臺北高等行政法院判決
94年度訴字第01345號原 告 甲○○訴訟代理人 黃忠律師被 告 財政部代 表 人 乙○○部長）住同訴訟代理人 丙○○
丁○○上列當事人間因限制出境事件，原告不服財政部中華民國94年3月8日院臺訴字第0940081979號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係勤協精機股份有限公司（下稱勤協公司）之負責人，該公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計新臺幣（下同）3,432,637元，經財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境辦法）第2條第1項規定，報經被告以86年12月19日台財稅字第860789493號函請內政部警政署入出境管理局（以下簡稱境管局）限制原告出境，並經境管局註管有案。原告於93年10月28日以勤協公司所滯欠稅捐及罰鍰已逾法定徵收期間，不得再行徵收云云，申請解除出境限制。被告以93年11月19日台財稅字第0930093772號函覆以因滯欠稅款自限繳日期至今雖已逾5年，惟均繫屬法務部行政執行署臺中行政執行處（下稱臺中行政執行處），未逾徵收期間，與限制出境辦法第5條各款規定不符，尚不得解除其出境限制。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈撤銷原處分及訴願決定。
⒉解除原告之限制出境處分。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：勤協公司之欠稅是否已逾法定徵收期間。㈠原告主張之理由：
⒈查稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算，
應繳之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。此為稅捐稽徵去第23條第1項前段所明定。又依據限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第4款規定：「依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰已逾法定徵收期間者，稅捐稽徵機關應依其限制出境程序報請財政部函請內政部入出境管理局解除其出境限制。」嗣因勤協公司所滯欠之84年度營利事業所得稅滯納金及其利息等均已逾法定徵收期間，依法不得再行徵收，負責人之限制出境亦應依法解除，原處分不適用法規，於法顯有未合。
⒉原處分機關雖以勤協公司所滯欠84年度營利事業所得稅，
現仍繫屬於台中行政執行處執行中，依稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，仍未逾徵收期間，是與限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第4款之規定不符，據予尚不得解除出境限制云云。惟查稅捐稽徵法第23但書規定，係於徵收期間屆滿前已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依依破產法規定申報債權尚未結案者始有適用，本件滯欠之稅捐，雖已繫屬台中行政執行處執行中，台中行政執行處係行政機關而非稅捐稽徵去第23條但書所指之法院，依法應無該條但書規定之適用，被告用法似有違誤。
⒊依據行政執行法第42條第1項規定: 「法律有公法上金錢
給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不適用之。」又同法第42條第2項規定: 「本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之﹔其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」又第3項規定: 「前項關於第7條規定之執行期問，自本法修正施行日起算。」①既然依據行政執行法第42條第1項規定，法律有公法上
金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不再適用之。顯示稅捐稽徵第23條第1項但書規定: 「但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行．．．」不再適用，亦即指一般公法上金錢給付義務之欠稅案件，於法定徵收期間屆滿前已移送執行，不再為稅捐稽徵法第23條第1項但書規定中斷時效之理由，因行政執行法修正施行後已無移送法院強制執行之清事，自無稅捐稽徵法第23條第1項但書規定之可能，因此本件勤協公司所滯欠84年度營利事業所得稅3,432,637元，依行政執行法第42條第2項規定，以及行政執行法施行細則第42條規定，雖可移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行之，但依照稅捐稽徵法第23條第1項規定已不得再行徵收，稅捐之徵收稅捐稽徵法為特別法，依特別法優於普通行政執行法之法律適用原則，本件勤協公司所滯欠84年度營利事業所得稅已逾法定徵收期間，依法已不得再行徵收，被告不依法撤回執行，不依法註銷欠稅，實屬違法。
②依據被告及原決定所認定，勤協公司84年度營利事業所
得稅，原繳納期現為86年8月11日起算五年，至91年8月11日屆滿，而中區國稅局於徵收期間內，依行為時稅捐稽徵法第39條規定移送台灣台中地方法院強制執行，並經該院於87年2月10日核發債權憑證，中區國稅局復於91年6月20日再依行政執行法第11條規定移送台中行政執行處強制執行，目前尚繫屬該處強制執行中，依稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，自無逾法定徵收期間云云。惟查滯欠稅款為公法上金錢給付義務，依行政執行法第42條第1、2項規定法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者已不再適用，換言之，即是稅捐稽徵法第39條規定以及同法第23條第1項但書規定均已不再適用，原處分及原決定顯自相矛盾，對於稅捐欠稅之執行，引用新法即行政執行法，而對於稅捐之徵收，已因行政執行法之施行，不再適用移送法院強制執行之規定，亦不可能再有移送法院強制執行之情事，縱屬本件滯欠稅捐尚繫屬台中行政執行處，亦與稅捐稽徵法第23條第1項但書規定不符，自無處予中斷時效之理由，原處分以及原決定於法顯無理由。且勤協公司已清算終結。
㈡被告主張之理由：
⒈按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算
