，亦非供桃園縣大園鄉公所使用，核與無償供政府機關使用之土地有別，尚無土地稅減免規則第8條第1項第10款規定之適用，並無不合，原告主張依法無據，核無足採。又依原告之代理人所提示之墳墓用地買賣和解書第 8條款內容所載：「本約土地賣賣不辦理分割過戶登記，除目前建墓之外，甲方不得作其他使用，爾後亦不得將土地轉售他人。」，且經被告向部分訂約人查證，均稱地主與喪家所簽訂之墳墓用地買賣和解書後，並未取得土地所有權，僅有土地使用權，此有訂約人93年 6月11日至被告機關製作之談話筆錄附案可稽，據此該和解書核與原告所稱係為土地買賣之性質有異。
⒌另原告等主張大園鄉公所佔用本案土地作為第 3號公墓
任民眾廣建陰宅後，即予棄之不理，因此在公所尚未清塚還地前，本案土地「技術上」已無法如一般土地自由使用與買賣，且個人所為買賣，數量極少，並非一般營利收入，本案土地因「政府單位之佔用」，應符合土地法第 192條第1項第6款規定免徵地價稅云云，按「所有人於法令之限制範圍內，得自由使用、收益、處分其所有物。」、「所有人對於無權占有或侵奪其所有物者，得請求返還之；對於妨害其所有權者，得請求除去之。有妨害其所有權之虞者，得請求防止之。」民法第 765、 767條定有明文，故原告等尚不得以其所有土地遭濫建墳墓，即謂有土地稅減免規則第12條地價稅或田賦全免規定之適用，況系爭土地依其他土地共有持分人於91年1月4日至被告機關製作談話筆錄時供稱，本案原告等有收取價款之情事，且原告等之代理人於88年 8月10日取得授權後，即針對新建中之墳墓，要求訂立買賣使用契約書收取償金，作為管理經費，此有原告等之代理人9O年11月21日聲請書附案可稽，另經被告依原告等之代理人所提示之墳墓用地買賣和解書向墳地買受人查證，買受人亦指稱，原告等之代理人對以前未收費之墓地占用人家屬仍持續追查收費中，復依原告等93年11月28日訴願書理由 4內容所載「…確曾對部份佔用人電話追查…」，故原告等主張其收取價款非一般營利收入乙節，顯與事實不符，核不足採；復依原告等所提供墳墓用地買賣和解書觀之，該等墳墓為有主並經過整理，已屬供特定人使用，況本案土地已建置私人墓地範圍之事實至為明確，衡諸一般風俗習慣，他人已無法任意使用，核不符土地稅減免規則第 4條「供公眾使用，不限定特定人使用之土地」規定，應無土地稅減免規則第 9條規定之適用，末查土地法第 192條第1項第6款規定：「供左列各款使用之私有土地，得由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免稅或減稅：…六、公共墳場用地。…」，系爭土地既未經相關主管機關核准免稅或減稅，被告依土地稅法第14條規定核課原告等85至92年地價稅，並無不合，原告之主張，於法無據，委不足採。
⒍綜上論結，原告之訴應認為無理由，請予駁回。
理 由
一、按「供左列各款使用之私有土地，得由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免稅或減稅：…6、公共墳場用地。
7、其他不以營利為目的之公益事業用地。」土地法第192條定有明文；又「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。標準及程序，由行政院定之。」為土地稅法第6條所明定；又「本規則依土地稅法第6條及平均地權條例第25條規定訂定之。」、「本規則所稱公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：……6、經事業主管機關核准設立之私立公墓，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，其用地，全免。但以都市計畫規劃為公墓用地或非都市土地編定為墳墓用地者為限。……10、無償供政府機關、公立學校及軍事機關、部隊、學校使用之土地，在使用期間以內，全免。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」、「因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制及技術上無法使用之土地，或在墾荒過程中之土地，地價稅或田賦全免。」、土地稅減免規則第1條、第4條、第8條第1項第6款、第10款、第9條、第12條分別規定甚明；次按「所有人於法令限制之範圍內，得自由使用、收益、處分其所有物，並排除他人之干涉。
」「……所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施；……」、「設置公墓，應備下列文件報請省（市）主管機關核准…」民法第765條及墳墓設置管理條例第2條、第6條定有明文。
二、本件原告對於被告機關就原告所有系爭土地，課徵地價稅，表示不服，提起復查，未獲變更，提起訴願，部份遭不受理，部份訴願駁回；原告循序起訴意旨略以：系爭土地非原告自願提供，乃為大園鄉公所自日據時代，即「無權佔用」為「大園鄉第三號公墓」，政府單位佔用為「公立公墓用地」，建滿墳墓後即以棄置，並未主動清塚還給原告清潔土地，原告長期受到損害，也從無計較或要求補償；在鄉公所清塚還給地主乾淨土地前，系爭土地等同「陰宅」，導致系爭土地形同「在自然環境及技術上無法使用之土地」，亦屬符合土地法195條得免地價稅之規定；又系爭土地經公所長期無償佔用為「大園鄉第三公墓」，業經原告地主依法申請，早經依土地法第192 條第6 款規定成為公共墳場用地，核准免稅在案；在大園鄉公所未禁葬清塚還給原告清潔土地之前，原告地主名下之土地，應准依土地法192 條第6 款規定繼續免徵地價稅；再系爭土地88年之後雖有買賣之發生，乃地主長期受害之自救行為，並未改變公所無償佔用為「公設公墓」之事實，亦未改變本件土地原即獲核准免稅之本質，縱要課稅，亦不得追溯88年買賣之前之年度，系爭土地已據行政院通過准予免繳地價稅在案，被告曲解上級早先核准免稅之本意，輕易重新課稅，顯有違誤，亦違反實質賦稅平等主義云云。
三、原告起訴程序上合法要件部份：按原告之訴，有起訴不合程式或不備其他要件之情形者，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文。又按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30日內為之。」「訴願之提起，以原行政機關或受理訴願機關收受訴願書之日期為準。」「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定…2、提起訴願逾法定期間…者。」分別為訴願法第14條第1項、第3項、第77條第2款所明定。又稅捐稽徵法第35條規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：1、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。2、依核定稅額通知書所載無應納稅額或應補稅額者，應於核定稅額通知書送達後30日內，申請復查。」又「自然人、法人、非法人之團體或其他受行政處分之相對人及利害關係人得提起訴願。」訴願法第18條定有明文，而所謂利害關係人，乃指法律上之利害關係而言，不包括事實上之利害關係者在內，改制前行政法院75年度判字第362號判例可資參照。故無法律上之利害關係者均不得提起訴願。
（一）桃園縣政府94年3月3日府法訴字第0930335355號訴願決定部份：
1、關於不服被告93年10月28日桃稅法字第90139719號復查決定部分：
⑴查系爭土地乃原告等分別共有之土地（其中除原告丙○○
、辛○○、癸○○係共同自被繼承人林源通繼承；原告戊○○、丑○○、寅○○共同自被繼承人林本昌繼承），此有土地登記謄本附本院卷可稽；是被告按原告持有之土地權利持分，分別課徵地價稅，苟非受課徵之相對人，又非屬共同繼承人部份，自非法律上之利害關係人，不得提起訴願。查原告林熹甲、林熹齊、林熹閔、林熹亨、 戊○○、癸○○、丑○○等7人，既非被告桃園縣政府稅捐稽徵處93年10月28日桃稅法字第90139719號復查決定之相對人，亦非利害關係人，原告等7人提起訴願，訴願機關認其非利害關係人，訴願不合法而不予受理，並無違誤，該部份原告復提起行政訴訟，顯非合法，原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。
⑵另查原告林熹長89年度地價稅應納稅額各為4,62元、2,80
9元、4,978元，繳納期間或展延後繳納期間各為至89 年12月15日及90年1月13日及90年6月11日止，應分別於90年1月14日、90年2月15日及90年7月11日前提出復查之申請，惟遲至90年11月28日始提出復查之申請，有89年度地價稅繳款書影本3張、地價稅復查申請書及被告機關收文條碼附原處分卷可稽；另原告辛○○89年度地價稅應納稅額各為2,993元、6,791元，展延後繳納期間各至90年1月13日及90年3月30日止，應分別於90年1月14日、90年4月30日前提出復查之申請，惟遲至90年11月28日始提出復查之申請，亦有地價稅繳款書、地價稅復查申請書及被告機關收文條碼附原處分卷可稽，是關於原告林熹長、辛○○部份，訴願決定以其提起復查已逾期，而為訴願駁回之決定，結論尚無不合，原告林熹長、辛○○部份，復提起行政訴訟，顯非合法，該部份原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。
2、關於不服被告93年10月28日桃稅法字第0920125319號復查決定部分：