．．．但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行．．．不在此限。」「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣50萬元以上，營利事業在新臺幣100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」分別為稅捐稽徵法第23條第1項、第24條第3項前段及限制出境實施辦法第2條第1項所明定。次按「本法所稱行政執行，指公法上金錢給付義務、行為或不行為義務之強制執行及即時強制。」「法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日（90年1月1日）起，不適用之。本法修正施行前之行政執行事件，未經執行或尚未執行終結者，自本法修正條文施行之日起，依本法之規定執行之；其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。」「本法第2條所稱公法上金錢給付義務如下：1、稅款、滯納金、滯報費、利息、滯報金、怠報金、及短估金。」及「本法修正施行前之公法上金錢給付義務強制執行事件，於本法修正施行後尚未移送法院強制執行者，由主管機關移送該管行政執行處依本法規定執行之；其已移送法院強制執行尚未終結者，繫屬之法院應維持已實施之執行程序原狀，並將有關卷宗送由該管行政執行處依本法規定繼續執行之。」分別為行政執行法第2條、第42條及行政執行法施行細則第2條、第42條所明定。
⒉勤協公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利
息）3,432,637元，該公司並未就該稅款提起行政救濟，已告確定，由於滯欠稅款已達限制出境金額標準，被告乃依首揭規定函請境管局限制原告出境。
3.勤協公司滯欠84年度營利事業所得稅展延繳納迄日為86年8月10日，稅款逾期未繳，經中區國稅局臺中縣分局移送臺灣臺中地方法院強制執行，並於87年2月10日經該院掣發執行憑證，嗣後該分局復於91年6月20日以債權憑證再移送臺中執行處，目前尚繫屬執行中執行，依前揭稅捐稽徵法規定，稅捐之徵收期間為5年，但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行者，不在此限。是本案尚未逾法定徵收期間。次查滯欠稅款為公法上金錢給付義務，依前開行政執行法及行政執行法施行細則規定，自90年1月1日起，其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。原告以行政執行處並非稅捐稽徵法第23條但書所指之法院，而無該條但書之適用，顯係誤解。該公司之欠稅未繳清亦未提供相當擔保，且稅款尚未逾法定徵收期間，揆諸前揭規定，被告否准解除原告出境限制，洵無違誤。
理 由
一、按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。但其已提供相當擔保者，應解除其限制。其實施辦法，由行政院定之。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第23條第1項、第24條第3項及第49條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在50萬元以上，營利事業在100萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第
2 條第1項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」為限制出境辦法第2條第1項及第5條所規定。
二、本件原告為勤協公司之負責人，該公司滯欠84年度營利事業所得稅（含滯納金及滯納利息）計3,432,637元，已達首揭限制欠稅營利事業負責人出境之標準，前經被告函請境管局限制原告出境在案。又勤協公司84年度營利事業所得稅原繳納期限為86年8月10日，稅款逾期未繳納，徵收期間自繳納期限屆滿之翌日86年8月11日起算5年至91年8月11日，而中區國稅局業於徵收期間內，依行為時稅捐稽徵法第39條規定移送臺灣臺中地方法院強制執行，並經該院於87年2月10日核發債權憑證。行政執行法修正公布後，該局復於91年6月
20 日依行政執行法第11條規定，移送臺中行政執行處強制執行，目前尚繫屬該處強制執行中之事實，有欠稅明細、行政執行案件移送書及函等影本附於原處分卷可稽，並為兩造所不爭執，應認為真實。
三、原告雖主張：其被限制出境時之全部稅款已逾法定徵收期間，應繳之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，依限制出境實施辦法第5條第4款之規定，應解除其出境限制。另滯欠之稅捐，雖已繫屬臺中行政執行處，然並非稅捐稽徵法第23條第1項但書所指之法院，依法應無該條但書之適用；又依行政執行法第42條第1、2項規定，法律有公法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，已不再適用，即稅捐稽徵法第23條第1 項但書及第39條規定均已不再適用，且勤協公司已清算終結云云。
四、惟查勤協公司滯欠84年度營利事業所得稅，展延繳納迄日為
86 年8月10日，稅款逾期未繳，經中區國稅局臺中縣分局移送臺灣臺中地方法院強制執行，並於87年2月10日經該院發給債權憑證，嗣該分局復於91年6月20日持債權憑證再移送臺中行政執行處，目前尚在執行中，依前揭稅捐稽徵法規定，稅捐之徵收期間為5年，但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行者，不在此限，是本件尚未逾法定徵收期間。又滯欠稅款為公法上金錢給付義務，依前開行政執行法及行政執行法施行細則規定，自90年1月1日起，其為公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之。原告以行政執行處並非稅捐稽徵法第23條但書所指之法院，而無該條但書之適用，顯有誤解。至於勤協公司雖已向法院呈報清算終結，經法院准予備查在案，惟公司清算終結之備查，法院僅為形式上之審查，公司實際上未完成清算，仍不發生實質上清算終結之效果。原告之主張，為不可採。
五、綜上所述，被告以勤協公司之欠稅未繳清亦未提供相當擔保，且稅款尚未逾法定徵收期間，否准解除原告出境之限制，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷原處分與訴願決定，並請求被告應核准其解除出境之申請，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 3 月 23 日
第二庭審判長法 官 徐 瑞 晃
法 官 李 得 灶法 官 吳 慧 娟上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 95 年 3 月 23 日
書記官 黃 倩 鈺