原告甲○○、乙○○、林熹順、林熹長、林熹典、林熹甲、林熹齊、林熹閔、林熹亨、辛○○、癸○○、丑○○等12人不服上揭復查決定，查該復查決定書係於93年10月29日送達訴願代表人林熹順，有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽，已生合法送達之效力。準此，該復查決定書既已於93年12月20日合法送達，原告若不服原處分，應自該復查決定書達到之次日起30日內提起訴願，原告提起訴願之期間末日為93年11月29日（期間末日93年11 月28日為星期日，順延1日至同月29日止）；然原告遲至93年12月2日始提起訴願，有訴願書上桃園縣政府收文條碼附訴願卷可按；是原告甲○○等12人提起訴願，已逾上開法定不變期間自為法所不許。原告甲○○等12人提起行政訴訟，即屬不備起訴要件，尚不合法，該部份原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。
（二）桃園縣政府94年4月7日府法訴字第0940070209號訴願決定部份：該訴願決定就原告丑○○部份，以其不服原處分機關91年地價稅之核定，未依稅捐稽徵法第35條第1項規定先行申請復查，逕行提起訴願，其程序顯有未合，此部分應不予受理。惟查原告丑○○係林本昌之繼承人之人，其他繼承人林熹模、林熹典已踐行復查程序，原告丑○○自得逕行提起訴願，是該部份訴願決定未就實體予以處理，自程序上不予受理，該部份尚有未洽，惟本院認其他原告相同之實體上爭執，已在本訴中一併審理，基於訴訟經濟原則，自毋須撤銷該部份訴願決定，而應由本院就實體上爭執予以審理。
（三）桃園縣政府94年4月8日府法訴字第0940052112號訴願決定部份：
1、原告林熹典、林熹甲、林熹齊、林熹閔、林熹亨、辛○○、癸○○、林熹模、丑○○等9人，並非被告桃園縣政府稅捐稽徵處93年12月17日桃稅法字第0930128540號復查決定之相對人，亦非利害關係人，原告等9人提起訴願，訴願機關認其訴願不合法而不予受理，並無不合；原告等9人復提起行政訴訟，顯非合法，該部份原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。
2、原告甲○○、乙○○、林熹順、林熹長等4人不服被告93年12月17日桃稅法字第0930128540號復查決定部分，經查該復查決定書，係於93年12月20日送達，有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽，已生合法送達之效力。準此，原告若不服原處分，應自該復查決定書達到之次日起30 日內提起訴願，原告提起訴願之期間末日為94年1月19日；然原告遲至94年1月31日始提起訴願，有訴願書上桃園縣政府收文條碼附訴願卷可按；是原告甲○○等4人提起訴願已逾上開法定不變期間，為法所不許，原告甲○○等4人提起行政訴訟，即屬不備起訴要件，容非合法，該部份原應裁定駁回，惟本院以程序上更為慎重之判決為之。
四、次按供公共墳場用地之私有土地，得由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免稅或減稅，固為土地法第192 第6款 所明定；惟查「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」為土地稅法第6 條所明定；而行政院依土地稅法第6 條授權訂定之「土地稅減免規則」第
8 條第1 項第6 款係規定，經事業主管機關核准設立之私立公墓，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，其用地，全免。但以都市計畫規劃為公墓用地或非都市土地編定為墳墓用地者為限。經查系爭桃園縣○○鄉○○○段崁腳小段17、17之3 、17之4 、17之5 、17之6 、17之7 、17之8 地號等7 筆持分土地，其使用分區為乙○○○區○○○段17 之9、17之10、17之11地號等3 筆持分土地，其使用分區為農業區，此有桃園縣政府90年7 月5 日90府城都字第120171 號、90年7 月26日90府城都字第135816號及90年10月12日90府城都字第413199號函等資料附卷可稽，系爭土地既非屬公墓用地，且該私立公墓亦非為財團法人組織，核無上揭土地稅減免規則第8 條第1 項第6 款規定之適用。是被告據以就原告所有系爭土地課徵地價稅，洵無不合。
五、原告雖主張系爭土地經大園鄉公所長期無償佔用為「大園鄉第三公墓」，業經原告地主依法申請，早經依土地法192條第6款規定之公共墳場用地，核准免稅在案，在大園鄉公所未禁葬清塚還給原告清潔土地之前，原告地主名下之土地，應准依土地法192 條第6 款規定繼續免徵地價稅云云；惟查供公共墳場用地之私有土地，得由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免稅或減稅，固為土地法第192 第6 款所明定；惟查行政院依上揭土地稅法第6 條授權訂定之「土地稅減免規則」第8 條第1 項第6 款係規定，經事業主管機關核准設立之私立公墓，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，其用地，全免。但以都市計畫規劃為公墓用地或非都市土地編定為墳墓用地者為限。原告所有系爭土地，依上所述，既不符合行政院所訂「土地稅減免規則」第8 條第1項第6 款之要件，被告亦稱系爭土地並無經核准得免稅之依據，原告復未能提出所謂系爭土地經行政院核准免稅之具體依據；是原告主張系爭土地應依土地法192 條第6 款規定繼續免徵地價稅云云，容非可採。
六、次按墳墓設置管理條例第2 條規定：「……所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施；…」，系爭土地雖屬桃園縣大園鄉公所第3 號公墓，依卷附桃園縣大園鄉公所89年12月2 日89大鄉社字第25738 號函說明2 ：「經查該地為本鄉第3 號公墓，惟依『墳墓設置管理條例』第2 條所定意旨，該地非謂非屬私立公墓，其使用應為土地所有權人與使用人間之私權行為，…」原告亦自承並無同意將系爭土地捐贈予政府機關，並主張係被大園鄉公所佔用（見本院95年3 月30日言詞辯論筆錄）；故系爭土地既非屬公有土地而作公墓用地使用，亦非供桃園縣大園鄉公所使用，核與無償供政府機關使用之土地有別，是被告認定尚無土地稅減免規則第8條第1 項第10款規定之適用，並無不合。
七、原告又主張系爭土地非原告自願提供，為大園鄉公所自日據時代，即「無權佔用」為「大園鄉第三號公墓」，既係政府單位佔用為「公立公墓用地」，建滿墳墓後即以棄置，並未主動清塚還給原告清潔土地，在鄉公所清塚還給地主乾淨土地前，系爭土地等同「陰宅」，導致系爭土地形同「在自然環境及技術上無法使用之土地」，亦屬符合土地法195 條得免地價稅之規定云云；按「在自然環境及技術上無法使用之土地，或在墾荒過程中之土地，由財政部會同中央地政機關呈經行政院核准，免徵地價稅。」固為土地法第195 條所明定；而行政院依土地稅法第6 條授權訂定之「土地稅減免規則」第12條亦規定：「因山崩、地陷、流失、沙壓等環境限制及技術上無法使用之土地，或在墾荒過程中之土地，地價稅或田賦全免。」；惟「所有人於法令之限制範圍內，得自由使用、收益、處分其所有物。」、「所有人對於無權占有或侵奪其所有物者，得請求返還之；對於妨害其所有權者，得請求除去之。有妨害其所有權之虞者，得請求防止之。」民法第765 條、第767 條分別定有明文；苟私人所有土地遭他人無權占用，所有人自得本於所有權之作用，依法請求排除侵害，返還土地；而土地有無遭他人無權佔用，與上揭土地法第195 條及「土地稅減免規則」第12條規定得減免地價稅之要件無涉。況系爭土地依其他土地共有持分人於91年1月4 日至被告機關製作談話筆錄時陳稱，原告等有收取價款之情事，且原告等之代理人於88年8 月10日取得授權後，即針對新建中之墳墓，要求訂立買賣使用契約書收取償金，作為管理經費，此有談話筆錄及原告等之代理人9O年11月21日申請書附原處分卷可稽；復依原告等所提供墳墓用地買賣和解書觀之，該等墳墓為有主並經過整理，已屬供特定人使用。是被告認定系爭土地已建置私人墓地，衡諸一般風俗習慣，他人已無法任意使用，尚不符土地稅減免規則第4 條所謂「公共使用之土地」係指定「供公眾使用，不限定特定人使用之土地」之規定，自無土地稅減免規則第9 條規定「無償供公共使用之私有土地」之適用，亦無不合。又被告係以原告所有系爭土地因不符合減免稅負之規定，乃於核課期間內據以課徵系爭土地地價稅；被告並非以原告於88年以後有土地買賣情事為由而課徵系爭土地地價稅，故原告主張縱要課徵地價稅，亦僅能自有買賣情事發生之88年度以後始得課徵云云，亦非可採。
八、綜上所述，原告起訴論旨，容非可採。被告認系爭土地並不符合得減免地價稅之規定，乃依土地稅法第14條規定核課地價稅，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合；原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
九、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部無理由，爰依行政訴訟法第107 條第1 項第10款、第104 條、第98條第3 項前段，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 4 月 13 日
第六庭審判長法 官 林樹埔
法 官 曹瑞卿法 官 許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 4 月 13 日
書記官 吳芳靜